T.C. SÜLEYMAN DEMİREL ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ MALİYE ANABİLİM DALI

MÜKELLEF-İDARE İLİŞKİSİ BAKIMINDAN VERGİ UYUMU VE TÜRK VERGİ SİSTEMİNDEKİ GELİŞMELER

Abdullah KAPLAN 1430214574

YÜKSEK LİSANS TEZİ

DANIŞMAN Prof. Dr. Ramazan ARMAĞAN

ISPARTA-2017

TEŞEKKÜR

Akademik çalışmalarımın ve bu çalışmamın her aşamasında olumlu görüşleri, tutumları ve varlığı ile yol gösterici olan ve hayatımıza çok önemli katkılar sağlayan tez danışmanım kıymetli hocam Prof. Dr. Ramazan ARMAĞAN ve kıymetli eşi Yrd. Doç. Dr. Ayşe ARMAĞAN’a hem çalışmalarımda hem de tez jürimde bulunarak önemli katkıları olan, Yrd. Doç. Dr. Ceyda ŞATAF’ a, tez jürimde yer alarak kıymetli katkılar sağlayan Yrd. Doç. Dr. Mustafa TAYTAK’ a, çalışmalarımda önemli, katkıları olan Doç. Dr. Hüseyin Güçlü ÇİÇEK’ e, hayatımın her aşamasında kıymetli katkıları olan sevgili aileme ve tüm yakınlarıma teşekkürlerimi sunuyorum.

iii

(KAPLAN, Abdullah., Mükellef-İdare İlişkisi Bakımından Vergi Uyumu ve Türk Vergi Sistemindeki Gelişmeler, Yüksek Lisans Tezi, Isparta, 2017)

ÖZET

Vergiler geçmişten günümüze kadar olan zaman içinde devletlerin en önemli gelir kaynağı haline gelmiştir. Gelecekte de vergi gelirlerinin yerini alabilecek herhangi bir kaynak öngörülememiş olması, vergilerin gelecekte de devletlerin en önemli gelir kaynağı olmaya devam edeceğinin bir göstergesi olarak kabul edilebilir. Vergi uyumu, vergi mükelleflerinin yürürlükteki vergi mevzuatının ruhuna ve yazılı metnine uygun olarak vergiye ilişkin görevlerini tam ve zamanında yerine getirmeleri olarak tanımlanmaktadır. Vergi uyumsuzluğu ise vergi kayıp ve kaçaklarına sebep olacak her türlü tutum ve davranış olarak değerlendirilmektedir. Vergi ahlakı vergi konusundaki içsel bir motivasyon olarak içsel etkenlere vurgu yaparken vergi uyumunda vurgu idarenin vergi uyumunu sağlamak için yaptığı uygulamaları da kapsamaktadır. Türkiye’de vergilerin tam ve zamanında hazineye aktarılabilmesi için mükellef odaklı bir anlayışla mükelleflere kaliteli hizmet sunarak vergi uyumunu arttırmak üzere 2005 yılında Gelir İdaresi Başkanlığı kurulmuştur. Gelir İdaresi Başkanlığının kuruluşundan itibaren toplam vergi gelirlerinin GSYH’ye göre oranının yıllar itibarı ile artmış olması bu konuda yapılan çalışmaların olumlu sonuçları olarak değerlendirilebilir. Bu çalışmada, konu ile ilgili literatür ve yapılan ampirik çalışmalar incelenmiştir. Birinci bölümde vergilerin tarihsel gelişimi ve vergiye ilişkin temel kavramlar incelenmiştir. İkinci bölümde, vergi uyumunun teorik yapısı incelenmiştir. Çalışmanın üçüncü bölümünde ise Türk Vergi Sistemi özelinde vergi uyumu değerlendirilmiştir. Sonuç bölümünde de vergi uyumu konusunda geçmişten günümüze doğru olumlu yönde gelişmeler kaydettiği ancak yeterli olamadığına geliştirilmesi gerektiğine ve bu husustaki önerilere yer verilmiştir.

Anahtar Kelimeler: vergi, mükellef, vergi idaresi, vergi uyumu.

iv

(KAPLAN, Abdullah., Tax Compliance, For The Relationship Between Taxpayers And Tax Administration And Developments In Turkish Tax System, Master’s Thesis, Isparta, 2017)

ABSTRACT

Taxes are the most important source of revenue for the state from the past to the present day. Since, no other source of tax revenues could be foreseen for the future, taxes will continue to be accepted as the most important source of income of the state in the future. Tax compliance is defined as taxpayers' fulfillment of their full and timely taxation duties in accordance with the spirit of the applicable tax laws and the written text. Tax incompatibility is assessed as any kind of attitude and behavior that will cause tax losses and evasion. Tax ethics emphasizes internal factors as an internal motivation in the tax issue, the emphasis in tax harmonization also includes practices that have been implemented to ensure tax compliance. In 2005, the Revenue Administration Department was established to provide taxpayers with high-quality services with a taxpayer-focused approach to ensure that taxes can be fully and timely collected in Turkey. The fact that the ratio of the total tax revenues to the GDP since the establishment of the Department of Revenue Administration has increased over the years can be regarded as positive results of the studies carried out on this subject. In the study, the relevant literature and empirical studies were reviewed. In the first part, historical development of taxation and basic concepts about taxation were investigated. In the second part, the theoretical structure of tax compliance has been examined. In the third part of the study, tax compliance was assessed in the Turkish Tax System. In the results section of the study, proposals have been made to improve tax compliance. develops compared to the old one in terms of tax compliance, but this is not enough and need to be developed

Key Words: tax, taxpayer, tax administration, tax compliance.

v

İÇİNDEKİLER

TEZ SAVUNMA SINAV TUTANAĞI ...... i YEMİN METNİ ...... ii TEŞEKKÜR ...... iii ÖZET ...... iv ABSTRACT ...... v İÇİNDEKİLER ...... vi KISALTMALAR ...... xii TABLOLAR DİZİNİ ...... xiv ŞEKİLLER DİZİNİ ...... xv EKLER DİZİNİ ...... xvi ÖNSÖZ ...... xvii GİRİŞ ...... 1

BİRİNCİ BÖLÜM VERGİNİN TARİSEL GELİŞİMİ VE VERGİYE İLİŞKİN TEMEL KAVRAMLAR

1.1. VERGİ TARİHİNİN KÖKENLERİ ...... 6 1.1.1. Sümerlerde Vergilendirme ...... 7 1.1.2. Eski Mısır’da Vergilendirme ...... 8 1.1.3. Antik Yunan’da Vergilendirme ...... 9 1.1.4. Roma’da Vergilendirme ...... 9 1.2. OSMANLI İMPARATORLUĞUNDA VERGİLENDİRME ...... 10 1.3. TÜRKİYE CUMHURİYETİNDE VERGİLENDİRME ...... 14 1.4. VERGİNİN TANIMI VE GENEL ÖZELLİKLERİ ...... 16 1.5. TÜRK ANAYASALARINDA VERGİLENDİRME PRENSİPLERİ...... 20 1.5.1. 1876 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri ...... 21 1.5.2. 1921 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri ...... 22 1.5.3. 1924 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri ...... 22 1.5.4. 1961 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri ...... 23 1.5.5. 1982 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri ...... 23 1.6. VERGİLEME İLKELERİ ...... 25 1.6.1. Adalet İlkesi ...... 26 1.6.2. Belirlilik / Kesinlik İlkesi ...... 27 1.6.3. Kanunilik İlkesi ...... 27 1.6.4. Uygunluk İlkesi ...... 28 1.6.5. İktisadilik İlkesi ...... 28 1.6.6. Verimlilik İlkesi ...... 29 1.6.7. Esneklik İlkesi ...... 29 1.6.8. Eşitlik İlkesi ...... 30

vi

1.6.9. Genellik İlkesi ...... 30 1.6.10. Yararlanma İlkesi ...... 31 1.6.11. Ödeme Gücü İlkesi ...... 31 1.6.12. Açıklık İlkesi ...... 32 1.6.13. İstikrar İlkesi ...... 32 1.6.14. Basitlik İlkesi ...... 33 1.6.15. Etkinlik İlkesi ...... 33 1.6.16. Tarafsızlık İlkesi ...... 34 1.7. VERGİNİN TARAFLARI ...... 34 1.7.1. Gelir İdaresi ...... 34 1.7.2. Vergi Mükellefi ...... 37 1.8. TÜRK VERGİ KANUNLARINDA GEÇEN MÜKELLEF TANIMLARI ...... 38 1.8.1. Belediye Gelirleri Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 38 1.8.2. Damga Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 39 1.8.3. Emlak Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 39 1.8.4. Gelir Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 39 1.8.5. Gider Vergileri Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 40 1.8.6. Harçlar Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 40 1.8.7. Katma Değer Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 42 1.8.8. Kurumlar Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 42 1.8.9. Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 43 1.8.10.Özel Tüketim Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 43 1.8.11. Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 43 1.8.12. Vergi Usul Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı ...... 43 1.9. MÜKELLEFİN ÖDEVLERİ ...... 44 1.10. VERGİ UYUMU VE MÜKELLEF HAKLARI İLİŞKİSİ ...... 45 1.10.1. Mükellef Hakları Bildirgesi ...... 46 1.10.2. Genel Mükellef Hakları ...... 47 1.10.3. Özel Mükellef Hakları ...... 47 1.11. VERGİ SORUMLUSU VE TÜRK VERGİ SİSTEMİNDEKİ BAŞLICA SORUMLULUK HALLERİ ...... 47 1.11.1. Vergi Sorumlusu ...... 47 1.11.2. Türk Vergi Sistemindeki Başlıca Sorumluluk Halleri ...... 48 1.11.2.1. Kanuni Temsilcilerin Ödevi ve Sorumluluğu ...... 48 1.11.2.2. Vergi Kesenlerin Sorumluluğu...... 48 1.11.2.3. Mirasçıların Sorumluluğu ...... 49 1.11.2.4. Limitet Şirketlerin Vergi Sorumluluğu ...... 49 1.11.2.5. Tasfiye Memurlarının Sorumluluğu ...... 50 1.11.2.6. Emlak Vergisi’nde Sorumluluk...... 50 1.11.2.7. Katma Değer Vergisi’nde Sorumluluk ...... 50 1.11.2.8. Özel Tüketim Vergisi’nde Sorumluluk ...... 50

vii

1.11.2.9. Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumluluğu ...... 51 1.11.2.10. Karnesiz Hizmet Erbabı Çalıştıranların Sorumluluğu ...... 51 1.11.2.11. Motorlu Taşıtlar Vergisi’nde Sorumluluk ...... 51 1.11.2.12. Veraset ve İntikal Vergisi’nde Sorumluluk ...... 52 1.11.2.13. Damga Vergisi’nde Sorumluluk ...... 52 1.12. VERGİ MÜKELLEFİ İLE VERGİ SORUMLUSU ARASINDAKİ FARKLAR 52 1.13. VERGİ EHLİYETİ ...... 53 1.14. VERGİ MAHREMİYETİ VE YASAKLAR ...... 54

İKİNCİ BÖLÜM VERGİ UYUMUNUN TEORİK YAPISI

2.1. VERGİLEMENİN SINIRLARI ...... 56 2.1.1. Vergilemenin Mali Sınırı ...... 57 2.1.2. Vergilemenin İktisadi Sınırı ...... 59 2.1.3. Vergilemenin Psikolojik Sınırı ...... 60 2.1.4. Vergilemenin Siyasi Sınırı ...... 60 2.1.5. Vergilemenin Hukuki Sınırı ...... 61 2.1.6. Vergilemenin Toplumsal ve Kültürel Sınırı ...... 62 2.2. VERGİ UYUMU KAVRAMI VE VERGİ UYUMUNUN ÖNEMİ ...... 62 2.2.1. Vergi Uyumu Kavramı ...... 62 2.2.2. Vergi Uyumunun Önemi ...... 68 2.3. VERGİ UYUMUNU AÇIKLAMAYA YÖNELİK YAKLAŞIMLAR ...... 69 2.3.1. Klasik Yaklaşım ...... 72 2.3.2. Sosyo-Kültürel ve Sosyo-Psikolojik Yaklaşım ...... 73 2.3.3. Mali Bağıntı ve Optimal Vergi Uyumu Yaklaşımı ...... 78 2.4. VERGİYE KARŞI TUTUM VE DAVRANIŞ AŞAMALARI ...... 81 2.5. VERGİ UYUMU İLE İLGİLİ KAVRAMLAR ...... 83 2.5.1. Vergi Tatili ...... 84 2.5.2. Transfer Fiyatlandırması ...... 84 2.5.3. Vergi Cennetleri ...... 85 2.5.4. Vergi Rekabeti ...... 85 2.5.5. Vergi Harcamaları ...... 87 2.5.6. Vergi Erozyonu ...... 87 2.5.7. Vergi Arbitrajı ...... 88 2.5.8. Uyum Risk Yönetimi ...... 88 2.6. BİREYLERİN VERGİYE KARŞI OLAN TUTUM VE DAVRANIŞLARINI ETKİLEYEN FAKTÖRLER ...... 90 2.6.1. Vergi Bilinci ...... 91 2.6.2. Vergi Psikolojisi ...... 93 2.6.3. Vergi Ahlakı ...... 94

viii

2.6.4. Vergi Kültürü ...... 97 2.6.5. Vergi Afları ...... 99 2.6.6. Vergi Denetimi ve Ceza Oranları ...... 102 2.6.7. Vergi Oranları ...... 103 2.6.8. Vergi Ödeme Gücü / Gelir Seviyesi ...... 103 2.6.9. Aile Yapısı ve Anlayışı ...... 104 2.6.10. Muhasebe Meslek Mensupları ...... 105 2.6.11. Eğitim Durumu ...... 105 2.6.12. Devlete Güven ...... 106 2.6.13. Siyasi İktidarı Benimseme / Benimsememe Durumu ...... 106 2.6.14. Yükümlünün Diğer Yükümlüler Hakkındaki Görüşü ...... 107 2.6.15. Kamu Harcamaları...... 107 2.6.16. Kişisel/Demografik Özellikler ve Gelir Kaynağı ...... 108 2.6.17. Vergi İdaresi ve Vergi Mevzuatı ...... 109 2.6.18. Ekonomik Konjonktür ...... 110 2.6.19. Ülkenin Sahip Olduğu Siyasi Yapı ...... 110 2.6.20. Küreselleşme ...... 111 2.7. VERGİ UYUMU DAVRANIŞ ŞEKİLLERİ ...... 113 2.7.1. Vergi İtaati ...... 113 2.7.2. Vergi İle Özdeşleşme ...... 113 2.7.3. Verginin İçselleştirilmesi...... 114 2.8. VERGİ UYUMSUZLUĞU DAVRANIŞ ŞEKİLLERİ...... 114 2.8.1. Vergi Grevi, Verginin Reddi ve Vergi İsyanı ...... 116 2.8.2. Vergi Planlaması ...... 117 2.8.3. Kayıt Dışı Ekonomi ve Vergi Cennetleri ...... 118 2.8.4. Üretimi Azaltma ...... 118 2.8.5. Vergi Karşıtı Siyasi Partiler, Birlikler ve Baskı Grupları ...... 119 2.8.6. Tüketimi ve Tasarrufu Kısma ...... 120 2.8.7. Vergi İnzivası ve Vergi Cennetlerine Göç ...... 120 2.8.8. Yatırımdan Vazgeçme ...... 121 2.8.9. Vergiden Kaçınmak ...... 121 2.8.10.Vergi Kaçakçılığı / Vergi Kaçırmak ...... 122 2.8.11. Verginin Telafisi / Giderilmesi ...... 125 2.8.12. Verginin Gelir Etkisi ...... 125 2.8.13. Verginin İkame Etkisi Aylaklığın Ortaya Çıkması ...... 126 2.8.14. Verginin Yansıması ...... 126 2.8.15. Verginin Amortismanı ve Kapitalizasyonu ...... 127 2.9. VERGİ UYUMU VE UYUMSUZLUĞU İLE OLUŞAN MÜKELLEF TİPLERİ ...... 127 2.9.1. Vergi Kaçakçısı (Tax Evader) ...... 127 2.9.2. Sosyal Vergi Mükellefi (Social Taxpayer) ...... 128 2.9.3. İçten Vergi Mükellefi (Intrinsic Taxpayer) ...... 128

ix

2.9.4. Dürüst Vergi Mükellefi (Honest Taxpayer) ...... 129 2.9.5. Motivasyonel Tutumlar ve Bunları Temsil Eden Söylemleri...... 129

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM TÜRK VERGİ SİSTEMİ ÖZELİNDE VERGİ UYUMUNUN İNCELENMESİ

3.1. CUMHURİYET DÖNEMİNDE VERGİLERLE İLGİLİ GELİŞMELER...... 133 3.2. VERGİ İDARESİ ...... 135 3.3. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI ...... 136 3.3.1. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Tarihi Gelişimi ...... 137 3.3.2. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Görevleri ...... 137 3.3.3. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Ana Hizmet Birimleri ...... 140 3.3.4. Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Amacı ve Görevleri ...... 140 3.3.5. Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı’nın Görevleri...... 141 3.3.6. Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı’nın Görevleri ...... 142 3.4. TÜRK VERGİ SİSTEMİNDEKİ GELİŞMELER ...... 142 3.5. VERGİ TÜRLERİ İTİBARIYLA TÜRKİYE’DE VERGİ YAPISI ...... 144 3.5.1. Gelir ve Kazanç Üzerinden Alınan Vergiler ...... 144 3.5.2. Mal ve Hizmetler Üzerinden Alınan Vergiler ...... 145 3.5.3. Mülkiyet Üzerinden Alınan Vergiler...... 146 3.6. MERKEZİ YÖNETİM BÜTÇE GELİRLERİ VE VERGİLERİN GÖRÜNÜMÜ ...... 148 3.6.1. Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri ...... 148 3.6.2. Türkiye’de Vergi Sistemini Oluşturan Vergilerin Görünümü...... 150 3.7. VERGİLEME İŞLEMLERİNDE İLERİ TEKNOLOJİ KULLANIMI ...... 152 3.7.1. Vergileme İşlemlerinde İleri Teknoloji Kullanımının Amaçları ...... 152 3.7.2. QR Code Teknolojisi ...... 153 3.7.3. Vergi Daireleri Otomasyon Programı (VEDOP) ...... 154 3.7.4. SMS (1189 ) ve e-posta Bilgilendirme Hizmeti ...... 155 3.7.5. Vergi İletişim Merkezince Verilen Hizmetler (VİMER) ...... 155 3.7.6. Gelir İdaresi Başkanlığı İnternet Sayfası ...... 156 3.7.7. Gelir İdaresi Başkanlığı Mobil Uygulamaları ...... 156 3.7.8. Sosyal Medya Yönetimi ...... 156 3.7.9. İnternet Vergi Dairesi ...... 157 3.8. ELEKTRONİK ORTAMDA YÜRÜTÜLEN FAALİYETLER ...... 160 3.8.1. Vergi Dairesi Otomasyon Uygulamaları ...... 160 3.8.2. e-Beyanname Uygulaması Çerçevesinde Yürütülen Çalışmalar ...... 161 3.8.3. KDV İadelerine İlişkin Uygulamalar ...... 161 3.8.3.1. KDV İadesi Risk Analiz (KDVİRA) Sistemi ...... 161 3.8.3.2. “KDV İadelerinin Etkinleştirilmesi ve Hızlandırılması, İade Süreçlerinin Standartlaştırılması Eylem Planı” Kapsamında Yapılan Çalışmalar ...... 161 3.8.3.3. KDV İadesi Makro Analiz Raporu (MAR) ...... 162

x

3.8.3.4. KDV İade Takip Sistemi ...... 162 3.8.3.5. KDV İade İşlemi Gerçekleştikten Sonra İade Tutarını Azaltan Mükellefler ...... 162 3.8.3.6. Sahte Belge Risk Analiz Programı (SARP) ...... 162 3.8.4. e-Fatura Uygulaması ...... 163 3.8.5. e-Arşiv Fatura Uygulaması ...... 163 3.8.6. e-Defter Uygulaması ...... 164 3.8.7. e-Bilet Uygulaması ...... 164 3.8.8. e-Yoklama Sistemi ...... 164 3.8.9. e-Tebligat Sistemi ...... 164 3.8.10. e-Ticaretin ve Mükellef Uyumunun İzlenmesi Projesi ...... 165 3.8.11. Kamu Kurum ve Kuruluşları ile Veri Entegrasyonu ve Web Servis Uygulamaları ...... 166 3.8.12. Vergi Kimlik Numarası Uygulamaları ...... 166 3.8.13. Sicil İşlemleri Konusunda Vergi Daireleri Yardım Masası ve Çağrı Merkezi İşlemlerinin Yürütülmesi ve Mükellef Bilgilerinin Güncellenmesi ...... 166 3.8.14. Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi (GEKSİS) ...... 167 3.8.15. NACE Faaliyet Kodları Çalışması ...... 167 3.8.16. Taşra Birimleri Uygulama Takip ve Değerlendirme Sistemi ve Çalışan Öneri Sistemi ...... 168 3.8.17. Hazır Beyan Sistemi ...... 168 3.8.18. Şirket Kuruluş İşlemlerinin Basitleştirilmesi ile İlgili Çalışmalar ...... 168 3.8.19. e-Haciz Projesi ...... 169 3.8.20. Bankalar Aracılığıyla Tahsilat ve e-Tahsilat Sistemi ...... 169 3.9. TÜRK VERGİ SİSTEMİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ ...... 170 SONUÇ ...... 177 KAYNAKÇA ...... 184 EKLER ...... 211 ÖZ GEÇMİŞ ...... 246

xi

KISALTMALAR

AATUHK : Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun AB : Avrupa Birliği ABD : Amerika Birleşik Devletleri ATO : Avustralya Verilendirme Ofisi / Australian Taxation Office BSMV : Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi BUİS : Bandrollü Ürün İzleme Sistemi DPT : Devlet Planlama Teşkilatı EFKS : Elektronik Fatura Kayıt Sistemini EUROSTAT : Avrupa Topluluğunda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflaması / Statistical Classification of Economic Activities in the European Community EVS : Avrupa Değerler Araştırması / European Values Survey FTA : Vergi İdaresi Forumu / The Forum on Tax Administration GEKSİS : Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi GGM : Gelirler Genel Müdürlüğü GİB : Gelir İdaresi Başkanlığı GİBFR : Gelir İdaresi Başkanlığı Faaliyet Raporu GİBTGHK : Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun. GSMH : Gayri Safi Milli Hasıla GSYH : Gayri Safi Yurtiçi Hasıla GTB : Gümrük ve Ticaret Bakanlığı IMF : Uluslararası Para Fonu / International Monetary Fund ISIC : Tüm Ekonomik Faaliyetlerin Uluslararası Sanayi Sınıflaması / International Standard Industrial Classification of All Economic Activities. KDV : Katma Değer Vergisi KDVİRA : Katma Değer Vergisi İadesi Risk Analiz Sistemi KMBS : Kısa Mesaj Bilgilendirme Servisi MAR : Makro Analiz Raporu md. : Madde MERSİS : Merkezi Sicil Sistemi MTVK : Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu NACE : Avrupa Toplululuğu'nda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflandırılması sistemidir / Nomenclature générale des Activités économiques dans les Communautés Européennes NFC : Yakın Alan İletişimi / Near Field Comminication OECD : Ekonomik İş birliği ve Kalkınma Organizasyonu / Organısatıon For Economıc Co-Operatıon And Development OVP : Orta Vadeli Plan ÖKC : Ödeme Kaydedici Cihaz ÖTV : Özel Tüketim Vergisi PTT : Posta Telgraf Telefon QR Code : Hızlı Yanıt Veren Kod / Quick Response Code

xii

RİTAP : Riskli İade Takip Sistemi SARP : Sahte Belge Risk Analiz Programı SMMM : Serbest Muhasebeci Mali Müşavir SMS : Kısa Mesaj Hizmeti / Short Message Service T.C. : Türkiye Cumhuriyeti TAKKOM : Takdir Komisyonu Otomasyonu Uygulamaları TBMM : Türkiye Büyük meclisi TL : Türk Lirası vb. : ve benzeri. VDB : Vergi Dairesi Başkanlığı VEDOP : Vergi Daireleri Otomasyon Programı VERİA : Veri Ambarı VİMER : Vergi İletişim Merkezi vs. : ve sair VUK : Vergi Usul Kanunu WVS : Dünya Değerler Araştırması - World Values Survey YBS : Yönetim Bilgi Sistemi YMM : Yeminli Mali Müşavir

xiii

TABLOLAR DİZİNİ

Tablo 2.1. Vergi Uyumuna Yönelik Yaklaşımlar (Approaches to Tax Compliance) ..... 71 Tablo 2.2. OECD Ülkeleri ve Türkiye’nin Ortalama Vergi Ahlak Düzeyi ...... 95 Tablo 2.3. Kıtalara Göre Kayıt Dışı Ekonomi ve Vergi Kaçırma Bilgileri ...... 124 Tablo.3.1. Gelir İdaresi Başkanlığı Merkez Teşkilatı ...... 139 Tablo 3.2. Vergi Gelirlerinin Konuları İtibarıyla Yüzde Dağılımı 2004-2016 ...... 147 Tablo 3.3. Genel Devlet Toplam Gelirleri ...... 148 Tablo 3.4. Dolaylı ve Dolaysız Vergilerin Dağılımı (2004-2016) ...... 151 Tablo 3.5. 2011-2016 Yılları İtibarıyla İnternet Vergi Dairesi Kullanıcı Sayıları ...... 160

xiv

ŞEKİLLER DİZİNİ

Şekil 1.1. Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat Şeması ...... 35 Şekil 1.2. Vergi Dairesi Başkanlığı Organizasyon Şeması ...... 36 Şekil 1.3. Vergi Dairesi Müdürlüğü Örgüt Şeması ...... 36 Şekil 2.1. Laffer Eğrisi ...... 58 Şekil 2.2. "Kaygan Zemin" Çerçevesi; Yetkililerin Gücüne ve Yetkililere Güvene Bağlı, Zorlanmış Vergi Uyumu ve Gönüllü Vergi Uyumu (The ‘‘Slippery Slope’’ Framework: Enforced Tax Compliance and Voluntary Tax Compliance Depending on The Power Of The Authorities and Trust in The Authorities.) ...... 74 Şekil 2.3. Song ve Yarbrough’un Vergi Uyum Davranış Modeli ...... 75 Şekil 2.4.Bireylerin Gönüllü Vergi Ödeme ve Ödememe Karar ve Tercihlerini Belirleyen Başlıca Ekonomi Dışı Faktörler ...... 76 Şekil 2.5. Vergi Uyumunda Etkili Olan Ekonomik ve Ekonomik Olmayan Faktörler .. 77 Şekil 2.6.Vergi İkliminin Belirleyenleri ve Aktörler ...... 77 Şekil 2.7. Vergi Uyum Modeli ...... 80 Şekil 2.8. Düzenleme Uygulama Örneği ile ATO Uyum Modeli ...... 80 Şekil 2.9. Mükellef Davranışları Yönünden Oran - Tutum Analizi ...... 82 Şekil 2.10.Mükellef Davranışları Yönünden Oran - Tepki analizi ...... 83 Şekil 2.11. Vergi Mükellefi Davranışını Etkileyen Faktörler ve Vergi Mükelleflerinin Uyumluluk Konusundaki Spektrumu (Factors İnfluencing Taxpayer Behaviour And The Spectrum Of Taxpayer Attitudes To Compliance) ...... 89 Şekil 2.12. Gömülü Vergi Kültürü (The Embeddedness of Tax Culture) ...... 99

xv

EKLER DİZİNİ

Ek 1: Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Türkiye’de Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları ...... 211 Ek 2: Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Yurtdışında Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları ...... 219 Ek 3: OECD Ülkelerinde GSYH'nın Yüzdesi Olarak Toplam Vergi Geliri (1965-2015) (Total tax revenue as % of GDP) ...... 229 Ek 4: GSYH’nin Yüzdesi Olarak 2014 Yılına Ait Toplam Vergi Geliri (Total Tax Revenue As % Of GDP, 2014) ...... 230 Ek 5: Vergilerin GSYİH Oranındaki Yüzde Olarak Değişimleri 1995-2014. (Changes in tax to GDP ratio (in % points) 1995-2014) ...... 231 Ek 6: Toplam Vergi Gelirlerinin Oranı Olarak Vergilerin Payları 2000-2013 ...... 232 Ek 7: Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri Tahmin ve Gerçekleşmeleri 2011-2016 ...... 233 Ek 8: Genel Bütçe Gelir Tahmin Ve Gerçekleşmelerinin Bir Önceki Yıla Göre Artış Oranları (%) 2006-2016 ...... 234 Ek 9: Genel Bütçe Gelir Tahmin ve Gerçekleşmeleri [2006-2016] ...... 235 Ek 10: GSYH, Genel Bütçe Vergi Gelirleri ve Vergi Yükü (1998-2016) ...... 236 Ek 11: Cari ve Sabit Fiyatlarla Bütçe Gelirleri (1998-2016) ...... 237 Ek 12: Cari ve Sabit Fiyatlarla Bütçe Gelirlerinin artış yüzdeleri (1999-2016) ...... 238 Ek 13: Genel Bütçe Gelirlerinin Tahsilatı (2011-2016) ...... 239 Ek 14: Genel Bütçe Gelirleri Tahsilatının Yüzde Dağılımı (2011-2016) ...... 240 Ek 15: Genel Bütçe Gelirlerinin Önceki Yıla Göre Yüzde Olarak Artışı (2011-2016) ...... 241 Ek 16: Vergi Gelirleri Tahsilatının Yüzde Dağılımı (2011-2016) ...... 242 Ek 17: Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri ve Gerçekleşmeleri (2011-2016) ...... 243 Ek 18: Genel Bütçe Vergi Gelirleri Tahsilatı ile Gelir İdaresi Başkanlığı Harcamalarının Karşılaştırılması (2006-2016) ...... 244 Ek 19: GSYH, Genel Bütçe Vergi Gelirleri ve Vergi Yükü (2002-2016) ...... 245

xvi

ÖNSÖZ

Günümüz devletlerinde vergiler yasal düzenlemelerle ve hukuki cebire dayanarak alınmaktadır. Vergiler hukuki cebir altında alınsa da hükümetler vergilerin ödenmesi konusunda kolaylaştırıcı ve uyumu arttırıcı tedbirleri de almaktadırlar. Vergi uyumu konusunda yapılan düzenlemeler idare açısından en az maliyetle en çok vergi hasılatını zamanında elde etmeyi sağlamaktadır. Vergi uyumu mükellefler açısından da sosyal, psikolojik, zaman ve diğer maliyetleri ve zorlukları en aza indiren sonuçlar içermektedir. Hükümetler için planlanan vergi gelirlerinin tam ve zamanında elde edilmesi yapılacak hizmetlerin finansmanı ve çağdaş bir devlet olmanın gerekleri için vazgeçilmez bir öneme sahiptir. Devletin fonksiyonlarını yerine getirebilmesi için kullanacağı finansmanın uygun ve basit yasal yollardan zaman kaybedilmeden ve tam olarak elde edilmesi devlet vatandaş ilişkilerine ve toplum hayatına olumlu katkılar sağlaması vergi uyumu konusunun önemini ortaya koymaktadır. Bu çalışmada, konu ile ilgili literatür ve yapılan ampirik çalışmalar incelenmiştir. Çalışmanın birinci bölümünde, verginin tarihsel gelişimi ve vergiye ilişkin temel kavramlar, ikinci bölümünde, vergi uyumunun teorik yapısı, üçüncü bölümünde ise, Türk Vergi Sistemi’nde vergi uyumunu arttırıcı gelişmeler incelenmiş ve sonuç bölümünde de değerlendirme yapılarak vergi uyumunu arttırmaya yönelik önerilerde bulunulmuştur.

xvii

GİRİŞ

Topluluk halinde yaşayan insanların, ortak ihtiyaçların karşılanması için yapılan faaliyetlere katılmaları vergilerin ilk örnekleri olarak değerlendirilebilir. Vergiler ilk aşamada hediye olarak ortaya çıkmıştır. Devletin yapacağı faaliyetlerin maddi veya fiziki olarak karşılanması işlevini görmüştür. Daha sonraki aşamalarda ise vergiler hediye, gönüllü yardım, gönüllü yükümlülük ve zorunlu ödeme aşamalarından geçerek en son olarak, vergi ödeyicisinin iradesine bakılmaksızın vergi koymaya yetkili olanlarca belirlenen bir konudan alınan oran veya miktar şeklinde alınır hale gelmiştir.

Vergiler, zorunlu ve karşılıksız bir ödeme olarak vergi ödeyenlerin mali durumlarında belli bir azalmaya neden olduğundan bazı mükelleflerin bu azalmayı telafi etmek, en aza indirmek veya tamamen ortadan kaldırmak için çeşitli sebepler öne sürerek çeşitli şekillerde davranış ve tutumlar içerisine girdiği görülmektedir. Vergi idaresi veya devletin alması gereken vergi gelirlerinde veya mükelleflerin ödemeleri gereken vergi miktarlarında azalmaya sebep olan her türlü faaliyet, tutum ve davranış vergi kayıp ve kaçaklarına sebep olmaktadır. Devlet vergi alacağını tam ve zamanında almak istemekte buna karşın bazı mükellefler ise vergi ile ilgili şekli ve mali görevlerini aksatarak veya hiç yerine getirmeyerek devlet açısından vergi kayıplarına neden olmaktadırlar.

Devlet vergi gelirlerini tam ve zamanında almak için ve varsa vergi kayıp ve kaçaklarını telafi etmek için vergi oranlarını yükseltir, vergi cezalarını ve vergi denetimlerini arttırırsa vergilerini her koşulda bir şekilde ödeyen mükelleflerin üzerindeki mali ve psikolojik baskıyı arttırmış olur ve bunun sonunda vergisini ödeyen mükellefler de bu olumsuz etkilerden kurtulmak amacıyla devlet için vergi geliri kaybına neden olacak davranış ve tutumlarda bulunabilirler. Vergi cezalarının ve denetimlerin hem etkilerinin hem de oranlarının azaltılması ise vergi kaçıranların işlerini kolaylaştırmanın yanı sıra vergisini ödeyenlerinde bu yönde davranmalarına sebep olabilir.

Devlet vergi yasaları çıkarırken hem vergi gelirlerini arttırmak hem de ekonomik hayatı istenilen yönde düzenlemek için çaba sarf etmektedir. Vergilerin tam ve zamanında ödenmesi için gerekli yasal düzenlemelerin gerçekleştirilmesinde yasal zorlamanın kişilere en az düzeyde ve herkese adil biçimde uygulanmak

1 suretiylegerçekleştirilmesi gerekmektedir. Günümüz demokrasilerinde hükümetler seçimlerle işbaşına geldiklerinden dolayı seçmenlerin dolayısıyla vergi mükelleflerinin kendilerine olumsuz bakmalarına sebep olabilecek düzenlemelerden kaçınmaları siyasi açıdan anlam ifade etmektedir. Vergilerin aşırı uygulanmasına yönelik tepkiler söz konusu olsa da bazı özel hallerde arttırılan vergiler toplum tarafından da olumlu karşılanması ve yerine getirilmesi de mümkündür.

Mükelleflerin vergileme işlemlerini, vergi ile ilgili olarak yapılmış her türlü yasal düzenlemelerin ruhuna ve metnine uygun olarak, üzerlerine düşen şekli ve mali yükümlülükleri tam ve zamanında yerine getirmeleri vergi uyumu olarak tanımlanmaktadır. Aynı esaslarda vergi yükümlülüklerinin yerine getirilmesi vergi ahlakı olarak da tanımlanmakta ise de vergi ahlakı vergi ödeme konusundaki içsel bir motivasyon olarak da tanımlanmakta ve daha çok içsel faktörler ön plana çıkmaktadır. Vergi uyumunda ise vurgu idarenin yöntemlerine yapılmaktadır. Vergi ahlakında hukuki bir zorlama olmamakla birlikte vergi uyumunda hukuki zorlamanın da yeri vardır.

Vergi tarihinin kökenleri incelendiğinde, en eski ve en kudretli imparatorlukların kurulmalarında ve gelişmelerinde vergilerin önemli bir yeri olduğu görülmektedir. Buna karşın uygun olmayan vergi idaresi ve uygulaması ise büyük güce sahip olan bu devletlerin tarih sahnesinden ayrılmasında önemli roller üstlendikleri söylenebilir.

Vergi uyumsuzluğu konusunun da vergiler kadar tarihi bir geçmişe sahip olduğu eski medeniyetlerde uygulanan vergilere karşı gösterilen tepkilerden anlaşılmaktadır. Vergi uyumsuzluğu ile ilgili sorunların günümüzde de tam olarak çözüme kavuşturulduğunu söylemek mümkün değildir. Konu ile ilgili yapılan ampirik çalışmaların sonuçlarından elde edilen vergi kayıp ve kaçaklarına ait bilgiler bunu doğrular biçimdedir. Vergi uyumunu sağlamaya yönelik olarak alınan önlemlere karşı bazı vergi mükelleflerince yeni vergi kayıp ve kaçaklarına sebep olabilecek tutum, davranış ve düşünceler geliştirdikleri söylenebilir.

Vergileme işlemlerindeki taraflar en sade hali ile devlet ve mükellef olarak tanımlanabilir. Vergileme ilişkisi basit bir borç alacak ilişkisinden oluşmaktadır. Bu borç alacak ilişkisinin borçlu tarafını mükellefler, alacaklı tarafını ise devlet oluşturur. (Buradaki devlet kavramı ile vergi konusunda yetkili tüm birimler kastedilmektedir).

2

Günümüz demokratik hukuk devletlerinde, devletin tüm uygulamaları kanunlar ile belirlenmektedir. Aynı şekilde devletin vergi alacağı da kanunlar kapsamında yürütülmektedir. Kanunlara dayanılarak alınması öngörülen vergilerin kanunlara uygun olarak alınamaması halinde, yine kanunlarda suç olduğu açık olarak belirlenen eylem ve davranışlar, bu suça uygulanması gereken cezai müeyyidenin açık olarak belirlendiği kanunlar doğrultusunda işlemler yapılmasını gerektirmektedir.

Vergileme işlemlerinden kaynaklanan vergi uyuşmazlıklarının çözümünde yargısal yoldan çözüm yöntemlerinin yanı sıra idari çözüm yöntemleri içerisinde de en önemlisi uzlaşma müessesidir. Bu müessese ile vergi uyuşmazlıklarının idari aşamada çözüme kavuşturulması ve idare ve mükellef arasında cezai sonuçlar doğurabilecek olan vergi yargısı yoluna gidilmeden vergisel uyuşmazlıkların çözülmesine ve bu sayede devletin vergi alacağının tam olmasa da daha fazla zaman kaybetmeden elde etmesi amaçlanmaktadır.

Vergisel yükümlülüklerini yerine getirmeyen veya aksatan mükelleflere uyumsuzluk davranışlarının derecelerine ve oluş şekillerine göre idare tarafından uygulanacak yaptırımlar da şekillenmelidir. Vergisel yükümlülüklerdeki aksama bilgi eksikliği ve basit kusurlardan kaynaklanan mükelleflere idare danışmanlık ve hizmet desteğinde bulunarak vergisel yükümlülüklerin tam ve zamanında yerine getirilmesine katkı sağlayabilir.

Vergisel yükümlülüklerini aksatmayı alışkanlık haline getiren ve kasıtlı olarak aksatan mükelleflere ise öncelikle vergi uyumunu sağlamaya yönelik bilgiler verilmeli desteklenmeli ve yardım edilmelidir. Vergi uyumu sağlaması halinde bu şekilde devam edilmelidir. Vergi uyumu sağlama konusunda direnç gösterenlere ise kanunun öngördüğü gerekli yasal ve idari yaptırımlar uygulanması yoluna gidilmelidir.

Vergi idaresi uygulamalarında mükelleflerin daha önceki uyum düzeylerini göz önüne almalıdır. Mükelleflerin halihazırdaki uyum seviyesini ve uyum konusundaki tutumlarını isteklilik seviyesini göz önüne alarak bilgilendirme düzeyinden vergi yargısı düzeyine uzanan yaptırımlar uyum sağlamayı teşvik edici yönde uygulamalıdır. Vergisel yükümlülüklerini yerine getirme konusunda teknik bilgi eksikliği yaşayan mükelleflere gerekli yardımlar yapılmalıdır. Vergisel yükümlülüklerini hiç yerine getirmeyen, vergisel yükümlülüklerini yerine getirmeme konusunu alışkanlık haline

3 getiren, vergi idaresinin yapıcı önerilerini dikkate almayan ve benzeri olumsuz davranış biçimleri sergileyen mükelleflere bu davranışları ölçüsünde yaptırımların dozu ayarlanmalıdır.

Vergi uyumsuzluğu olan mükelleflere yönelik yapılan uygulamaların vergi uyumu sağlamaları yönünde yapılması gerekmektedir. Kayıt dışı ekonominin varlığı ve büyüklüğü dikkate alındığında önceliğin kayıt dışı olan kesimin kayıt altına alınmasına yönelik uygulamalara verilmesi gerekmektedir. Daha sonraki adım ise kayıt içindeki mükelleflerin vergi uyum seviyelerini yükseltmeye yönelik olmalıdır.

Vergi uyumunu sağlamaya yönelik düzenlemelerde tek yönlü uygulamaların tek başına yeterli olmadığı görülmüştür. Tek başına uygulanacak olan cezai yaptırımlar veya tek başına uygulanacak olan destek yardım gibi idari yardımların başarılı olma olasılığı düşük olmaktadır. Bu nedenle hukuki yaptırımlarla desteklenmiş bir vergi uyum sürecinin uygulanmasının vergi uyumunu arttırma konusunda etkili olabileceği değerlendirilmektedir. Vergi uyumu teknik olarak uygulama konusunda siyasi iradenin yaptırımlarına tabi olduğundan ve bir dahaki seçimleri kazanma veya kaybetme konusunda da belirleyici olmasından dolayı vergi konusundaki uygulamalarda bu konunun önem kazandığı söylenebilir. Bu durum ise her alanda olduğu gibi vergisel alanda da oluşturulacak algı ve bakış açılarında siyasi iradenin belirleyici olduğu değerlendirilmektedir.

Mükellefler vergilerini ödeme ya da ödememe konusunda çeşitli davranış şekilleri içerisine girmektedirler. Vergilerini ödeme konusunda gönüllü ve uyumlu olmak isteyen mükellefler de çeşitli teknik bilgi eksikliklerinden dolayı uyumsuz davranışlarda bulunabilmektedirler. Vergilerin ödenmesi konusunda suç olduğu vergi kanunlarında açık olarak tanımlanan davranışlarda bulunan mükellefler de sonuç olarak vergi kayıp ve kaçaklarına sebep olmaktadırlar. Devlet bu ayrımı iyi yapabilmeli ve vergisini ödeme konusunda teknik veya diğer eksiklikleri olan mükelleflere yol gösterici, bilgilendirici olarak davranmalı ve bu sayede vergi uyumlarını arttırmalıdır. Buna karşın vergi uyumu konusunda direnç gösteren hile yapan veya çeşitli şekillerde bunu alışkanlık haline getirmeye çalışan mükelleflerinde vergi uyumunu sağlamaya yönelik tedbirler almalıdır.

4

Çalışmanın birinci bölümünde vergi tarihi hakkında bilgiler verilmiş ve vergi ile ilgili temel kavramalar açıklanarak vergi hakkındaki temel ve genel bilgiler değerlendirilmiştir. Vergi mükellefiyeti, mükellefiyetin hukuki boyutu, mükelleflerin ödevleri ve mükelleflere tanınan haklar incelenerek vergi uyumu konusundaki yeri değerlendirilmiştir. Çalışmanın ikinci bölümünde, vergi uyumu incelenmiş, vergi uyumunu etkileyen faktörler açıklanmış ve mükelleflerin vergi uyumu ve uyumsuzluğu davranış şekilleri hakkında bilgilere yer verilmiştir. Vergi uyumu ve uyumsuzluğu konusunda oluşan mükellef tipleri açıklanmıştır. Çalışmanın üçüncü bölümünde ise vergi uyumunun sağlanmasına yönelik olarak Türk Vergi Sistemi incelenmiş ve vergi uyumunu sağlama ve arttırma yönünde yapılan düzenlemeler değerlendirilmiştir.

Bu çalışmada, konu ile ilgili literatür ve bu konuda yapılan ampirik çalışmaların incelenmesi yöntemi kullanılmıştır. Bu çalışma ile geçmişte olduğu gibi günümüzde de devletlerin en önemli gelir kaynağı olan ve gelecekte de vergilerin yerini alabilecek bir kaynak öngörülemediğinden dolayı gelecekte de devletlerin en önemli gelir kaynağı olmaya devam edeceği öngörülen vergilerin hazineye aktarılmasında, yasal zorlama ve yaptırımların en az seviyede ve şekli ve mali uyumun ise en üst seviyede oluşması için çok önemli bir yeri olan vergi uyumu konusunda literatüre katkı sağlanması amaçlanmıştır.

5

BİRİNCİ BÖLÜM

VERGİNİN TARİSEL GELİŞİMİ VE VERGİYE İLİŞKİN TEMEL KAVRAMLAR

1.1. VERGİ TARİHİNİN KÖKENLERİ

İnsanlık tarihinde yer alan en önemli konularından biri vergilendirme olmuştur. Vergi tarihinin kökenlerine bakıldığında göze çarpan ilk nokta, verginin geliri düşük olan bireylerden alındığı olgusudur. Bu bireyler tarımla uğraşan yoksul köylülerden oluşmaktadır. Ekonomide en fazla tarımsal ürünlerin bulunması, devletleri gelir elde etmek için bu alanlara yöneltmiştir. Bu açıdan bakıldığında, vergi ve emek kavramları birbirinin yerine kullanılmaya başlamıştır. Emek üzerinden alınan vergiler; angarya ve aşar vergisi olarak ortaya çıkmıştır. İlerleyen dönemlerde bu türdeki dolaysız vergilere ek olarak; gelir, mülkiyet, hak ve veraset vb. kazançlar üzerinden alınan vergiler uygulanmaya başlamıştır. Daha sonra; satış ve gider vergileri, ithalat resimleri, dayanıklı tüketim malları üzerinden alınan vergiler, hammadde ve emtia üzerinden alınan vergiler vb. dolaylı vergiler uygulanmaya konulmuştur. Bu noktadan sonra bütün vergiler bir arada uygulanmaya başlanmıştır. Devletler emniyetlerini sağlama ile bünyesindeki bireylerin sadakati karşılığında vergiler almaya başlamıştır. Emek unsurundan başlayıp soyut faaliyetler ve hareketlere uzanan bir süreçte vergilendirmenin yapılmaya çalışılması, vergi tarihinin kökenlerinden günümüze kadarki serüveninin özetidir. Sümerler, eski Mısır, Antik Yunan ve Roma’da başlayan çeşitli vergilendirme faaliyetleri yaklaşık olarak 4500 yıldır devam etmektedir (Bahçe, 2017: 264-265).

Küçük topluluklar halinde yaşayan ilk insanların ortak ihtiyaçları, kamusal hizmetlerin ilk şeklini oluşturmuştur. İnsanların kamusal ihtiyaçların giderilmesine katılmaları ayni vergilerin ilk örneklerini oluşturmuştur. 4400 yıl önce kurulmuş olan Sümer Kent Devleti Lagaş ile ilgili olarak yapılan arkeolojik kazılar sonucunda bulunan, tabletlerde insanlığın yazılı tarihinin ilk vergi reformu sayılabilecek ifadelere rastlamıştır (Abdula, 2016: 1; Gökbunar - Uğur, 2016).

6

Sümer’den Roma’ya kadar uzanan süreçteki büyük medeniyetler incelendiğinde, vergi gelirleri bu medeniyetlerin gelişip kök salmasını sağlamıştır. Ancak, vergilerin tahsil edilmesinde çeşitli problemlerin ortaya çıkması ve bu problemlerin kronik bir hal alması ise medeniyetleri çöküş sürecine taşıdığı görülmüştür. Bu bakımdan vergilendirme ilkelerinin eşitlik ve adalet içinde tasarlanması veya tasarlanmaması medeniyetlerin yükselme veya çöküş sürecine girmesinde önemli bir etken olmaktadır. Adaletin bulunmadığı bir vergilendirmenin ortaya çıkaracağı sonuçlar antik çağda bile medeniyetleri ortadan kaldıracak etkilere sahip olmaktadır (Bahçe, 2017: 270)

1.1.1. Sümerlerde Vergilendirme

Sümerler Mezopotamya’nın en eski halklarından biridir. Bunlar Mezopotamya’ya gelen göçerlerdir. Bu şekilde Güney Mezopotamya’da etnik ve kültürel etkileşim başlamıştır. Sami kökenli göçmenlerin kurdukları köylerin yerinde ilk Sümer siteleri kurulmuştur (Tabakoğlu, 2015: 72).

Sümerlerde vergilendirmeye bakıldığında dikkat çeken ilk husus, bu medeniyeti oluşturan kent devletleri arasında güç sembolü olarak verginin kullanılmasıdır. Kiş Devleti’nin Umma Devleti’ne tarım izni vermesi karşılığında, elde edilen gelirlerin bir kısmı vergi olarak alınmıştır. Devam eden süreçte ise, Umma Devleti vergi reddi yapmış ve bu durum Sümer kent devletleri arasında karışıklık meydana getirmiştir. Umma Devletinde tapınak yöneticileri devletin idaresini ele almış ve ödenmesi gereken verginin tamamı değilse de bir kısmının ödenmesini kabul etmeleri sonucu çözüm sağlanmıştır. Sümerlerde sosyal hayat içindeki faaliyetlerde zaman zaman vergilendirilmiştir. Kaybolan eşyaların bulunması konusunda kahinlerden yardım alındığı ve bu yardım karşılığında dönemin geçerli parası olan şekel üzerinden alınan vergi, boşanma halinde hükümdarın ve vezirlerin şekel alması bu durumlara örnektir. Tapınak gelirleri de zorla ya da isteğe bağlı olarak oluşan vergisel bir yükümlülük ile arttırılmıştır. İnanç faaliyetlerinin vergilendirilmesi konusundaki bir diğer örnek te, cenaze merasimlerinde ailenin; ekmek, hurma, şarap ve çeşitli eşyaları vergi olarak vermeleridir. Rüşvetçi memurların görevden alınması, fakirlerin zenginlere karşı korunması gibi olgular da ortaya çıkmış olmakla birlikte bu durum kısa sürmüş ve yeni savaşlar ile son bulmuştur. Birçok bürokrat vergilendirme yoluyla varlıklarını arttırmışlardır. Vergiye ilişkin hak ihlalleri, bu ihlallere karşı önlem alınmaması,

7 savaşların kaybedilmesi Sümer medeniyetini önce zayıflatmış ve daha sonraki dönemlerde de tarih sahnesinden silinmesine zemin hazırlamıştır (Bahçe, 2017: 265- 266).

4400 yıl önce kurulmuş olan Sümer kent devleti Lagaş ile ilgili olarak yapılan arkeolojik kazılar sonucunda, ortay çıkarılan tabletlerde, yazılı insanlık tarihinin ilk vergi reformu sayılabilecek düzenlemelere rastlanmıştır(Abdula, 2016: 1; Gökbunar - Uğur, 2016).

1.1.2. Eski Mısır’da Vergilendirme

Eski Mısır’da vergiler ve ölüm eşdeğer görülmüştür. Vergilerin toplanması konusunda yerel yöneticilerin bireylere katı davranmasına izin verilecek kadar bu konuya hassasiyet gösterilmiştir. Bu durum, yöneticilerin vergi toplaması yanında köylülerin haklarını da kısarak kendi varlıklarını arttırmalarına neden olmuştur. Vergisini ödemeyen köylülere hapis cezaları veya daha ağır cezalar uygulanmıştır. Ağır vergilerden kaçmak için toprağını terk eden köylüler de toplumun kenarlarında birer kanun kaçağı olarak yaşamışlardır. Erkeklerden talep edilen angaryadan, tapınaklarda çalışanlar muaf tutulmuştur. Vergi ile ilgili kayıtlar düzenli olarak tutulmuştur. Vergide tahsilat ve verimlilik için ülke iki parçaya ayrılarak incelenmiştir. Piramitlerde söz konusu vergilendirme faaliyetinin bir parçası olmuştur. Piramitler, günümüzdeki vergi dairelerine benzer bir şekilde faaliyette bulunmuş ve yerel halkın vergi ödeme görevini hatırlatacak şekilde işletilmiştir. Vergilerin konusu tarımsal ürünlerdir ve ayni vergilerin ağırlıkta olduğu bir sistem uygulanmıştır. Vergi tahsildarlarının sert uygulamalarına her zaman müsaade edilmiştir. Firavun Horemheb halkın yoksullaşmasına sebep olan kişi ve olayların cezalandırılacağına dair buyruğu bu durumun dayanağı olmuştur. İlerleyen dönemlerde yolsuzluk ve rüşvet gibi olaylarla vergiler etkili olarak tahsil edilememiş, devlet zayıflamış ve neredeyse maaşları bile ödeyemez duruma gelmiştir. Roma’nın desteklenmesi amacıyla harcamalar çok artmış kraliyet gelirleri tüketilmiş, vergiler arttırılmış, kamu harcamaları kısılmıştır. Bunun sonucunda da isyanlar meydana gelmiş ve Mısır medeniyeti önce zayıflamış sonrasında da Roma İmparatorluğu tarafından fethedilmesi ile Mısır medeniyeti sona ermiştir (Bahçe, 2017: 266-268).

Eski Mısır’daki vergi sisteminin temel özellikleri şunlardır: Vergiler, mal, emek veya gümüş para olarak ödenmiştir. Arazilerden alınacak vergiler bazı özelliklere göre

8 değişiklikler göstermiştir. Orta çağ krallık dönemine kadar vergiler iki yılda bir toplanmıştır. Vergi idaresi başlangıçta âdem-i merkeziyetçi daha sonra ise merkeziyetçi bir yapıdadır. Vergi idaresi ve vergi tekniği çok gelişmiştir (Giray, 2014: 7-8).

1.1.3. Antik Yunan’da Vergilendirme

Antik Yunan’da çeşitli ticari işlemlerin gösterildiği blok ve tabletler bu medeniyette vergilendirmenin önemli bir konu olduğuna tanıklık edebilmektedir. Artan oranlı vergilendirmeye ilişkin sistemlerde Antik Yunan’da ortaya çıkmıştır. Vergi sistemi, özellikle yoksullara yönelik olarak işletilmiştir. Bu uygulamaların sonucunda huzursuzluklar çıkmıştır. Huzursuzlukları gidermek için vergi oranları değiştirilmemiş fakat mülkün değerlendirmeye tabi olan kısmında değişiklik yapılmışsa da huzursuzluklar sona ermemiştir. Bunun üzerine Peisitratos hükümdarlığı ele geçirilmiş ve önemli düzeyde desteklerini gördüğü köylülere toprakları dağıtılarak etkin bir vergilendirme ile de huzursuzluk yatıştırılmıştır. İlerleyen dönemlerde savaşlar nedeniyle mali baskılar ve dolayısıyla vergilere dair baskıların artması bu medeniyeti zayıflatmış ve sonucunda Roma İmparatorluğu tarafından fethedilerek tarih sahnesinden silinmiştir (Bahçe, 2017: 268-269).

Özel mülkiyetlerin tescili ve vergiye tabi olan ürün ve işlemleri takip etmek amacı ile çok sayıda memur görevlendirilmiştir. Hükümet vergi toplayıcıları kiralamış ve onların toplamakla yükümlü oldukları vergileri toplama işlemleri bitene kadar korunmalarını sağlamıştır (Abdula, 2016: 12-13).

Antik Yunanda tüccarların ithal edilen ürünlerden alınan %2’lik vergiden kaçınmak için mallarını Atina’nın açığındaki adalarda depoladıkları bilinmektedir (Abdula, 2016: 1; Gökbunar - Uğur, 2016).

1.1.4. Roma’da Vergilendirme

Roma medeniyetinde toplanan vergiler bireylerin mali güçlerinin üzerinde olduğundan bu medeniyetin oldukça zenginleştiği görülmektedir. Bu aşırı vergilendirme bireyleri yoksullaştırırken, vergileri tahsil eden mültezimleride zenginleştirmiştir. Vergilendirmenin adaletsiz olması, gelirleri farklı olan grupları sosyal açıdan birbirinden uzak tutmuştur. Tahsil edilen vergiler sayaçlı abaküsler ile kayıt altına

9 alınmıştır. Sayaçlı abaküsler normal aritmetik işlemleri destekleyici değildir. Bu yolla hesaplanan vergiler büyük bir kablo kullanılmak sureti ile bir sicim haline getirilmiş ve bu sicimler günümüzde kullanılan makbuzların işlevinde kullanılmıştır. Toplanan vergiler çeşitli kamusal mal ve hizmetlerin sunulmasında da kullanılmıştır ve Roma’nın büyük bir imparatorluk olması yoluna katkı sağlamıştır. İlerleyen dönemlerde, katı vergi sistemlerinin uygulanmasıyla; Roma İmparatorluğu, önce doğu ve batı olmak üzere ikiye bölünmüş daha sonra da Germen kavimlerinin fethetmesi sonucunda tamamen dağıtılmıştır (Bahçe, 2017: 269-270).

Roma imparatorluğu, dolaylı ve dolaysız vergileri uygulayan ve vergi sistemi en çok bilinen ilk çağ devleti olmaktadır. Vergi, ilk çağlarda Roma’da, haraç (tritbutum) olarak deyimlenmiştir. Vergi yenilen devletlerin yenenlere ödediği şey olarak da ifade edildiğinden bir yüküm (bedel) ifade etmektedir (Edizdoğan, 2000: 38).

Roma senatoları ve sonra gelen imparatorlar ülkenin kaynaklarını yok etmekte ön plana çıkmıştır. Dördüncü ve beşinci yüzyılda imparatorluk çöküşe doğru giderken vergi kaçakçılığı da yaygın bir hal almıştır (Abdula, 2016: 11).

Diğer toplumlardan farklı olarak Roma imparatorluğunda vergiler cebridir ve vergiler, devletin egemenliğinin bir gereği olan hukuki araçlar haline getirilmiştir. Daha önce uygulanan usulü kaldırılmış yerine, vergilerin devlet memurları tarafından sabit bir para karşılığı tahsil edilmesi usulü uygulamaya konmuştur (Giray, 2014: 9).

1.2. OSMANLI İMPARATORLUĞUNDA VERGİLENDİRME

Çok geniş topraklar üzerinde kurulmuş olan Osmanlı İmparatorluğunda maliye, esneklik göstermiştir. Fethedilen yerlerdeki mahalli gelenekler değerlendirilerek mali bütünleşme sağlanmıştır. Mali ve idari bakımdan özerk ve yarı özerk birimler kuvvetli bir merkeziyetçilik çerçevesinde yerlerini almıştır (Tabakoğlu, 2015: 268).

Osmanlılar Eski Mısır veya Persler gibi her alanda güçlü bürokratik bir yapılanmayı tercih etmemişlerdir (Çiftçi, 2011: 623). Osmanlı dönemi vergilerinin ve mali teşkilatının yapısını Selçuklu Devleti’nde yer alan vergi sisteminin oluşturduğu ve uzun bir müddet bu şekilde devam ettiği bilinmektedir. Osmanlı mali teşkilatı yeknesak bir yapıda değildir. Bu yapı zaman içinde değişikliklere uğramış ve son halini sonrası dönemde almıştır. İkinci Meşrutiyet sonrası oluşan yapının uzantıları

10

Cumhuriyet döneminde de devam ederek 1970’li yıllara kadar kendini hissettirmiştir (Tezcan, 2003: 126). Osmanlı Devleti’nde ilk alınan vergi; Pazar Rüsumu’ dur (Giray, 2014: 169).

Osmanlı İmparatorluğunda, vergi kelimesi yerine, resim, teklif (çoğulu, tekalif) ve bac da kullanılmıştır. Vergi gelirleri Osmanlı mali sisteminin en önemli gelir kaynaklarındandır. Osmanlı Devleti’nde 1688’e kadar vergilerin düzenli ve tam olarak tahsil edildiği görülmektedir, bu tarihten itibaren durum değişmiştir. Osmanlı İmparatorluğunda vergi gelirleri ikiye ayrılmıştır. Bunlardan biri, İslami esaslara dayanan şer’i (Tekalif-i Şerriye) vergiler, diğeri ise, dini esaslara dayanmayan örfi (Tekalif-i örfiye) vergilerdir (Giray, 2014: 91-92).

II. Mahmut döneminde, Sadrazam Alemdar Mustafa Paşa, devletin durumunu görüşmek üzere Anadolu ve Rumeli ayanları(devlet adına vergi toplama yetkisi de olan mahallinde önemli kişileri) ile bir araya gelmiştir ve 29 Eylül 1808 tarihinde Sened-i İttifak sözleşmesi imzalanmış ve padişah tarafından onaylanmıştır. Bu sözleşmede, Osmanlı vergi düzeninin ülkenin tamamında, bütün eyaletlerde uygulanacağı, padişaha ait gelirlere ayanların el koyamayacakları, vergi miktarlarının hükümet ve ayanın görüşmeleri sonucunda belirleneceği karara bağlanmıştır (Tüğen, 2014: 14).

Şer’i vergiler (tekalif-i şer’ iye), İslam devletinde dinin emrettiği vergiler; zekât, aşar, haraç, cizye’dir. Örfi vergiler (tekalif-i örfiyye, rüsum-u raiyyet), Örfi vergiler dünyevi otorite aracılığı ile yani sultani fermanlarla konulan vergilerdir. Çift bozan akçası, çift resmi, ispençe, dönüm resmi, duhan resmi bunlardandır. Tekalif-i şakka: bunlar şer’i niteliği olmayan ve mali kurallarla da bağdaşmayan vergilerdir. Bad-ı hava, cerimeler, , resm-i arusane (gerdek resmi), nelbeha (bir sancak beyi görev yerine geldiğinde aldığı vergi) bu kategorideki vergilerdir. Bunlar başlangıçtan beri alınmış ve adeta kanunlaşmıştır. Özellikle 16.yüzyıldan itibaren köyler ve kasabalar halkı için bir yıkım olmuşlardır. Avarız vergileri: avarız, arızanın çoğuludur. Olağanüstü durumlarda konan kanunlarda yer almayan vergi ve yükümlülüklerdir. Bunlar merkezi hükümet yani Divan-ı Humayün kararıyla toplandığı için avarız-ı divaniye de denilir. Avarız akçesi, imdad-ı seferiyye, nüzül zahiresi, sürsat zahiresi, iştira zahiresi, sekban, cerahor, azeb, kürekçi oduncu gibi sefer için tutulan ücretli askerlere ödenmek üzere toplanan paralardır (Ortaylı, 2012: 134-141).

11

Osmanlı vergi sisteminde vergiler, mükelleflerin ödeme güçlerini dikkate alan, şer’i ve örfi vergilerden oluşuyordu. Tebaanın vergi ödeme konusunda gelişmiş bir sorumluluğundan söz etmek mümkündür. Birçok konuda olduğu gibi, vergi salmada da padişahın tek başına yetkisi bulunmaktaydı. Vergi kanunları ancak Şeyhülislamın görüşü alınmak suretiyle ve XIX. yy’den itibaren Devlet Şurasında görüşülerek Padişahın fermanı ile çıkartılırdı (Tosuner - Arıkan, 2014: 25).

1839 yılında ilan edilen Gülhane Hatt-ı Humayun’u ile, vergilemede, iktidar ve ılımlılık ilkeleri kabul edilmiştir. Bu sayede, herkesin ödeme gücüne göre vergi alınması kabul edilmiştir (Dileyici - Özkıvrak, 2010: 37-38).

Osmanlı Devleti’nde vergi gelir kaynakları; tarım, şahıslar, hayvanlar, araziler, gümrükler, ticaret üzerinden alınan vergiler ve birçok örfi vergiden oluşmaktadır

Osmanlı Devleti’nde kullanılan vergiler şunlardır

Tarımdan Alınan Olağan Vergiler: Öşür/Aşar, (Resm-i Bağ, Resm-i Şıra, Resm-i Bahçe, Resm-i Bostan, Resm-i Fevalcih, Resm-i Kovan, Resm-i Harir, Resm-i Penbe, Resm-i Giyah, Resm-i Ağ, Resm-i Odun.). Haraç, Salariye. Harac-ı Muvazzaf, haraç-ı Mukamese.

Tahıllardan Alınan Olağanüstü Vergiler: Nüzül, Sürsat, Bedel-i Sürsat, İştira Zahiresi.

Hayvanlar Üzerinden Alınan Vergiler: Adet-i Ağnam, Selamet Akçası, Zebiha Resmi, Ondalık Ağnam Vergisi, Ağnam Bacı, Ağıl Vergisi, (Şanu’l Mera), Yaylak ve Kışlak Resmi, Resm-i Ağnam, Resm-i Ganem.

Şahıslardan/Kişi Üzerinden Alınan Vergiler: Bennak Resmi, Mücerred Resmi, Resmi Kara, İspenç Resmi, Cizye (Maktu cizye, Alerruus Cizye), Adet-i Irgadiye, Resm-i Arus, Resm-i Duhan (Tütün Resmi, Kışlak Resmi), Yava (Kaçkun) Resmi.

Arazi/Tarım Alanlarından Alınan Vergiler: Çift Resmi (Çift Akçesi), Resm-i Zemin (Dönüm Resmi), Resm-i Tapu, Resm-i Asiyab.

Ceza olarak alınanlar: Çift Bozan Resmi, Resm-i Cürüm ve Cinayet (Öşr-i Diyet), Bad-ı Heva.

12

Örfi Vergiler / Rüsum-ı Örfiye / Tekalif-i Divaniye.: Çift Bozan Akçası, Çift Resmi, İspençe, Dönüm Resmi, Duhan resmi Hudus-u Avarız.

Tanzimat Sonrası Dönemde Örfi Vergiler: Ancemaatin Vergisi, Emlak Vergisi, Musakafat Vergisi, Temettü Vergisi, Dersaadet Vergisi, Bedel-i Askeri, Bedel-i Nakdi, Bedel-i Tarik, Baş Vergisi.

Maktu Vergiler: Resmi-i Asiyab (Değirmen Resmi) ve Bezirhane, Mukata’alar.

Arızi Vergiler: Ceraim-i Hayvanat, Resm-i Arus, Tapu Resmi, Cürüm ve Cinayet Resmi, Tapu-yı Zemin, Yave Vergisi. Nüzül, Sürsat, İştira, Avarız Akçesi, İmdadiye-i Seferiye, İmdadiye-i Hazariye, İane-i Cihadiye, İspençe,

Gümrük Resimleri: Masdariye, Amediye, Refetiye, Müruriye.

Ticaret Üzerinden Alınan Vergiler: Yevmiye-i Dekakın, Damga Resmi, Bac-ı Pazar, Gemi İhtisabiyesi, Resmi Bitirme (Gökbunar - Uğur, 2016; Giray, 2014; Ortaylı, 2012; Tabakoğlu, 2015).

Osmanlı İmparatorluğunda vergilemenin sınırlarına dikkat edilmemesi, siyasi, idari, ekonomik, mali ve toplumsal yapının dönüşümünü sağlamaya yönelik olarak planlanan Tanzimat ve Islahat Fermanlarından önce, Celali İsyanları (Şeyh Celal İsyanı 1519, Baba Zünun İsyanı 1525, Kalender Çelebi İsyanı 1528, Karayazıcı isyanı 1598), Patrona Halil İsyanı 1730, Atçalı Kel Mehmed İsyanı 1829-1830 gibi isyanlara sebep olmuştur. Osmanlı İmparatorluğundaki vergi isyanları merkezi idareye karşı değil devlet adına hareket eden vergi toplamakla yetkili olanların keyfi ve haksız davranışlarına karşı olmuştur (Cura, 2016).

Osmanlı Devleti aldığı borçları hatta aldığı borçların faizlerini dahi ödeyemez hale gelmiştir. Faizler anapara miktarını aşmıştır. Alınan borçlara karşılık olarak gösterilen, Mısır Vilayetinin gelirleri ve bazı liman kentlerinin gümrük gelirleri tamamen yabancıların eline geçmiştir. Devam eden iç ve dış borçlar devletin, 1875 yılında iflasını getirmiş ve 1881 yılında da Duyun-u Umumiye İdaresi vasıtasıyla da tamamen yabancıların kontrolüne geçmesine neden olmuştur (Kuruca - Kara, 2009: 974-975). Duyun-u Umumiye’nin varlığı devlet gelirlerinin yönetimini ikili bir yapıya sokmuştur (Eroğlu, 2010: 84).

13

Osmanlı İmparatorluğu, Eski Roma ve Bizans İmparatorluğu’nun topraklarında 15-17. yüzyıllar boyunca parlak devrini yaşayan siyasal birliğin adıdır. Bu birliğe çağdaş tarihçilik tarafından Pax Ottomana (Osmanlı Barışı) denmektedir. Osmanlı ülkelerinin meydana getirdiği toplumsal, iktisadi ve kültürel birlik modern çağların imparatorluklarından daha çok, ilk ve orta çağlarda Akdeniz-Ortadoğu dünyasına hükmeden Roma, Bizans ve Abbasi İmparatorluklarını andırmıştır. Kurumların geçirdiği sarsıntı ve son olarak 18. yüzyılda başlayan çöküşü, modern çağlara intibak edemeyişinin bir sonucu olmuştur. İmparatorluk, yerini birçok milli devlete bırakarak tarih sahnesinden çekilmiştir (Ortaylı, 2012: 113).

1.3. TÜRKİYE CUMHURİYETİNDE VERGİLENDİRME

23 Nisan 1920 de Ankara’da toplanan TBMM 2 Mayıs 1920’de on bir bakandan oluşacak hükümetin kurulması ile ilgili olan üç numaralı kanunu kabul etmiştir. Kurulacak bu hükümetteki bakanlıklardan biri de İktisat (ekonomi) Bakanlığı’dır. Hükümet programında mali ve ekonomik meseleler üzerinde önemle durulacağı belirtilmiştir. 1920-1922 yıllarında Kurtuluş Savaşı içinde olunduğundan öncelikle yurdu kurtarmak üzerine yoğunlaşılmıştır. Zaferden sonra da prensip olarak siyasi ve ekonomik bağımsızlık öngörülmüştür (Afetinan, 1989: 12).

23 Nisan 1920’de açılan birinci TBMM’de kabul edilen ilk kanun, bir vergi kanunu olmuştur (Tezcan, 2003: 133).

1923-1929 döneminde, vergi sisteminin modernleştirilmesi, adil bir hale getirilmesi, vergi yükü ağır olan kesimlerin vergi yüklerinin hafifletilmesini amaçlayan çalışmalar yapılmıştır (Vural, İ. Y., 2008: 110).

Cumhuriyetin ilanından sonra modern bir vergi sistemi kurulması yolunda önemli çabalar sarf edilmişse de siyasi konjonktür ve ekonomik konjonktür bu çabaların başarıya ulaşmasına olanak vermemiştir (Yüce, 2004: 3).

Yeni Türk Devletine, Osmanlı İmparatorluğundan devreden belli başlı vergiler; aşar, ağnam, arazi, musakafat ve temettü vergileridir. Cumhuriyetin ilanıyla beraber, diğer konularda olduğu gibi mali konularda da ülkenin ve halkın yararına düzenlemeler yapılmıştır. Aşarın kaldırılması, Ağnamın, Sayım (Hayvanlar) Vergisi adıyla yeni tahsil sistemine dönüştürülmesi önemli gelişmeler olmuştur. Osmanlı döneminde karine ve

14 götürü usulde, zirai ve ticari kazançlar üzerinden alınan Temettü Vergisinin konusu genişletilmiş ve beyan usulünü de kapsayan Kazanç Vergisi adıyla yeni bir vergi getirilmiştir. Binalardan safi iradı üzerinden alınan Musakafat Vergisi kaldırılarak, 1931 yılında safi irad üzerinden alınan Bina Vergisi konulmuştur. Zaman içindeki düzenlemelerle, Bina, Arazi ve İktisadi Buhran Vergileri İl Özel İdarelerine devredilmiştir. Osmanlı mali sisteminden devralınan tarh ve tahsil sisteminin uygulamasına Cumhuriyetin ilk yıllarında devam ediliştir. Vergilendirmede; kolaylık ve basitlik ilkesi öne geçmiştir. (Turan, 1998: 174-175).

1925’de kaldırılan Aşar, o zamanki devlet gelirlerinin %30 ‘unu oluşturmaktadır. Aşarın kaldırılması ile ekonomide hâkim sektör olan tarım ciddi bir şekilde vergi dışında kalmıştır. Henüz tam olarak paralı kesime girmemiş ayni mübadele ekonomisinin yaygın olduğu bir geçiş döneminde en temel gelir vergisi ıslah edilmeden ve yerine hiçbir vergi ikame edilmeden kaldırılmıştır (Önder, 1983: 141). Aşarın kaldırılması sonrasında yeni getirilen ve zam yapılan vergilerin bir kısmı daha çok, düşük vergi yüküne tabi, kentsel nüfusa yüklenmiştir. Aşarın kaldırılması sonucu oluşan açık, büyük ölçüde, servetten, mal ve hizmetlerden alınan vergilerle kapatılmıştır (Konukman, 2003: 35).

Cumhuriyetin ilk döneminden günümüze kadar olağanüstü vergiler: 1930-1939 Döneminde: Yol Vergisi, Askerlik Mükellefiyeti, Tayyare Resmi, Buğdayı Koruma, İktisadi Buhran Vergisi, Muvazene Vergisi, Hava Kuvvetlerine Yardım Vergisi, 1940- 1954 Döneminde: Varlık Vergisi, Toprak Mahsulleri Vergisi. 1980 Sonrası Dönemde: Ekonomik Denge Vergisi, Net Aktif Vergisi, Ek Gayrimenkul Vergisi, Ek Motorlu Taşıtlar Vergisi, Deprem Vergileri, Ek Gelir Ve Kurumlar Vergisi, Ek Emlak Vergisi, Ek Motorlu Taşıtlar Vergisi, Özel İletişim Vergisi, Faiz Vergisi, Yurt Dışına Çıkanlardan Alınan Harç, Özel İşlem Vergisi olarak sayılabilir. Olağanüstü vergiler her defasında bir defa uygulanacak diyerek çıkarılmış fakat uzun süre uygulamada kalmıştır (Yüce, 2004).

Türkiye’de 1980’den sonra, vergi sistemindeki dolaysız vergilerden daha çok dolaylı vergilere ağırlık verilmiştir. Dolaylı vergiler vergi adaleti en az olan vergilerdir. Dolaylı vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payının artması, gelir dağılımının da bozulmasına sebep olmuştur (Güçlü - Bilen, 1995: 167-168).

15

Aşarın kaldırılmasından sonra mali tekeller önem kazanmış fakat yeterli olmamıştır bu nedenle mali tekeller yanında; nakliye vergisi, yol vergisi, çeşitli adlar altında alınan fon ve paylar, özel iletişim vergisi, akaryakıt tüketim vergisi gibi özel tüketim vergileri uygulamaya konulmuştur. Bu durum vergi sistemini parçalı bir yapıya dönüştürmüştür. Tüketim vergileri 1985 yılında yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Kanunu ve 2002 yılında yürürlüğe giren Özel Tüketim Vergisi Kanunu vergi sitemine dahil edilmiştir. ÖTV, dağınık halde olan dolaylı vergileri düzenleme, KDV’yi tamamlama ve AB’ye üyelik sürecini tamamlayıcı bir işlev üstenmiştir (Hanbay Kahriman, 2016: 238-239).

1.4. VERGİNİN TANIMI VE GENEL ÖZELLİKLERİ

Vergi, Kamu gelirlerinin % 75 - % 90’ını arasında değişen ve günümüzdeki amaç ve fonksiyonları göz önüne alındığında fiskal ve ekstra fiskal görevlerini gerçekleştirmek üzere gerçek veya tüzel kişilerden cebren, karşılıksız olarak ve egemenlik gücüne dayanarak aldığı para şeklindeki iktisadi değerlerin tümüdür (Akdoğan, 2005: 101-117).

Vergi, Türkçe bir kelime olup genel anlamıyla hediye edilen, karşılıksız olarak verilen bir değeri ifade eder. Mali bir deyim olarak da yükümlülerin kamu giderlerine katılma payı olarak devlete verdikleri değerleri ifade etmektedir (Edizdoğan, 2000: 39).

Kamu finansmanının temel kaynağı olan vergilerin tarihsel ve sosyal bir olgu olarak temelleri ilk çağlara kadar uzanmaktadır. Geniş anlamıyla vergileme, toplumsal yaşamdaki sosyo-ekonomik, siyasi ve mali değişimler sonucunda geliştirilen çeşitli yükümlülükleri (harç, resim, parafiskal gelir, vb.) kapsayan bir kavramdır. İlk uygulaması, maddi ve şekli açıdan, hediye, olan vergi zamanla, şeklen gönüllü olma özelliğini korumasının yanında, geleneksel bir yükümlülük haline dönüşerek, yardım, biçiminde algılanmıştır. En son olarak da zorunlu bir ödemeye, dönüşmüştür (Armağan, 2007: 161).

Vergi fikrinin orijini, hediye, kavramına (Latince; Donum. Fransızca; Benevelence) dayanmaktadır. Bu ilk aşamada, bireyler bağlı oldukları yönetime servet veya gelirlerinin bir kısmını hediye olarak sunmuşlardır. İkinci aşama, dinsel amaçlı ve yine ödemelerin gönüllü olduğu dönemi kapsamaktadır. Üçüncü aşama, yapılan

16

ödemelerin altında yatan düşünce, devlete, yardım, (aid, subsidy, contribution, aide) dönemidir. Dördüncü gelişim aşamasında, vergi, bireylerin devletin yararı için katlandığı bir fedakârlık olarak görülmekteydi ve bu fedakârlık, kamusal mallardan yararlanmanın bir karşılığı idi. Beşinci aşama, bu aşamada, vergi mükellefiyetlerinde, yükümlülük duygusu gelişmiştir. Vergi ödemek, yükümlülük, olarak görülmüştür. Altıncı aşama, 17.yy’dan sonra gelişmeye başlamıştır. Bu aşamada vergi, zorunluluk, (impost or imposition, impot) olarak kullanılmıştır. Son aşamada ise, vergi, yükümlünün iradesine bakılmadan, devlet tarafından belirlenen bir değer veya oran (tax, taxation, duty), olarak kabul edilmiştir (Giray, 2014: 2-3).

Vergi ilkçağlarda Roma’da “haraç” (tribuyum) olarak deyimlenmiş ve ödenen şey olarak bir yüküm (bedel) ifade etmiştir. Orta çağda Avrupa’da vergi karşılığında kullanılan deyimler, hediye ve armağan, rica, yardım, görev ve fedakârlık kökünden gelen kelimelerdir. Bu yardım hali zamanla zorunlu bir niteliğe dönüşmüştür. Savaşın meydana getirdiği güçlükleri yenmek için vergilere verilen anlamlar şu şekildedir. Türkçe ’de iane ve imdadiye, İngilizcede, aid veya subsidy, Fransızcada aide, Latincede audiutorium, Almancada steuer, kelimeleri verginin devlet veya hükümdara yapılan bir yardım niteliğinde olduğunu göstermektedir. Fedakarlıktaki zorunluluk fikri geliştikçe vergi için görev, fedakârlık anlamlarındaki kelimeler kullanılmaya başlanmıştır. İngilizcede duty, Fransızcada contribution, Latincede necessarium bunların örnekleridir. Vergi özellikle 17. ve 18. yy’lardan itibaren kanunen de zorunlu bir nitelik kazanmıştır. Vergi kelimesinden önce ülkemizde kullanılan teklif, Fransızcada impot ve taxe, İngilizcede tax deyimleri ile ifade edilmiştir. (Edizdoğan, 2000: 38-39).

Çağdaş devlet, çağdaş hukuk normlarını benimsemiş bu normları yaşam biçimi olarak kabul etmiş ve özümsemiş devlettir. Bireysel haklara, ekolojik sistemi bireylerle birlikte paylaşan tüm canlıların haklarına saygı gösteren bu hakların daha ileriye taşınması için öncülük eden çaba harcayan ve ekolojik sistemi koruyan devlettir. Çağdaş vergi ise: çağdaş devletler tarafından alına vergilerdir. Çağdaş devlet anlayışında vergi devlet tarafından bireylere ve ekolojik sistemi paylaşan tüm canlılara yönelik olarak sunulan tam kamusal mal ve hizmetlerin karşılığı ve kalitesi oranında bireylerin mali güçlerine göre alınan parasal ödemeleri içermektedir (Erol, 2011: 33).

17

Anayasalarımız içinde sadece 1924 Anayasası’nın 84. Maddesinde vergi tanımı yapılmıştır bu tanım şöyledir. Vergi, Devletin genel giderleri için, halkın pay vermesi demektir.

Maliye teorisinde üzerinde en çok durulan kavram vergidir. En kısa ve genel bir tanımla, vergi: Devletin kamu harcamalarını karşılamak amacıyla toplumu meydana getiren kişi ve kurumlardan, ödeme güçlerine göre, karşılıksız ve zorla aldığı ekonomik değerdir. Verginin diğer kamu gelirlerinden en önemli farkı karşılıksız olmasıdır. Verginin karşılıksız olması demek, vergi ödeyenlerin yaptıkları vergi ödemesine karşılık olarak devletten, münhasıran kendilerine yönelik bir mal ya da hizmet talebinde bulunamayacaklarını ifade etmektedir. Vergi, tüm kamu hizmetlerinin karşılığı olarak da kabul edilmektedir. Bu ise vergi ödeyenlerin kamu hizmetinden, ödedikleri miktar kadar faydalanması değil, herkesle eşit olarak faydalanmasını ifade etmektedir. Verginin temel özellikleri şu şekilde sayılabilir (Pehlivan, 2013 b).

- Vergi, devlet tarafından alınır. Buradaki devlet kavramı, ülkeyi yöneten merkezi devlet teşkilatı ile yerel yönetim birimlerini ve vergilendirme yetkisine sahip diğer kamu kurum ve kuruluşlarını ifade eder.

- Vergi, Kamu hizmetlerini finanse etmek için alınır. Vergi alınmasındaki amaç, kamu harcamalarını karşılamaktır.

- Vergi, toplumu meydana getiren fert ve kurumlardan ödeme güçleri nispetinde alınır. Buradaki fert tabiri, gerçek kişileri, kurum tabiri ise, tüzel kişilerle tüzel kişiliği olmayan bazı kuruluşları ifade eder. Bu özellik vergi adaletinin doğal bir sonucudur. Ödeme gücü; gelir, servet ve harcamalardır.

- Vergi, kişiler için karşılıksız bir ödemedir. Vergi ödeyenler ödedikleri vergi karşılığında devletten kendilerine özel bir şey talep edemezler.

- Vergi, zorunlu bir ödemedir. Buradaki zorunluluk kanunlardan kaynaklanan hukuki bir zorunluluktur.

- Vergi, ekonomik bir değerdir. Günümüzde vergiler daha çok para olarak ödenmektedir.

Verginin tanımı zamanın gereklerine ve tanımı yapanın kişisel yargılarına göre değişiklik göstermektedir. Vergiyi şöyle tanımlamak mümkündür. Vergi, devletin ya da

18 devletten aldığı yetkiye dayanan kamu tüzel kişilerinin geniş anlamdaki kamusal faaliyetlerin gerektirdiği harcamaları karşılamak veya kamusal görevlerin gereklerini yerine getirmek amacı ile ve yasal esaslara uymak kaydı ile hukuki cebir altında, özel bir karşılık vaadi olmaksızın, geri verilmemek üzere gerçek kişilerle gerçek olmayan kişilerden aldıkları parasal değerlerdir (Nadaroğlu, 1996: 216-217).

Devlet, kamusal mal ve hizmetleri karşılamak için kurulmuştur ve bu temel görevlerinin yanında kendisine yüklenen diğer görevleri de yerine getirebilmek için harcama yapmalıdır. Devlet harcamalarını yapabilmek için, ekonomide oluşan gelirlerin bir kısmına, vergi, yoluyla el koymak zorundadır. Bugün her ülkede siyasi iktidarlar kamu hizmetlerini sunmak yani kamusal harcama yapmak ve bunları finanse etmek için vergileme, borçlanma, harç, fon vb. adlar altında kamu gelirlerini toplamak için hükümetin mali planı diyebileceğimiz bir kanun tasarısı hazırlayıp bunun parlamentoda onaylanmasını sağlamak zorundadır. Siyasi iktidar, iktidarını bütçe adı verilen bu dayanak sayesinde kullanabilir. Yani, bütçe siyasi iktidara gelirlerin toplanması ve giderlerin yapılabilmesi için yetki veren bir kanundur (Dileyici - Özkıvrak, 2010: 33- 34).

Geniş anlamda vergi; devletin giderlerini karşılamak üzere gerek gerçek ve tüzel kişilerden gerekse bazı kamu tüzel kişilerinden; belli, karşılıksız, mali güce göre ve hukuki cebir altında aldığı paralardır (Armağan, 2015: 142). Vergi her dönemde önemli bir finansmankaynağı olmuştur (Taşkın, 2010 a: 67).

Vergiyi meşru bir gelir kaynağı ve maliye politikası unsuruna dönüştüren süreç, devletin ekonomideki rolünün genişletilmesi, kamusal hizmet sunma zorunluluğunun kabul edilmesiyle gelişmiştir. II. Dünya Savaşı ile 1980’lere kadar olan süreçte yeniden dağıtımcı refah devleti ile birlikte vergiler, devletin yüklendiği geniş toplumsal refah harcamalarının temel finansman aracı, gelir ve kaynak dağılımı bozukluklarına müdahalenin temel politika araçlarından biri haline gelmiştir. 1980’lerde ekonominin ve toplumun istikrarında temel kurum olarak, piyasanın tekrar öne çıkmasıyla birlikte verginin olumsuz yüklenimleri yeniden öne çıkarılmıştır (Albayrak, 2011).

Refah devleti uygulamaları özellikle 1929 ve 1970’lerde yaşanan dünya ekonomisini sarsan bunalımlar sonucunda ortaya çıkmaya başlamıştır. Refah devleti genellikle halkın sosyal durumları ile ilgilenen ve onlara asgari bir yaşam düzeyi

19 sağlamayı amaç edinen devlettir ve bu devlet halkın sosyal ve ekonomik haklardan yararlanması için gerekli tedbirleri almaktadır (Çelik, 2007). Kamu gelirleri arasındaki en büyük pay vergilere aittir ve devletlerin tarih boyunca en önemli ve en sağlam gelir kaynağını vergiler olmuştur. Bu gelirler devlet için, klasik fonksiyonlarının yanı sıra iktisadi mali ve sosyal görevlerini yerine getirmesi için bir kaynak oluşturmaktadır (Öztürk, 2013: 19).

1.5. TÜRK ANAYASALARINDA VERGİLENDİRME PRENSİPLERİ

Anayasa, ana ve yasa kelimelerinin bir araya getirilmesi ile Türkçeye kazandırılmış bir kavramdır. Türk anayasacılık tarihinde anayasa yerine şu kelimeler kullanılmıştır. Ana tüze, teşkilat-ı esasiye, esasiye, esasi, esas, esas teşkilat, ana (hukuk), devlet ana (hukuku) tabirleri kullanılmıştır (Turinay, 2011: 272-273).

Günümüzde, vergilerin konulması veya bu yetkinin kullanılmasında, zorlamanın dayanağını, anayasal düzenlemeler oluşturmaktadır. (Armağan, 2007: 161). Anayasa, devletin temel yapısal ve süreçsel ilke ve kurallarını belirleyen, vatandaşların hak ve özgürlüklerine müdahale gücünü kısıtlayan en yüksek yasasını (hıghest law) oluşturmaktadır (Yay - Kama, 2009: 3).

20

1.5.1. 1876 Anayasasında1 Vergilendirme Prensipleri

Anayasal temelleri bakımından 1876 Anayasası kapsamındaki vergilendirme ile ilgili hükümler şunlardır.

Kanunu Esasi Madde 20 - Tekalifi mukarrere nizamatı mahsusasına tevfikan kaffei tebaa beyninde her kesin kudreti nisbetince tarh ve tevzi olunur.

Kanunu Esasi Madde 24 - Müsadere ve angarya ve cerime memnudur. Fakat muharebe esnasında usulen, tâyin olunacak tekalif ve ahval bundan müstesnadır.

Kanunu Esasi Madde 25 - Bir kanuna müstenit olmadıkça vergi ve rüsumat namı ile ve namı aherle hiç kimseden bir akçe alınamaz.

Kanunu Esasi Madde 96 - Tekâlifi Devletin hiçbiri, bir kanun ile tâyin olun- madıkça vaaz ve tevzi ve istihsal olunamaz.

1876 tarihli Kanuni Esasi’de vergilere ilişkin üç maddede de vergilerin kanuniliği ve ödeme gücüne göre alınması ilkeleri öngörülmüştür (Tosuner - Arıkan, 2014: 21). Tüm bunlar olumlu gelişmeler olarak görülse de bu anayasanın birçok maddesi padişaha geniş yetkiler vermiştir. Bütçenin mecliste reddedilmesi halinde,

1Kanun-u Esasî’nin anayasa olmadığı yönündeki görüşlere Kemal Gözler şu yorumu yapmaktadır Kanımızca, Recai Galip Okandan’ın her iki görüşü de tamamıyla yanlıştır. Yazara göre şekil bakımından halk veya halkın temsilcileri tarafından yapılmayan bir kanuna anayasa denemez. Eğer anayasaların halk tarafından yapılması yönünde böyle bir şart aranırsa dünyamızda on dokuzuncu yüzyılda değil, yirminci yüzyılda bile “anayasa” kalmaz. Zira anayasalar geçmişte olduğu gibi, günümüzde de kendisine aslî kurucu iktidar adı verilen, en büyük gücü elinde bulunduran, sınırsız, hukuk-dışı, fiilî bir iktidar tarafından yapılmaktadır. Muhteva bakımından aşağıda görüleceği üzere Kanun-u Esasî döneminin Avrupa anayasaları ile tamamıyla karşılaştırılabilir niteliktedir. Kanımızca, “Kanun-u Esasî bir anayasa mıdır?” sorusuna cevap vermek için her şeyden önce, “anayasa”dan ne anlamak gerektiğini belirtmek gerekir. Yukarıda da belirtildiği gibi, anayasa biri maddî, diğeri şeklî olmak üzere iki değişik anlamda tanımlanmaktadır. Maddî anlamdaanayasa, devlet organlarının kuruluşunu, işleyişini ve bireylerin devlet karşısında sahip olduğu temel hak ve özgürlükleri belirleyen, yazılı veya teamülî, kuralların bütünüdür. Bu anlamda Kanun-u Esasî tam olarak anayasal niteliktedir. Zira aşağıda görüleceği gibi, Kanun-u Esasî bir yandan devlet organları arasındaki ilişkileri, diğer yandan da vatandaşların temel hak ve özgürlüklerini düzenlemektedir. Şeklî anlamda anayasa ise, normlar hiyerarşisinde en üst sırayı işgal eden ve kanunlardan farklı ve daha üstün bir usûlle konulan ve değiştirilebilen hukuk kurallarının bütünü olarak tanımlanmaktadır. Şeklî kritere göre, Kanun-u Esasînin anayasal nitelikte olduğu açıktır. Zira, bir kere, Kanun-u Esasî kendisinin üstünlüğünü ve bağlayıcılığını açıkça ilân etmektedir. 115’inci maddeye göre, “Kanun-u Esasînin bir maddesi bile hiçbir sebep ve bahane ile tatil ve icradan iskat edilemez”. Diğer yandan Kanun-u Esasînin 116’ncı maddesi Kanun-u Esasî değiştirilme usûlünü öngörmüştür. Bu maddeye göre, Kanun-u Esasî değişiklik teklifinin kabul edilmesi için sırasıyla Meclis-i Mebusanın ve Meclis-i Âyanın üye tamsayılarının üçte iki oy çokluğu gerekir. Bu demektir ki, Kanun-u Esasî kanunlardan zor değiştirilebilir bir metindir. Dolayısıyla Kanun-u Esasîyi şekli kritere göre bir anayasa olarak kabul etmek zorundayız. Ayrıca şunu da belirtelim ki, Tanzimat ve Islahat Fermanlarının aksine Kanun-u Esasî sistem olarak da Batılı bir anayasa gibi madde maddedir.(http://www.anayasa.gen.tr/kanunuesasi.htm erişim tarihi: 17.11.2017)

21 padişaha meclisi feshetme yetkisi tanınmıştır. Nitekim II. Abdülhamit 1878 yılında meclisi feshederek anayasayı askıya almıştır (Dileyici - Özkıvrak, 2010: 37).

1.5.2. 1921 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri

Teşkilat-ı Esesiye Kanunu2 Madde 1, “Hakimiyet bilâ kaydü şart milletindir. İdare usulü halkın mukadderatını bizzat ve bilfiil idare etmesi esasına müstenittir.”

Teşkilat-ı Esesiye Kanunu Madde 2, “İcra kudreti ve teşri salahiyeti milletin yegâne ve hakiki mümessili olan Büyük Millet Meclisinde tecelli ve temerküz eder.”

Teskilat-ı Esasiye Kanunu, olarak da adlandırılan1921 Anayasasının kabul edilmesi, 1876 Anayasasını ilga etmemiştir. Her iki kanunun hükümlerinin de aynı anda yürürlükte olacağı belirtilmiştir. 1921 Anayasası ile bütün egemenlik yetkilerinin padişahtan alınıp halk tarafından seçilen meclise verildiği kabul edilmiştir. 1876 tarihli Kanunu Esasi’nin vergiye ait hükümleri yürürlükte olduğundan, 1921 Anayasasında vergiye dair bir hüküm getirilmemiştir Teşkilat-ı Esasiye Kanunu’nun ikinci maddesi vergilemenin yalnızca yasama organı tarafından gerçekleştirilebileceğini zımmen yansıtmaktadır (Çomaklı - Gödekli, 2011: 27-28).

1921 yılında hazırlanan anayasa bütün yetkileri TBMM’ye vermişse de, vergileme ile ilgili bir hükme yer vermemiştir (Çomaklı - Gödekli, 2011: 27; Tezcan, 2003: 133; Tosuner - Arıkan, 2014: 21).

1.5.3. 1924 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri

1924 Anayasası3 Madde 84- “Vergi, Devletin genel giderleri için, halkın pay vermesi demektir.

2 Hukuki Niteliği: 1921 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu’nun üçte iki gibi nitelikli bir çoğunluk ile yapılmamış olması, onun bir “anayasa” olmadığı anlamına gelmez. Keza, yapılışında 1876 Kanun-u Esasînin 116’ncı maddesinde öngörülen usûle uyulmaması da onun bir “anayasa” olmadığını göstermez. Eğer uyulmuş olsaydı, Teşkilât-ı Esasîye Kanunu’nu yeni bir anayasa değil, 1876 Kanun-u Esasînde yapılmış bir değişiklik olarak kabul etmek gerekirdi. Keza bu takdirde, 1921 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu, bir tali kurucu iktidar olayı olurdu. Oysa 1921 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu bir “aslî kurucu iktidar” olayıdır. Bu hukuk dışı ve fiilî bir iktidardır. Hukuk boşluğu ortamında çalışır. Yeni bir anayasa yapma yetkisine fiilen sahiptir. Yaptığı anayasa geçerlidir. 1921 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu da böyle bir aslî kurucu iktidar tarafından yapılmış yeni bir anayasadır. (http://www.anayasa.gen.tr/tek-1921.htm Erişim tarihi: 17.11.2017). 31924 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu’nun Anayasal Niteliği: 1924 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu’nun maddî anlamda anayasa anlayışına göre anayasal nitelikte olduğu tartışmasızdır. Aşağıda görüleceği üzere

22

Bu esaslara aykırı olarak gerçek veya tüzel kişiler tarafından veya onlar adına resimler, ondalık alınması ve başka yüklemeler yapılması yasaktır.”

1924 Anayasası Madde 85- “Vergiler ancak kanunla salınır ve alınır.”

1924 Anayasası, verginin tanımına yer veren ilk ve tek anayasamız durumundadır. 85. Madde ile de kanunsuz vergi olmaz prensibi kabul edilmiştir (Çomaklı - Gödekli, 2011: 29).

1.5.4. 1961 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri

1961 Anayasası, Vergi Ödevi, başlığı, madde 61, “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi, resim ve harçlar ve benzeri malî yükümler ancak kanunla konulur.

Kanunun belli ettiği yukarı ve aşağı hadler içinde kalmak, ölçü ve esaslara uygun olmak şartıyla, vergi, resim ve harçların ve istisnalarıyla nispet ve hadlerine ilişkin hükümlerde değişiklik yapmaya, Bakanlar Kurulu yetkili kılınabilir.”

1961 Anayasası, 1924 Anayasasından farklı olarak, verginin tanımını yapmamıştır. Verginin halktan alınacağı yerine verginin herkesten alınacağını hükme bağlamıştır. Türk maliye tarihinde anayasal düzeyde ilk defa, vergi ödevi, başlığını kullanarak bu konunun hassasiyetini içinde taşıdığını açıkça göstermiştir (Çomaklı - Gödekli, 2011: 30).

1.5.5. 1982 Anayasasında Vergilendirme Prensipleri

1982 Anayasası madde 73,” Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.

içeriği devletin temel organlarının kuruluşuna ve temel hak ve hürriyetlere ilişkindir. 1924 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu’nun şeklî anlamda anayasa anlayışına göre de anayasal nitelikte olduğu tartışmasızdır. Zira, yukarıda gördüğümüz gibi, bu Teşkilât-ı Esasîye Kanunu, kendisinin diğer kanunlardan üstün olduğunu açıkça ilan etmekte ve değiştirilmesi için kanunlardan daha zor bir usûl öngörmektedir. 1924 Teşkilât-ı Esasîye Kanunu 6 bölümden oluşmaktadır. Birinci bölümde “genel hükümler” (madde 1-8); ikinci bölümde “yasama” (madde 9 – 30), üçüncü bölümde “yürütme” (madde 31 - 52); dördüncü bölümde “yargı” (madde 53-67), beşinci bölümde “temel hak ve hürriyetler” (madde 68 – 88); altıncı bölümde ise “değişik konular” düzenlenmiştir (http://www.anayasa.gen.tr/tek-1924.htm Erişim tarihi:17.11.2017).

23

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.”

1982 Anayasası madde 167 “Dış ticaretin ülke ekonomisinin yararına olmak üzere düzenlenmesi amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek malî yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilebilir.”

Anayasamızın, siyasi haklar ve ödevlerle ilgili, 4. Bölümünün, Vergi Ödevi başlığını taşıyan 73. Maddesinde vergilemeye ilişkin olarak; mali güç, vergi yükü dağılımı vergilerin kanuniliği ve vergilendirme yetkisinin devri gibi kavramlar vurgulanmıştır (Armağan, 2007: 161)

Anayasanın 73. Maddesinin 4.fıkrasında belirtildiği üzere, vergiye ilişkin temel düzenlemeler ancak kanunla yapılabilir. Vergide genellik ilkesi, anayasal bir hüküm haline getirilmiştir. 73. madde ile herkesin kamu giderlerine ödeme gücü oranında katılmasını öngörmektedir (Pehlivan, 2013 b).

Vergilerin kanuniliğinden amaç, sadece bir vergi kanununun var olması değil, var olan kanunun doğru uygulanmasıdır. Hukuk devletinin, idarenin hukuka bağlılığı ilkesi veya kanuni idare ilkesi idareyi, vergilendirme işlemleri yaparken, kanuni yetki ile sınırlandırmaktadır. Kanuni idare ilkesi bakımından da bir ön koşul niteliğindedir. 1982 Anayasasının 10. Maddesi kanun önünde eşitlik ilkesini getirmiştir (Tosuner - Arıkan, 2014: 22).

1982 Anayasası verginin mali güce göre alınmasını vergilemede eşitlik ilkesinin aracı olarak görmüştür. Hukuksal durumların aynılığını veya farklılığını belirleyen temel ölçü, mali güç ölçüsüdür. Adaletten eşitliğe, eşitlikten mali güce uzanan vergilendirmede, adalet ve eşitliğe uygun düşen vergi, mali durumu aynı olanları, eşit durumda kabul ederek aynı, mali durumları farklı olanları eşitsiz durumda kabul ederek farklı vergilendirmeye tabi tutan vergidir (Şenyüz, 2014: 89).

24

1.6. VERGİLEME İLKELERİ

Vergileme ilkeleri; vergileme ile güdülen amaçlara ulaşabilmek için uyulması gereken prensiplerdir. Vergilerden beklenen fonksiyonların gerçekleşmesi için, vergi sisteminde yer alan vergilerin seçiminde ve uygulamasında göz önünde bulundurulması gereken hususları ifade eder. Günümüzde vergilemeden beklenen fonksiyonlar; mali, iktisadi ve sosyal olarak üçe ayrılmaktadır (Pehlivan, 2013 b: 145).

Vergileme ilkeleri, bir vergide olması gereken genel kabul görmüş temel özellikleri ifade etmektedir. Zamanla ve geleneksel maliyeden günümüzün modern maliyesine doğru yaşanan teorik gelişmelerle birlikte vergileme ilkeleri de gelişmiş ve çeşitlenmiştir (Yüksel, ts: 30).

Vergi modern devletlerin vazgeçilmez temel kaynağıdır. Vergilemenin, sosyal ekonomik ve siyasi yönleri bulunmaktadır. Modern vergi siteminin taşıması gereken özellikler vardır. Bunların başında kamu harcamalarını finanse etmek ve gelir sağlamak gelmektedir. Bunların yanında, yatırımları teşvik etmek, tasarrufu teşvik etmek, üretim ve tüketimi teşvik etmek veya kısırlaştırmak, ödemeler dengesini düzeltmek, ekonomik istikrarı sağlamak, ekonomik yapıyı değiştirmek, gelir ve servet dağılımını düzenlemek de en az gelir sağlamak kadar önemlidir. Bu nedenle sadece gelir sağlama amacını taşıyan vergi çağdaş bir vergi olamayacağı gibi, toplumsal bazı dengeler üzerinde de tahribata yol açabilir (Yüce, 2004: 18).

Vergilemeye ilişkin teorik açıdan pekçok ilke ortaya atılmıştır. Klasik maliyeciler, çağdaş maliyeciler, değişik biçimlerde ele almış ve öncüller arasında Adam Smith ve Wagner katkılar sağlamıştır.

Smith’in vergileme ilkeleri ve piyasa başarısızlıkları bağlamında devlete yüklediği görevler bugünkü kamu maliyesi literatürünün temellerini oluşturmuştur (Çalcalı, 2013: 90).

Adam Smith, Milletlerin zenginliği adlı eserinde dört vergileme ilkesini şu şekilde açıklamaktadır. 1-Bir ülkede yaşayan herkes mümkün olduğunca ödeme güçleri oranında devlet harcamalarının karşılanmasına katkıda bulunmalıdır. 2-herkesin ödemek zorunda olduğu vergi kesin olmalıdır keyfi olmamalıdır. 3-her vergi vergisini ödeyenlerden en uygun zamanda ve en uygun şekilde tahsil edilmelidir. 4-Halkın

25 cebinden çıkan para ile hazineye giren para miktarı farklı olmamalıdır (Aktan, 2017 b: 12)

Alman maliyeci Adolf Wagner dört temel vergileme ilkesi ortaya koymuştur. Bu ilkeler şunlardır; 1- Mali İlkeler, 2- İktisadi İlkeler, 3- Ahlaki İlkeler 4- Teknik ve İdari İlkelerdir. Teknik ve idari ilkeler gereği, mükellefin ödeyeceği vergi açık ve kesin olmalı, vergi mükellefler tarafından en uygun zamanda, mekanda ve en uygun araçlarla ödenebilmeli, verginin tarh ve tahsil masraflarıda mümkün olduğunca az olmalıdır (Muter - Çelebi - Sakınç, 2012: 168-169’dan aktaran, Kahriman, 2016: 231).

1.6.1. Adalet İlkesi

Vergiler kimlerden ne kadar alınmalıdır? Bunun kişilerin mali ve kişisel durumlarına göre ölçüsü ne olmalıdır? Bu soruların cevaplandırılması vergileme ilkeleri üzerindeki araştırmaların çoğu defa vergide adalet ilkesi üzerine yoğunlaşmasına neden olmuştur (Edizdoğan, 2000: 139; Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 241).

Adalet, somut olarak tanımlanabilen ve üzerinde uzlaşılabilen bir kavram değildir. Adil bir vergi sistemi için şu ilkelerden yola çıkılabilir. Kanun önünde eşitlik; vergi yasaları önünde herkes eşit olarak görülmeli ve vergi yasaları herkese aynı şekilde uygulanmalıdır. Yatay adalet; aynı veya benzer durumda olan vergi yükümlülerinin aynı esaslar içinde vergilendirilmesidir. Dikey adalet; vergi konuları itibarı ile farklı gelir ve servete sahip olan ve farklı harcama eğilimleri olan yükümlülerin aynı ölçüde değil, farklı miktarda vergi ödemesini öngörmektir (Aktan, 2017 b: 13-14). Vergilemede adalet ilkesi, herkesten ödeme gücü ölçüsünde vergi alınmasıdır (Pehlivan, 2013 b: 146). Vergide adalet, verginin düzenleyici veya tarafsızlığı olması bakış açısına göre değişik şekillerde ele algılanabilmektedir. Vergi adaleti; kişilerin vergi ödeme güçlerine göre vergilendirilmesi şeklinde de algılanabilir. Sosyo-ekonomik düzenlemelere de imkân sağlayabilecek bir uygulamanın sağlanması olarak da değerlendirilebilir (Akdoğan, 2005: 188).

Vergilemede adalet ilkesi son derece önem taşımaktadır. Şayet bir vergi sistemi adaletsiz ise vergiden kaçınma (vergi sığınaklarından ve vergi imtiyazlarından yararlanma) ve vergi kaçakçılığı kaçınılmaz olur. Adil olmayan bir vergi sisteminde

26 vergi dışı piyasa ekonomisi sürekli olarak genişleme eğiliminde olacaktır (Aktan, 2017 c: 183-184).

1.6.2. Belirlilik / Kesinlik İlkesi

Belirlilik İlkesi, yükümlülerin ödemeleri gereken verginin, türünün ve oranının önceden belli olması demektir (Pehlivan, 2013 b: 146).

Kesinlik ilkesine göre vergi mükelleflerinin ödemesi gereken vergi kesinlik ifade etmelidir. Mükelleflere keyfi uygulamalar yapılmamalıdır. Vergilerin ödeme zamanı, şekli ve miktarı gibi konular hem vergi mükellefi hemde diğer kişiler bakımından önceden açık ve net bir şekilde belirli olmalıdır (Eker, 1999: 144).

Vergide belirlilik ilkesinin verginin mali fonksiyonları kadar sosyal ve ekonomik fonksiyonları bakımından da önemi bulunmaktadır. Ekonominin başarılı bir şekilde yönetilebilmesi, ödenecek vergiler de dahil olmak üzere politik çevrenin dengeli olmasına ihtiyaç göstermektedir. Vergi kanunlarında belirtilen konuların, yükümlüleri şüpheye sevk etmesi halinde mükelleflerin vergi ile ilgili yükümlülüklerini gereğine uygun şekilde yerine getirememeleri ve vergiye karşı tepkiler göstermeleri söz konusu olabilecektir. Vergide belirsizlik olması iyi niyetli mükellefleri bile zor durumda bırakabilecektir. Bu durum vergide kesinlik ilkesi ile de yakından ilgilidir (Akdoğan, 2005: 196).

1.6.3. Kanunilik İlkesi

Belirlilik İlkesi, yükümlülerin ödemeleri gereken verginin, türünün ve oranının önceden belli olması demektir. Bu ilkeye günümüzde kanunilik ilkesi de denilmektedir. Vergilemede kanunilik ilkesine göre; vergilerin, önceden usulüne uygun olarak çıkarılmış vergi kanunlarına göre alınması gerekmektedir (Pehlivan, 2013 b: 146).

Vergilerin kanuniliği İlkesi, çeşitli kanunlarla, yükümlülere bazı görev ve sorumluluklar yüklenirken aynı zamanda bu işlemlere karşı, gerektiğinde itiraz etme hakkı da tanınmaktadır. Günümüzde vergilerin konulması ya da bu yetkinin kullanılmasında anayasal düzeyde düzenlemeler yapılmaktadır (Armağan, 2007: 161). Hukuk devletinde vergilerin kanuniliği ilkesi sadece vergi düzeninin kanunlara dayanması değil, aynı zamanda, bütün vergileme işlemleri hakkında yargı yoluna

27 başvurabilme olanağının tanınmasını da zorunlu kılmaktadır (Tosuner - Arıkan, 2014: 16). Kanunilik ilkesinin amacı keyfi ve takdire dayalı eylem ve işlemleri önlemektir. Kanunilik ilkesi, vergi ve benzeri mali yükümlülüklere ilişkin düzenlemelerin halkın isteğine uygun olarak ve halk temsilcileri tarafından oluşan yasama organınca, belirgin, kesin, açık ve anlaşılır şekilde gerçekleştirilmesi ve hukukun üstünlüğü güvencesininhissettirilmesidir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 261-262).

Verginin kanuniliği ilkesinden uzaklaşıldığı veya bu ilkenin ihmal edildiği her uygulama sorun yaratacak niteliktedir. Bu ilkeyi yalnızca, vergi için kanun çıkarmak gerekir, şeklinde yani dar anlamıyla değil, verginin kanunlarla konulması ve vergiye vücut veren temel unsurların kanunda yer alması, gerektiği şekilde anlamak gerekmektedir (Akdoğan, 2005: 194).

1.6.4. Uygunluk İlkesi

Uygunluk ilkesi, verginin, mükellefin ödeme yapabilmesi için en uygun zamanda alınması gerektiğini anlatır (Akdoğan, 2011: 209-2010’dan aktaran, Aydın- Çaşkurlu, 2013: 206). Uygunluk ilkesi, vergilerin mükelleflerden uygun şartlarda alınmasını ifade eden bir kavramdır. Vergi idaresinin mükellefe gerekli kolaylıkları sağlaması ve vergi borcunun taksitlerle ödenmesi uygunluk ilkesinin gereğidir (Pehlivan, 2013 b: 146).

Uygunluk ilkesine göre vergiler yükümlülerden en uygun zamanda ve en uygun şartlarda alınmalıdır ve ödeme konusunda da mükellefe gereken kolaylıklar gösterilmelidir (Eker, 1999: 144).

Uygunluk ilkesinin bir başka yönü, uygun vergi kaynakları ve vergi çeşitlerinin seçilmesi ile ilgilidir. Vergi adaleti bakımından verginin servet, harcama ya da gelirin hangisi üzerinden alınmasının daha anlamlı olacağı, konulacak vergi çeşidinin yansıma mekanizması sonucunda yükümlüler üzerindeki yük dağılımının nasıl gerçekleşeceği önem taşımaktadır (Akdoğan, 2005: 199).

1.6.5. İktisadilik İlkesi

Vergilemede iktisadilik ilkesi, vergilerin maliyetlerinin mümkün olduğunca düşük olmasını ve vergilerin iktisadi hayatın işleyişini bozmaması gereğini ifade eder.

28

Maliyetin düşük olması, toplanan vergilerin büyük bir bölümünün devlet hazinesine girmesini sağlamak demektir. Bu da vergi toplamak için yapılacak giderlerin olabildiğince düşük tutulmasını gerektirir. İktisadi hayatı olumsuz etkilememesi de vergilerin, bireylerin karar ve tercihlerinde rasyonel olmayan sapmalara neden olmamasını ifade etmektedir (Pehlivan, 2013 b: 146-147).

Vergi maliyetlerini azaltmak adına vergi dairelerindeki bürokrasi azaltılabilir. Vergi dairesi ve mükellef arasındaki bilgi alışverişi arttırılabilir (Uruş, 2017: 16).

İktisadilik ilkesine göre, verginin tarh ve tahsil masraflarının mümkün olduğu kadar az olması gerekmektedir. Mükelleften alınan vergiler en az kayıpla devletin hazinesine girmelidir. Bazı iktisatçılar ise bu ilkenin daha geniş yorumlanması gerektiğini belirtmekte ve bu ilke ile vergilerin iktisadi hayatı olumsuz etkilememesinin hedef alındığını savunmaktadırlar (Eker, 1999: 144).

1.6.6. Verimlilik İlkesi

Verimlilik ilkesi, toplanacak vergilerin, devlet tarafından yapılacak harcamaların finansmanının büyük bir kısmını karşılayacak düzeyde olmasıdır. Herhangi bir vergi türünden beklenen tahmini hasılatın sağlanması o verginin verimli olduğunu göstermektedir (Pehlivan, 2013 b: 147).

Kamu gelirleri içerisinde en büyük paya sahip olan vergiler devletlerin varlıklarını sürdürebilmeleri konusunda çok önemlidir. Mükellefler vergiye ilişkin görevlerini ne kadar yerine getirirlerse vergi gelirleri de o kadar fazla olacaktır (Şentürk, 2014: 139).

1.6.7. Esneklik İlkesi

Vergiler, devletin gelir ihtiyacında meydana gelen değişiklikleri karşılayabilecek yapıda olmalıdır. Vergi, değişen konjonktüre ve şartlara uyumlu olmalı ve meydana gelen gelir açıklarını kapatabilme kabiliyetini de taşımalıdır. Esneklik değişkenlerin değişme oranları arasındaki ilişkiyi gösteren bir orandır ve iki değişken arasında meydana gelen yüzdelik değişmeler arasındaki etkileşim ya da duyarlılık derecesi olarak belirtilir. Vergi esnekliği, vergi gelirlerindeki yüzdelik değişimin GSYH’de yüzde değişime oranı olarak tanımlanır (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 140).

29

Vergilemede esneklik ilkesi, vergi gelirlerinin değişen şartlara göre azalma ve çoğalma özelliğinin olmasını ifade etmektedir. Bir verginin hasılatının değişimi, esnekliği milli gelirdeki değişimlerle kıyaslanarak ölçülür. Milli gelirdeki değişmelere uyum sağlayan vergi esnek vergi olarak nitelendirilebilir (Pehlivan, 2013 b: 148-149).

Gelir vergisinde otomatik olarak bir artış sağlamak mümkün olmasa da olağanüstü dönemlerde mevcut vergilere ilave olarak çıkarılan geçici ve ek vergiler vergilemede esneklik ilkesinin gelir vergisinde istisnai olarak olsa da oluşabileceğini göstermektedir (Uruş, 2017: 13).

Vergilerin gelir esnekliği, vergi gelirlerinde meydana gelen değişme oranının milli gelir düzeyinde meydana gelen değişme oranına bölümü ile elde edilir. Bu puan artan oranlı vergi yapısı içinde 1’den büyük ve azalan oranlı vergi yapısı içinde 1’den küçük ve düz oranlı vergi yapısı için de 1’e eşittir (Edizdoğan, 2000: 160).

1.6.8. Eşitlik İlkesi

Vergilemede eşitlik ilkesi, yükümlülerin vergi borçlarının tespitinde, yükümlülerin sahip olduğu ödeme gücünün dikkate alınmasını ifade etmektedir. Vergilemede eşitlik ilkesi, ödeme gücü benzer olanların aynı vergilendirme statüsüne tabi tutulması, vergilemede yatay eşitlik ve ödeme gücü farklı olanların ise, farklı statüye tabi tutulmaları da vergilemede dikey eşitlik olarak ifade edilmektedir (Pehlivan, 2013 b: 151).

Vergide eşitlik temel bir kural olmakla birlikte bunun gerçekleştirilebilmesi için somut ve her soruna cevap verebilen araçlar mevcut değildir. Mükelleflerin vergi ödeme güçlerine çeşitli tekniklerden ve araçlardan yararlanmak suretiyle ulaşılmaya çalışılmaktadır. Amaç mükelleflerin ödeme güçlerine göre vergilendirilmesini sağlamaktır (Akdoğan, 2005: 190).

1.6.9. Genellik İlkesi

Vergide genellik ilkesine göre, bir toplumda yaşayan bireyler arasında; dil, cinsiyet, din, ırk ve millet ayrımı yapılmadan herkes, anayasada ve vergi yasalarında belirtilen verginin konusu ile bağlantı içinde bulunduğu taktirde vergi yükümlüsü olmalı ve vergisini ödemelidir. Yine genellik ilkesinin bir diğer anlamı da vergi sisteminde

30 hiçbir kişi veya kesime vergi imtiyazları (istisna ve muafiyetler vs.) tanınmamasıdır (Aktan, 2017 b: 14-15).

Vergide adalet bakımından göz önünde tutulması gereken konu, vergi önünde herkesin eşit olması, vergi yüküne ilke olarak tüm toplum bireylerinin ortak olmasıdır (Akdoğan, 2005: 185). Vergilerin genelliği, vergilerin artması durumunda tüm bireylerin vergilerinde aynı oranda artış olması anlamını taşımaktadır (Çelebi, 2000: 182). Herkesin, ayrım gözetilmeden vergiye tabi tutulması vergide genellik ilkesinin bir sonucudur. Vergide, muafiyet ve istisnalara yer verilmesi, genellik ilkesini zedeleyen unsurlardır. İstisna ve muafiyetlere, iktisadi ve sosyal sebeplerden dolayı yer verilmektedir (Pehlivan, 2013 b: 151-153).

Geniş anlamda genellik ilkesi, vergi kanunları ile belirli kişilerin veya konuların vergi dışında tutulmamasıdır. Vergi imtiyazları (istisna ve muafiyetler) bu ilkeye aykırıdır (Aktan, 2017 c: 185).

1.6.10. Yararlanma İlkesi

Yararlanma ilkesi, vergilemede, bireylerin kamu hizmetlerinden sağladıkları yararın dikkate alınması olup bu ilke gereğince vergilendirmede, devletin sunduğu bazı mal ve hizmetlerin bedelinin tamamının veya bir kısmının bu hizmetten yararlananlara ödettirilmesi şeklidir (Pehlivan, 2013 b: 153).

Gelir vergisi fayda yaklaşımı ile uygulanan bir vergi türü değildir. Bu vergi kişilerin gelirleri üzerinden fayda ilkesi dikkate alınmadan doğrudan alınan bir vergidir. Dolaylı vergilerden olan KDV ve ÖTV gibi vergilerde hizmetten yararlanma söz konusudur (Uruş, 2017: 25).

1.6.11. Ödeme Gücü İlkesi

Ödeme gücü ilkesinin amacı, vergi yükü dağılımında adaleti sağlayarak gelir bölüşümündeki adalete yaklaşmaktır (Edizdoğan, 2000: 142; Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 244). Ödeme gücüne göre vergilendirme ilkesi, vergilemenin bireylerin ödeme gücüne göre yapılmasını ifade etmektedir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 243; Pehlivan, 2013 b: 154). Vergi yükü, vergi ile verginin kaynağı arasındaki

31 ilişkiyi gösterdiğinden ve gelire bağlı olarak hesaplandığından dolayı vergi ile gelir arasındaki bir fonksiyonu oluşturmaktadır (Tekbaş - Dökmen, 2007: 211).

Vergide ödeme gücü, yükümlünün kişisel ve ekonomik durumunu dikkate alarak kendisini ve ailesini geçindirecek belirli bir gelir ve servetten daha fazla olan kısmını ifade eder ve bu, ihtiyaçlarını giderecek imkanlar göz önüne alınarak belirlenir. Bu ilkede asıl amaç gelir dağılımında adalettir. Bu açıdan vergilendirmede vergi veren kişinin ödeme gücü dikkate alınır. Kamusal faaliyetlerden sağladığı fayda dikkate alınmaz. (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 244).

1.6.12.Açıklık İlkesi

Vergide açıklık ilkesi, vergiile ilgili olarak yapılan kanunlarının, yönetmeliklerinin, tebliğlerinin tüm vergi mükellefleri tarafından açık ve anlaşılır bir şekilde olması gerektiği kastedilmektedir (Akdoğan, 2011: 209-210’dan aktaran. Aydın - Çaşkurlu, 2013: 206).

Bu ilkeden beklenen amaç, belirli ve özel bir çabaya gerek göstermeksizin anlaşılabilen bir vergi, mükelleflerin tepkisini çekmeyecek vergi yönetimi ve vergi yargısının işleyişi açısından da olumlu katkılar sağlanmasıdır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 260).

1.6.13. İstikrar İlkesi

Vergide istikrar ilkesinden, vergi ile ilgili konullarda ve vergilendirme tekniği konusunda yapılan düzenlemelerin sık sık değiştirilmemesive düzenli olması anlaşılmaktadır. Bu ilkeye göre vergi kanunlarındaki tarh ve tahsil işlemlerini ilgilendiren hükümlerin ve vergi oranlarının mümkün olduğunca değişikliğe uğratılmaması gerekmektedir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 260).

Vergi ile ilgili yasaların ve diğer düzenlemelerin sürekli olması, sık sık değişikliğe uğratılmaması veya kısa sürede değiştirilmemesi vergileme açısından büyük önem arz etmektedir (Akdoğan, 2011: 212’den aktaran, Aydın - Çaşkurlu, 2013: 207)

Optimal vergi reformunu diğer geleneksel vergi reformlarından ayıran en önemli özellik, vergilemede kurallar yönünden, esneklik ilkesinin değil, öngörülebilirlik (predictability) ve istikrar ilkesinin benimsenmesidir (Aktan, 2017 b: 16).

32

1.6.14. Basitlik İlkesi

Vergilemede basitlik ilkesi önemlidir. Bir vergi sistemi gerek yasaların düzenlenişi itibarı ile gerek uygulama itibarı ile basit, anlaşılır ve açık değilse, vergi yükümlüleri için zorluk halini alabilir. Vergi sistemindeki karmaşıklık karşısında vergi mükellefi beyan etmesi gereken iktisadi faaliyetlerini vergi idaresine beyan etmeyebilir, ya da eksik beyan edebilir, işlem maliyetleri ve vergi yükümlüsünün vergi sitemindeki karmaşıklık sebebi ile harcadığı ek zaman olan fırsat maliyeti de artar (Aktan, 2017 c: 182-183).

Basitlik, optimal vergi reformunun da temel amaçlarından birisidir. Vergilerdeki karışıklığının önlenmesi ve vergi sisteminde basitliğin tesis edilmesi için vergi konularıve vergilerin düz oranlı hale getirilmesi hususunda anayasaya hüküm konulması vergilemede optimallık açısından önem arz etmektedir (Aktan, 2017 b: 17).

1.6.15. Etkinlik İlkesi

Vergilemede etkinlik ve düşük maliyet son derece önem taşımaktadır. Buradaki etkinlik vergi idaresi yönünden, vergi toplamada etkinlik olarak kullanılmaktadır. İyi bir vergi sistemi, vergilerin hem devlete hem de yükümlülere yüklediği maliyetlerin asgari olmasını gerektirmektedir (Aktan, 2017 c: 186).

Etkin vergi, mükellefte davranış değişikliğine yol açmayan vergidir. Vergilerin etkinlik kaybına yol açmaması için belirli ve sınırlı işlevini aşmadan düzenlenmesi gerekmektedir. Bu ilkeye vergi tarafsızlığı ilkesi de denilmektedir (Edizdoğan, 2000: 159; Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 257).

Optimal vergi reformunun; basit, açık ve anlaşılır olması, belirli kesimlere vergi imtiyazı tanınmamasını ve vergileme maliyetlerinin düşük olmasını gerektirir. Bu sayede vergi toplamada etkinlik sağlanmış olur (Aktan, 2017 b: 17). Vergi yönetim maliyetlerinin düşürülmesi hazinenin de yararınadır. Bir birim vergi geliri için daha az harcama yapılır. Vergi yönetim maliyetinin en az seviyeye çekilmesi bir etkinlik şartıdır fakat yeterli değildir. Etkin bir vergi yönetimi en az harcama ile en fazla vergi geliri toplayabilen yönetimdir (Yılmaz, 2016: 161).

33

Vergilemede etkinlik kavramı verginin gelir etkisine bağlı olarak ortaya çıkan refah kaybına doğrudan bağlı değildir. Devlete aktarılan satın alma gücünün ötesinde vergileme biçimine bağlı olarak fazladan bir kayıp ortaya çıkıyorsa o zaman vergi sistemindeki ek bir yükten söz edilebilir. Etkin bir vergi sistemi gelir etkisi dışında ek bir yük meydana getirmeyen bir vergi yapısını, etkin olmayan vergi sistemi ise böyle bir yükün varlığını göstermektedir (Uluatam, 2009: 282).

1.6.16. Tarafsızlık İlkesi

Tarafsızlık (neutrality), vergilerin, ekonomik birimlerin tüketim, yatırım, tasarruf ve risk alma kararları üzerinde bozucu etkide bulunmamasını ifade etmektedir. Bir vergi sistemi ekonomik birimlerin iktisadi faaliyetleri üzerinde müdahaleci olmaya başlamışsa o zaman vergi dışı piyasa ekonomisinin de ortaya çıkması ve büyümesi kaçınılmaz olacaktır (Aktan, 2017 c: 183).

Vergilerin etkinlik kaybına sebep olmamaları için belirli ve sınırlı olan işlevlerini aşmaması ve piyasa sisteminin işleyişine müdahale etmemesi gerekliliği verginin tarafsızlığı ilkesi olarak ifade edilmektedir. Bu ilkeye göre tarafsız vergiler piyasa kesiminde mal ve hizmetlerin nisbi fiyatlarına etki etmezler (Edizdoğan, 2000: 159).

Tarafsızlık ilkesi, vergilerin ekonomik birimlerin karar ve tercihlerini etkilemeyecek özelliklerde olmasını ifade eder. Vergi sisteminin tarafsız olabilmesi için; tespit edilen vergi oranlarının düşük, vergi oranlarının düz (flat) olması, belirli kişi ve kurumlara vergi imtiyazlarının tanınmaması gerekmektedir (Aktan, 2017 b: 16).

1.7. VERGİNİN TARAFLARI

1.7.1. Gelir İdaresi

Vergilendirme işlemi esas olarak borçlu ve alacaklı arasında geçmektedir. Vergilendirme işleminin alacaklı tarafını devlet oluşturmaktadır. Burada devlet terimi ile devredilmiş vergilendirme yetkisine sahip olan kamu tüzel kişileri de belirtilmektedir. Ülkemizde yerel nitelikteki bazı vergiler dışında vergileri toplamaya yetkili kuruluş Maliye Bakanlığı’dır. Bakanlık bu görevlerini merkez ve taşra kuruluşları ile yerine getirmektedir (Kızılot - Taş, 2013: 32).

34

Vergi idaresi verginin alacaklı tarafını temsil eden kamu idaresi birimidir. Merkezi yönetim vergi idaresi Maliye Bakanlığına bağlıdır. Yerel yönetim vergi idaresi birimleri Maliye Bakanlığı bünyesinde değildir. Her il özel idaresinin ve her belediyenin kendilerine ait vergi idaresi vardır. (Pehlivan, 2013 a: 111).

Şekil 1.1. Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat Şeması Kaynak: GİBFR 2016: 21

35

Şekil 1.2. Vergi Dairesi Başkanlığı Organizasyon Şeması Kaynak: GİBFR 2016: 23

Şekil 1.3. Vergi Dairesi Müdürlüğü Örgüt Şeması Kaynak: GİBFR 2016: 24

36

1.7.2. Vergi Mükellefi

Mükellef, hukuki sözlük anlamı olarak; yükümlü, görevli, ödevli anlamlarına gelmektedir. Arapça bir sıfat olan mükellefin günlük kullanımdaki sözlük anlamı ile; yükümlü, eksiksiz, özenli bir şekilde yapılmış, vergi vermekle yükümlü olan kimse veya kuruluşlar kastedilmektedir (http://www.sozluk.adalet.gov.tr).

Etimolojik olarak; Arapça mukallaf, klf kökünden gelir yüklenen, yüklenmiş, yükümlü, yüklü, sözcüğünden alıntıdır. Arapça taklīf, külfet yükleme, görev veya zahmet verme anlamındadır (https://www.etimolojiturkce.com).

Hukuk dilinde mükellefiyetin iki anlamı bulunmaktadır. Bunlardan biri, geniş diğeri dar ve teknik anlamıdır. Geniş anlamda mükellefiyet: bir hukuki görevin yerine getirilme zorunluluğu anlatılmak istenir. Hukuki vazife; hukuk düzeni tarafından bir kimseye verilen ve bu kimse tarafından da uyulma mecburiyeti olan bir emirdir. Dar ve teknik anlamda mükellefiyet: İvazsız tevcihlerde bulunan tarafından eklenmiş olan ve bu tevcihi kabul edeni, tevcihte bulunan kişi veya üçüncü şahısların yararına olmak üzere belli bir edimde bulunmak zorunluluğu altına sokan fer’i kayıttır. Mükellefiyet bir gayenin gerçekleştirilmesine hizmet eder, bir edimde bulunmak mecburiyetinde olanlar lehine bir alacak hakkı vermemektedir (Akıntürk, 1970).

Vergi Mükellefi “Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüb eden gerçek veya tüzel kişidir.” olarak tanımlanmıştır (VUK, md. 8)

“Vergi Mükellefi, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu düşen fert veya kurumlardır”. Mükellef kavramı ile ilgili olarak; kanuni mükellef, aracı mükellef ve vergi taşıyıcısı (fiili mükellef) kavramları da bulunmaktadır. Kanuni mükellef, vergi kanunlarına göre üzerine vergi borcu düşen kişidir. Kanuni mükellef ile gerçek anlamda vergiyi ödeyen yani taşıyan kişi çoğu zaman ayrı kişiler olabilir. Aracı mükellef, kanuni olarak mükellefi olduğu vergiyi başkasına yükleyen veya devreden kişidir. Fiili mükellef (vergi taşıyıcısı/yüklenicisi), vergiyi fiilen ödeyen veya üzerine almak zorunda olan kişidir (Pehlivan, 2013 b: 100).

Mükellef, vergilendirme ilişkisinde, kamu hukukundan doğan yetkisine dayanarak vergi koyan devlete karşı, maddi ve şekli yükümlülükleri olan kişidir (Egeli - Dağ, 2012: 131). Vergi yükümlülüğü ile kişilere vergi kanunları gereğince vergi borcu

37 ve/veya şekli ve usuli görevlerle yükümlendirilme yapılmaktadır (Kızılot - Taş, 2013: 37).

Aracı mükellef, kendisinin kanuni olarak mükellefi olduğu vergiyi çeşitli şekillerde başkalarına aktaran kişidir. Vergi borcunun ödenmesi sonucunda bu kişinin mal varlığında azalma olmaz. Vergi yüklenicisi (nihai ödeyici) ise, kendisi verginin kanuni mükellefi olmadığı halde başkasından aktarılan vergiyi ödeyen kişidir. Nihai ödeyici kendi adına tahakkuk eden vergiyi de ödeyebilir ve mal varlığında azalma olur (Aydın - Çaşkurlu, 2013: 213-214).

Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir. Vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz (VUK, md. 8).

1.8. TÜRK VERGİ KANUNLARINDA GEÇEN MÜKELLEF TANIMLARI

Verginin mükellefi verginin asli unsurlarındandır. Bu nedenle vergi mükellefinin kanunlarda açıkça belirtilmesi gereklidir. Bunun yanında mükelleflerin gerçek kişi veya tüzel kişi olması da şart değildir. Gerçek kişiler ve tüzel kişiler yanında tüzel kişiliği olmayan birim veya kuruluşlar vergi mükellefi olabilmektedir (Pehlivan, 2013 a: 48).

Türk Vergi Sisteminde uygulanan vergiler ve mükellefiyetler şunlardır

1.8.1. Belediye Gelirleri Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Belediye Gelirleri Kanunu’nun 13. maddesinde mükellef ve sorumlu şu şekilde tanımlanmıştır: İlan ve Reklam Vergisinin Mükellefi, yurt dışından gönderilen ilan ve reklamlar dahil olmak üzere, ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzel kişilerdir. İlan ve reklam işlerini mutat meslek olarak ifa edenler, başkaları adına yaptıkları ilan ve reklamlara ait vergileri mükellefler adına ilgili belediyeye yatırmaktan sorumludurlar.

38

1.8.2. Damga Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Damga Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinde mükellef şu şekilde tanımlanmıştır: Damga Vergisinin mükellefi kağıtları imza edenlerdir. Resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların Damga Vergisini kişiler öder. Yabancı memleketlerle Türkiye'deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların vergisini, Türkiye'de bu kağıtları resmi dairelere ibraz eden. Üzerlerinde devir veya ciro işlemleri yapanlar veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalananlar öderler. Ancak bunlardan ticari veya mütedavil kâğıt mahiyetinde bulunanların vergisini, bunları en evvel satan veya kabul veya başka suretle kullanan kişiler öderler.

1.8.3. Emlak Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Emlak Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinde mükellef şu şekilde tanımlanmıştır. Bina Vergisini, binanın maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenler öder. Bir binaya paylı mülkiyet halinde malik olanlar, hisseleri oranında mükelleftirler. Elbirliği mülkiyette malikler vergiden müteselsilen sorumlu olurlar.

1.8.4. Gelir Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Gelir Vergisi Kanunu’nda mükellefiyet, tam mükellefiyet ve dar mükellefiyet olarak tanımlanmıştır. Tam mükellefiyet 3. maddede şu şekilde tanımlanmıştır. Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler: 1. Türkiye'de yerleşmiş olanlar; 2. Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkûr kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler). Dar mükellefiyet başlığı altında, kanunun 6. maddesinde, mükellefler ve mevzusu şu şekilde belirtilmiştir. Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler.

39

1.8.5. Gider Vergileri Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Gider Vergileri Kanunu’nun, 30. maddesinde mükellef tanımı şu şekildedir. Banka ve sigorta muameleleri vergisini banka ve bankerlerle sigorta şirketleri öder. Sigorta aracıları tarafından yapılan sigorta işlemlerinde de verginin mükellefi sigorta şirketleridir.

1.8.6. Harçlar Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Mükellefiyetle ilgili genel hükümler başlığı altındaki, özel kanunlara göre harç mükellefi kanunun 125. Maddesinde şu şekildedir. Bu kanunun ilgili kısımlarında mükellefiyet hakkında konulmuş hükümlerin aksine, özel kanunlarda hüküm bulunduğu takdirde özel kanun hükmü uygulanır. Re'sen yapılan işlemlerdeki mükellefiyet ise kanunun 126. Maddesinde herhangi bir istek olmaksızın re'sen yapılacak işlemlere ait harçlar, bu kanunda aksine hüküm yoksa, lehine işlem yapılan kişilerden alınır, şeklinde tanımlanmıştır.

Harçlar Kanunu’nda her bir işlem için mükellef tanımı ayrı ayrı yapılmıştır.

Yargı harçlarında mükellefiyet, kanunun 11. Maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Genel olarak yargı harçlarını davayı açan veya harca mevzu olan işlemin yapılmasını isteyen kişiler ödemekle mükelleftir. Vasinin hesabının görülmesi dolayısıyla alınacak harçlar, vesayet altındaki şahsa izafeten vasiden alınır. Herhangi bir istek olmaksızın resen yapılacak işlemlere ait harçlar, aksine hüküm yoksa, lehine işlem yapılan kişilerden alınır.

Celse harçlarında mükellefiyet, kanunun 12. Maddede şu şekilde tanımlanmıştır. Hukuk ve ticaret mahkemelerinde celse harcı, muhakeme tarafların talep ve muvafakatleri üzerine talik edilmiş ise taraflardan ve evvelce yapılması mümkün olan bir işlemin yapılmamış olmasından dolayı talik edilmişse, talike sebebiyet veren taraftan alınır. Her iki halde talike vekiller sebebiyet vermişse celse harcı vekillere yüklenir. Vekil veya taraflara yüklenilen celse harcı müteakip iki celsede ödenmezse bir misli fazlasıyla alınır. Ödenmediği takdirde harcın bu miktar üzerinden tahsili için maliyeye tezkere yazılmasına karar verilir.

40

Noter harçlarında mükellefiyet, kanunun 40. Maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Noter harçlarını, harca mevzu olan işlemin yapılmasını isteyen kişiler ödemekle mükelleftirler.

Vergi yargısı harçlarında mükellefiyet, kanunun 53 maddedesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Vergi yargısı harçları, harca mevzu olan işlemlerden dolayı vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay’a başvuranlar tarafından ödenir.

Tapu ve kadastro harçlarında mükellefiyet, kanunun 58. Maddedesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Tapu ve kadastro harçlarını kanuna ekli tarifede belirtilen kişiler; tarifede belirtilmeyen işlemlerde taraflar aksini kararlaştırmamış ise, aşağıda yazılı kişiler ödemekle mükelleftir.

Konsolosluk harçlarında mükellefiyet kanunun 73. maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Konsolosluk harçlarını, harca mevzu olan işlemin yapılmasını isteyen kişiler ödemekle mükelleftirler.

Pasaport, İkamet Tezkeresi, Çalışma İzni, Çalışma İzni Muafiyeti, Vize ve Dışişleri Bakanlığı Tasdik Harçlarında mükellefiyet, kanunun 84. maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Pasaport, ikamet tezkeresi, çalışma izni, çalışma izni muafiyeti ve tasdik harçlarını, harca mevzu olan işlemin yapılmasını isteyen kişiler ödemekle mükelleftir.

Gemi ve liman harçlarında mükellefiyet, kanunun 97. maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. Gemi ve liman harçları, taraflarca aksi kararlaştırılmamışsa aşağıda yazılı kişiler tarafından ödenir: a) Mülkiyet hakkını iktisabedenler, (İktisabeden kişiler birden fazla ise, harçları hisseleri oranında öderler), b) İpoteklerde ipoteği tesis edenler, c) Bunlar dışında kalan işlemlerde lehine işlem yapılmış olanlar.

İmtiyaz name, Ruhsatname ve Diploma Harçlarında mükellefiyet, İmtiyaz name, ruhsatname ve diploma harçlarını kendilerine bu belgeler verilen kişiler ödemekle mükelleftirler (md.90) şeklinde tanımlanmıştır.

Trafik harçlarında mükellefiyet, Trafik harçlarını, harca mevzu olan işlemin yapılmasını isteyen kişiler ödemekle mükelleftir. (md.120) şeklinde tanımlanmıştır.

41

1.8.7. Katma Değer Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Mükellef ve vergi sorumlusu kanunun 8. Maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır. 1- Katma Değer Vergisinin Mükellefi: a) mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanlar, b) ithalatta mal ve hizmet ithal edenler, c) transit taşımalarda gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanlar, d) PTT İşletme Genel Müdürlüğü ve Radyo Ve Televizyon Kurumları, e) her türlü şans ve talih oyunlarını tertip edenler, f) (mülga) g) 1 inci maddenin 3 üncü fıkrasının (c) bendine giren hallerde bunları tertipleyenler veya gösterenler, h) Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 ‘inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenler, ı) isteğe bağlı mükellefiyette talepte bulunanlardır. 2.- vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı veya katma değer vergisini fatura veya benzeri vesikalarda göstermeye hakkı bulunmadığı halde; düzenlediği bu tür vesikalarda katma değer vergisi gösterenler, bu vergiyi ödemekle mükelleftirler. Bu husus kanuna göre borçlu oldukları vergi tutarından daha yüksek bir meblağı gösteren mükellefler için de geçerlidir. Bu gibi sebeplerle fazla ödenen vergiler, Maliye Bakanlığı’nın belirleyeceği usul ve esaslara göre ilgililere iade edilir.

1.8.8. Kurumlar Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Kurumlar Vergisi Kanununda mükelleflerin kimler olduğu sayılmış ve bunların özellikleri belirtilmiştir. Bu kapsamda sayılanlar. (1) Sermaye şirketleri, (2) Kooperatifler, (3) İktisadî kamu kuruluşları, (4) Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler, iktisadî kamu kuruluşu gibi değerlendirilir, (5) Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler, (6) İktisadî kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi bunların iktisadî niteliğini değiştirmez.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nda tam ve dar mükellefiyet ayrımı yapılmış ve kanunun 3. Maddesinde şu şeklide tanımlanmıştır.

42

Tam mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunanlar gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler.

Dar mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler.

1.8.9. Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Motorlu Taşıtlar Vergisinde mükellefiyet, kanunun 3. Maddesinde, Motorlu Taşıtlar Vergisi’nin mükellefi; trafik sicili ile Ulaştırma Bakanlığı’nca tutulan sivil hava vasıtaları sicilinde adlarına motorlu taşıt kayıt ve tescil edilmiş olan gerçek ve tüzel kişilerdir şeklinde tanımlanmıştır.

1.8.10. Özel Tüketim Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Özel Tüketim Vergisinde mükellefiyet, kanunun 4. Maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre; Özel Tüketim Vergisinin mükellefi, bu Kanuna ekli; a) (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler, b) (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanlar için; motorlu araç ticareti yapanlar, kullanmak üzere ithal edenler veya müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerdir. Şeklinde tanımlanmıştır.

1.8.11. Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’ndaki mükellefiyet tanımı kanunun 5. Maddesinde yapılmış olup şöyledir. Veraset ve İntikal Vergisinin mükellefi, veraset tarikiyle veya ivazsız bir tarzda mal iktisap eden şahıstır.

1.8.12. Vergi Usul Kanunu’ndaki Mükellefiyet Tanımı

Vergi Usul Kanunu, birinci kitap, birinci kısım, ikinci bölüm madde 8. de mükellef: vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir. Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı

43 muhatap olan kişidir. Vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz. Bu kanunun müteakip maddelerinde geçen "mükellef" tabiri vergi sorumlularına da şamildir. Şeklinde tanımlanmıştır.

1.9. MÜKELLEFİN ÖDEVLERİ

Vergi yükümlülerinin asıl ödevi, kendi üzerine düşen vergiyi zamanında ve tam olarak ödemektir. Bu yükümlülüğe maddi vergi yükümlülüğü de denilmektedir. Bu görevlerin yanında birde kanunlarla verilen çeşitli ödevlerin de yerine getirilmesi gerekmektedir. Bu yükümlülüklere şekli yükümlülükler denilmekte olup, iş grupları, iş hacmi, gibi kriterlere göre farklılıklar gösterir. Bu yükümlülüklerin yasalara uygun olarak yerine getirilmemesi durumunda mükellefler yasalarda öngörülen yaptırımlarla karşılaşmaktadırlar (Kızılot - Taş, 2013: 79).

Mükelleflerin ödevleri şu şekilde sayılabilir (VUK, mevzuat.basbakanlik.gov.tr).

1- İşleri ile ilgili kanunda belirlenen konularda bildirimde bulunmak,

2- Defter tutmak,

3- Defterleri tasdik ettirmek (tasdik zamanında, yetkili makamlara tasdik ettirmek),

4- Kayıt nizamına uymak (kayıtları Türkçe tutmak ve Türk parası kullanmak, defterleri mürekkeple ya da makine ile yazmak, yanlış kayıtları usulüne uygun düzeltmek, boş satır bırakmamak, sayfaları yok etmemek, kayıtları zamanında yapmak.),

5- Kayıtların belgelenmesi (fatura kullanmak, faturaları usulüne uygun düzenlemek, perakende satış fişi, gider pusulası, müstahsil makbuzu, ücret bordrosu ve ücret bordrosu yerine geçen belgeler, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu liseleri, günlük müşteri listeleri, muhabere evrakları, bono veya poliçeler, diğer vesikalar.),

6- Defter ve belgelerle, diğer vesikaların muhafaza ve ibraz ödevi,

7- Vergi inceleme elemanlarına yardımcı olma ödevi,

8- Vergi levhası alma zorunluluğu,

44

9- Ödeme kaydedici cihaz kullanma mecburiyeti ve elektronik ortamda kayıt ve belge düzenleme,

10- Çiftçilerin ekim ve sayım beyanında bulunma mecburiyeti,

11- Vergi beyannamelerinin tasdik mecburiyeti,

12- Vergi numarası kullanma mecburiyeti,

13- Maliye Bakanlığı’nca getirilen ödevleri yerine getirmek.

1.10. VERGİ UYUMU VE MÜKELLEF HAKLARI İLİŞKİSİ

Hukuk devletinin, vergi hukuku açısından gereği günümüzde genel olarak mükellef hakları şeklinde ifadesini bulmaktadır. Bu nedenle mükellef hakları ile hukuk devleti adına yapılacaklar birbirlerine olumlu katkı sağlayacaktır. Mükellef haklarının en genel çatısını anayasada vergiler ve diğer konularda getirilen esasların oluşturduğu bilinmelidir. Bu nedenle mükellef hakları hukuk devleti unsurlarının doğal bir yansıması olarak kabul edilebilir (Şenyüz, 2014: 84).

Mükellef hakları kavramı; son yıllarda vergi hukuku alanında çeşitli araştırmalara konu olmuştur. Gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerin vergi yönetiminde gün geçtikçe daha ayrıntılı olarak tartışılmakta ve uygulamaya çalışılmaktadır. Vergi yönetimine tanınan hakların kullanımı ile vergi mükellefinin temel hakları arasında potansiyel bir çelişki bulunmaktadır. Bu nedenle mükelleflerin kendilerine sağlanacak haklar vasıtasıyla korunması gerekmektedir. Mükellef hakları, vergi mükellefleri ile vergi idareleri arasındaki ilişkilerin geliştirilmesi bakımından önem taşımaktadır (Egeli - Dağ, 2012: 130-131).

Vergileme işlemlerinde vergi alacaklısı konumundaki devletin vergilendirme yetkisi ve bu yetkiyi nasıl kullanacağı, diğer tarafta ise, mükellefin, daha çok görev ve yükümlülükleri araştırma konusu yapılmıştır. Ülkelerin vergi yasalarında, vergileme sürecinde mükellefin haklarını savunmaları için başvuracakları yollar düzenlenmiş olmasına rağmen, mükellef hakları konusu ihmal edilmiş durumdadır (Gerçek, 2006: 209).

Vergi Usul Kanununda mükelleflerin ödevleri ayrıntılı bir şekilde düzenlendiği halde mükellef haklarına ilişkin sistematik ve bütüncül bir düzenleme

45 bulunmamaktadır. Vergi sisteminin sağlıklı bir şekilde işlemesi vergi idaresiyle mükellefler arasında gönüllü iş birliğinin sağlanmasına bağlıdır. Karşılıklı güvene dayanan bir sistemin oluşturulması ve mükellef haklarının ayrıntılı bir şekilde tanımlanıp korunması vergi sisteminin etkinliğini artıracaktır. Bu nedenle, mükellef hakları, OECD standartlarına uygun olarak, Vergi Usul Kanunu’nda ayrıntılı bir şekilde düzenlenmelidir (Kalkınma Bakanlığı, 2014: 42).

1.10.1. Mükellef Hakları Bildirgesi

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca 2016 yılı mart ayında Mükellef Hakları Bildirgesi yayınlanmıştır (http://www.gib.gov.tr /mukellef-hizmetleri/mukellef- haklari). Gelir İdaresi Başkanlığı internet ana sayfasında yer alan mükellef hakları bildirgesinin metni şu şekildedir.

“Bu bildirge, Türk Gelir İdaresinin mükellef odaklı, kaliteli hizmet sunma anlayışı içerisinde, saygılı ve dürüst olma temel ilkesiyle çalışmaya, vergi ödemenin sadece bir yükümlülük değil vatandaş olma ve sorgulama hakkı olduğu bilinciyle kendisinden hizmet alan herkesi memnun etmeye ve sorunları çözmeye olan bağlılığını onaylar.

Bu nedenle;

Vergi konusundaki gelişmeleri sürekli güncellenen internet sayfamızla ve basılı yayınlarla sizlere en kısa zamanda duyuracağız.

Vergi incelemelerinde kanunları doğru, tarafsız ve tutarlı bir şekilde uygulayacağız. İncelemenin her aşamasında sizi bilgilendireceğiz

Ücretsiz e-posta sistemimize kaydolmanız durumunda vergisel gelişmeleri kaynağından ve anında öğrenmiş olacaksınız

Şikayetlerinizi gerçek kimlik ve iletişim bilgilerinizle iletmeniz halinde, en kısa sürede sonuç ile beraber size döneceğiz.

Şahsi ve gizli bilgilerinize saygılıyız. Bu bilgileri Vergi Usul Kanunu'nun öngördüğü haller dışında açıklamayacağız ve kullanmayacağız.

Sürekli olarak kendimizi yenileyecek, daha iyi hizmet sunmanın arayışı içinde olacağız.”

Mükellef Hakları Bildirgesi, mevcut konumumu ile pozitif hukuk açısından icrai nitelik taşımayan, bireylerin hukuki durumlarını etkilemeyen, görüş (düşünce-mütalaa) belirten işlem veya yol gösterici işlemdir. Bu bildirge hem içeriği hem de hukuki

46 sonuçları ile hukuk düzenimize ve mükellef hakları bakımından da hukuk kazanımlarına hiçbir katkısı olmayan temenniler mahiyetinde değerlendirilmiştir (Özgenç, 2007)

1.10.2. Genel Mükellef Hakları

Genel mükellef hakları; vergi idaresi ile mükellef arasındaki ilişkilerde, vergi kanunlarının işleyişi ve geçerliliği ile ilgili bütün mükelleflere tanınan yetkileri düzenlemektedir (Gerçek, 2006: 146)

Genel haklar; tüm mükelleflerin sahip oldukları haklardır. Genel haklar arasında herhangi bir hiyerarşi ve öncelik yoktur. Tüm mükelleflere, vergi kanunların uygunluğu işleyişi ve geçerliliği sırasında güvence sağlamaktadır (Egeli - Dağ, 2012: 133)

Genel mükellef hakları şu şekilde sayılabilir; adil, eşit ve saygılı hizmet alma hakkı, bilgi alma hakkı, başvuru hakkı, vergilemede belirlilik hakkı, mükelleflere ilişkin bilgilerin gizliliği hakkı, temsilci kullanma hakkı ve özel hayatın gizliliği hakkıdır.

1.10.3. Özel Mükellef Hakları

Özel mükellef hakları, vergi kanunlarındaki özel durumlar, işlemler ve uygulamalar esnasında, bunlara maruz kalan mükelleflerin talep edebilecekleri usul kuralları hususunu düzenlemektedir (Gerçek, 2006: 146).

Özel haklar; vergi tahsilatı sırasında, vergi ihtilaflarının çözümü sırasında ve vergi denetimi sırasındaki hakları içermektedir (Kızılot - Taş, 2013: 96-97).

Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve OECD ülkelerinde vergi mükelleflerine tanınan haklar ile ilgili yapılan düzenlemelere benzer olarak mükellef hakları konusunda yapılacak yasal düzenlemeler ile idare ve mükellef arasındaki vergisel ilişkilerin daha etkili sonuçlar doğuracağı söylenebilir (Çetin - Gökbunar, 2010).

1.11. VERGİ SORUMLUSU VE TÜRK VERGİ SİSTEMİNDEKİ BAŞLICA SORUMLULUK HALLERİ

1.11.1. Vergi Sorumlusu

Vergi Usul Kanunu’nda vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesi ile muhatap olan kişidir şeklinde tanımlanmıştır (VUK, Md. 8/2).

47

Vergi Sorumlusu; kendisi vergi mükellefi olmadığı halde esas mükellef adına vergiyi ödemek zorunda olan kişidir (Pehlivan, 2013 b: 59).

1.11.2. Türk Vergi Sistemindeki Başlıca Sorumluluk Halleri

1.11.2.1.Kanuni Temsilcilerin Ödevi ve Sorumluluğu

Tüzel kişilerle, küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir. Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Türkiye'de bulunmayan mükelleflerin Türkiye'deki temsilcileri hakkında da uygulanır. Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler. Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz (VUK, Md. 10).

Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu, AATUHK belirtilmiştir. Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu kanun hükümlerine göre tahsil edilir. Bu madde hükmü, yabancı şahıs veya kurumların Türkiye’deki mümessilleri hakkında da uygulanır. Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmaz. Temsilciler, teşekkülü idare edenler veya mümessiller, bu madde gereğince ödedikleri tutarlar için asıl amme borçlusuna rücu edebilirler (AATUHK mükerrer md. 35).

1.11.2.2. Vergi Kesenlerin Sorumluluğu

Vergi kesenlerin sorumluluğu Vergi Usul Kanunu’nun 11. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur

48 olanlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten sorumludurlar

Vergi kesenlerin kimler olduğu, Gelir Vergisi Kanunu madde 94’te şu şekilde sayılmıştır. Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.

Vergi kesintisi yapmak zorunda olanlar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinde şu şekilde sayılmıştır. Kamu idare ve kuruluşları, iktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarını bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar:

1.11.2.3. Mirasçıların Sorumluluğu

Mirasçıların sorumluluğu Vergi Usul Kanunu’nun 12. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mensup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölenin vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar.

1.11.2.4. Limitet Şirketlerin Vergi Sorumluluğu

Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veyatahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar. Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi

49 gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur (AATUHK, md. 35).

1.11.2.5. Tasfiye Memurlarının Sorumluluğu

Tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, tasfiyenin başladığını üç gün içinde ilgili tahsil dairelerine bildirmek mecburiyetindedirler. Tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, amme idarelerinin her türlü alacaklarını ödemeden veya ödemek üzere ayırmadan önce tasfiye sonucunda elde edileni dağıtamazlar veya bunlar üzerinde herhangi bir şekilde tasarrufta bulunamazlar. Aksi halde tahakkuk etmiş ve edecek amme alacaklarından tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler şahsen ve müteselsilen mesul olurlar. Bu mesuliyet yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını geçemez. Bunların ödedikleri borçlar için amme alacağı ödenmeden kendilerine dağıtım yapılmış olanlara rücu hakları mahfuzdur (AATUHK, md. 33).

1.11.2.6. Emlak Vergisi’nde Sorumluluk

Emlak Vergisi’ndeki sorumluluk hali Emlak Vergisi Kanunu’nun 30. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Devir ve ferağı yapılan bina ve arazinin, devir ve ferağın yapıldığı yıl ile geçmiş yıllara ait ödenmemiş Emlak Vergisi’nin ödenmesinden devreden devralan müteselsilen sorumlu tutulurlar.

1.11.2.7. Katma Değer Vergisi’nde Sorumluluk

Katma Değer Vergisi’nde sorumluluk kanunun 9. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir.

1.11.2.8. Özel Tüketim Vergisi’nde Sorumluluk

Özel Tüketim Vergisinde sorumlulukkanununun 4. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmaması halleri ile gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı,

50 vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tâbi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir.

1.11.2.9. Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumluluğu

Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 27. maddesinde, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar şeklinde belirtilmiştir.

1.11.2.10. Karnesiz Hizmet Erbabı Çalıştıranların Sorumluluğu

Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı ile götürü gider usulünü kabul eden gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, yanlarında çalışan hizmet erbabının, kanunun tayin ettiği süre içinde karne almalarını ve karnelerinde yazılı vergilerini ödemelerini temin etmeye mecburdurlar. Bu mecburiyete riayet edilmediği takdirde zamanında karne almamış veya vergisini tarh ettirmemiş olan hizmet erbabının vergisi iş veren kimse adına tarh edilir ve vergi cezası da aynı kimse adına kesilerek ondan tahsil olunur (VUK. md. 251).

1.11.2.11. Motorlu Taşıtlar Vergisi’nde Sorumluluk

Noterler, trafik sicil memurları ile Ulaştırma Bakanlığı sivil hava vasıtaları sicil memurları gibi, taşıtların her türlü satış veya devir işlemlerini yapanlar, motorlu taşıtların her türlü satış veya devir işlemlerini yapmadan önce, bu taşıtlara ait o güne kadar ödenmemiş motorlu taşıtlar vergileri ile gecikme zamları, gecikme faizleri ve vergi cezalarının ödendiğini gösterir belgeyi istemeye mecburdurlar. Taşıtlarla ilgili fenni muayene komisyonları, fenni muayene yapma yetkisi verilen gerçek ve tüzel kişiler ile Ulaştırma Bakanlığı Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü taşıtların fenni muayenelerini yapmadan, uçuşa elverişli belgelerini vermeden önce, verginin ödenip ödenmediğini araştırmak zorundadırlar. Yukarıdaki belirtilen zorunluluklara uymadan işlem yapanlar, ödenmeyen veya noksan ödenen vergiler ile gecikme zamları, gecikme

51 faizleri ve vergi cezalarından, mükelleflerle birlikte müteselsilen sorumludurlar (MTVK, md. 13)

1.11.2.12. Veraset ve İntikal Vergisi’nde Sorumluluk

Veraset ve İntikal Vergisinde sorumluluk kanununun 19. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Tapu memurları vergi dairesince verilmiş ilişik kesme belgesi olmaksızın devir ve ferağ işlemi yapamazlar, aksi halde verginin ödenmesinden mükellefler ile birlikte müteselsilen sorumlu olurlar.

1.11.2.13. Damga Vergisi’nde Sorumluluk

Damga Vergisinde sorumluluk kanununun 24. maddesinde şu şekilde belirtilmiştir. Vergiye tabi kağıtların Damga Vergisi’nin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur Birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenler müteselsilen sorumludurlar. Kağıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumlar müteselsilen sorumludurlar.

1.12. VERGİ MÜKELLEFİ İLE VERGİ SORUMLUSU ARASINDAKİ FARKLAR

Vergi yükümlüsü ile karıştırılmaya son derece müsait olan kavram vergi sorumlusudur (Nadaroğlu, 1996: 235).

Vergi Usul Kanunu 8. Maddesinde Mükellef ve Vergi Sorumlusu:

“Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir.

Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.

Vergi kanunlariyle kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna mütaallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz.

52

Bu kanunun mütaakıp maddelerinde geçen "mükellef" tabiri vergi sorumlularına da şamildir” olarak tanımlanmıştır.

Vergi mükellefi ile vergi sorumlusu arasındaki fark; vergi mükellefinin vergi borcu olması şartı aranırken vergi sorumlusunda bu tür bir şartın aranmamasıdır (Aydın - Çaşkurlu, 2013: 294). Vergi sorumlusu kendisi gerçek yükümlü olmamasına rağmen vergi kanunlarının emredici hükümleri ile verginin vergi dairesine ödenmesi ve gerekli olan diğer işlemleri yapmak zorunda olan kişidir. Devletin asıl vergi yükümlüleri dururken üçüncü kişilere vergi sorumluluğu getirmesindeki temel amaç, verginin daha kolay ve daha az masrafla toplanmasını ve vergi güvenliğini sağlamaktır (Kızılot - Taş, 2013: 40). Vergi sorumlusu ile vergi mükellefi arasındaki temel fark, vergi borcunu doğuran olayın vergi mükellefinin şahsında gerçekleşmesidir. Vergi sorumlusunun görevi, vergi borcunu, kanuni mükellef adına vergi dairesine ödemek ve vergilemeye ilişkin diğer görevleri yerine getirmektir (Pehlivan, 2013 b: 101-102).

İradi temsil durumunda vergi dairesinin muhatabı vekil değil, asıl yükümlüdür. Vekilin vergileme ile ilgili ödevlerini yerine getirmemesi halinde eksik ödenen vergiler asıl yükümlüden istenir ve cezalarda asıl yükümlü adına kesilir. Vekilin kasıt ve ihmali sebebiyle cezaya muhatap olan asıl yükümlü ödediği cezalar için vekil hakkında emniyeti suistimal iddiasıyla dava açabilir (Kızılot - Taş, 2013: 39).

Her vergi mükellefi kendisine düşen vergi borcunun ödenmesinden sorumludur. Ancak bazı durumlarda kanun koyucu vergi borcunun esas mükellef tarafından değil, başkaları tarafından ödenmesini öngörür. Vergi sorumluluğu, mükellefiyette olduğu gibi kanundan doğar ve başkalarına devredilemez (Pehlivan, 2013 a: 59). Vergi sorumlusu veya aracı (mutavassıt) ödeyici, verginin kaynaktan kesilmesi usulünde vergiyi kesip, alacaklı vergi dairesine yatırması gereken kişidir. Aracı ödeyici (vergi sorumlusu) vergiyi kendi mal varlığından değilde asıl mükellefin mal varlığından ödemiş olmaktadır (Akdoğan, 2005: 148).

1.13. VERGİ EHLİYETİ

Vergi Usul Kanunu’nun 9. Maddesinde Vergi Ehliyeti; “Mükellefiyet ve vergi sorumluluğu için kanuni ehliyet şart değildir. Vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunması mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmaz” şeklinde

53 açıklanmıştır. Buna göre bir kimsenin kanuni ehliyetinin olup olmaması onun vergi mükellefiyetine herhangi bir etkide bulunmamaktadır.

Gerçek kişilik doğumla başladığına göre; bir bebeğin, küçük bir çocuğun, temyiz kudretine sahip olmayan birinin veya bir akıl hastasının vergi yükümlüsü veya vergi sorumlusu olması mümkündür. Bunların vergiye ilişkin ödevlerini kanuni temsilcileri yerine getirmek zorundadır (Kızılot - Taş, 2013: 38).

1.14. VERGİ MAHREMİYETİ VE YASAKLAR

Vergi mahremiyeti konusu, VUK’un 5. maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre; “Vergi mahremiyeti: Aşağıda yazılı kimseler görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nef'ine kullanamazlar;

1. Vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar.

2. Vergi Mahkemeleri, Bölge İdare Mahkemeleri ve Danıştay’da görevli olanlar.

3. Vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenler.

4. Vergi işlerinde kullanılan bilirkişiler.

Bu yasak, yukarıda yazılı kimseler, bu görevlerinden ayrılsalar dahi devam eder. Ancak, vergi güvenliğini sağlamak amacıyla Gelir Vergisi mükelleflerinin yıllık Gelir Vergisi, sermaye şirketlerinin Kurumlar Vergisi beyannamelerinde gösterdikleri matrahları (zarar dahil) ve beyanları üzerinden tarh olunan Gelir ve Kurumlar Vergileri ile mükelleflerin ad ve unvanları, bağlı oldukları vergi dairelerince beyannamelerin verildiği yıl içinde dairenin münasip yerlerine asılacak cetvellerle ilan olunur. Mükellefin bağlı bulunduğu teşekkül varsa, bu ilan orada da yapılır.

Mükelleflerin vergi tarhına esas olan beyanları, kesinleşen vergi ve cezaları ile vadesi geçtiği halde ödenmemiş bulunan vergi ve ceza miktarları Maliye Bakanlığı’nca açıklanabilir. Maliye Bakanlığı bu yetkisini mahalline devredebilir. Ayrıca, kamu görevlilerince yapılan adlî ve idarî soruşturmalar ile ilgili olarak talep edilen bilgi ve belgeler ile bankalara yapacakları vergi tahsiline yönelik bilgiler verilebilir. Bu

54 bilgilerin verilmesine ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı’nca belirlenir. Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenledikleri veya kullandıkları vergi inceleme raporuyla tespit olunanların, kanunla kurulmuş mesleki kuruluşlarına ve 3568 sayılı Kanunla kurulan birlik ve meslek odalarına bildirilmesi vergi mahremiyetini ihlal sayılmaz. Bu takdirde kendilerine bilgi verilen kişi ve kurumlar da bu maddede yazılı yasaklara uymak zorundadırlar. Maliye Bakanlığı bilgilerin açıklanmasıyla ilgili usulleri belirlemeye yetkilidir.

Gelir Vergisi mükellefleri (kazancı basit usulde tespit edilenler dahil) ile sermaye şirketleri her yıl mayıs ayının son gününe kadar vergi tarhına esas olan kazanç tutarları ile bunlara isabet eden vergi miktarlarını gösteren levhayı almak zorundadırlar. İlan ve levhalara ilişkin diğer hususlar Maliye Bakanlığı’nca belli edilir. Açıklanan bu bilgiler ele alınarak mükelleflerin haysiyet, şeref ve haklarına tecavüz edilemez.” (VUK, md. 5)

Vergi idaresi ile mükellef arasındaki ilişkilerde mükellef hakkında edinilen bilgilerin güvenliğinin sağlanması, bu bilgilerin ifşa edilmemesi ve diğer kişiler yararına kullanılmaması gerekliliği vergi mahremiyeti olarak adlandırılan temel haklardan birini ifade etmektedir (Orkunoğlu Şahin, 2012: 200-201). Vergi mahremiyeti, vergilendirme işlemleri sırasında görevliler tarafından öğrenilen ve mükelleflere ait gizli kalması gereken bilgilerin açıklanmasını ve kullanılmasını yasaklayan bir düzenlemedir. Vergi mahremiyeti hem idare hem de mükellefler açısından pek çok olumlu sonuç doğurmaktadır. Türk Vergi Hukuku’nda da önemli bir fonksiyon görmektedir (Ünsal, 2003).

Vergi mahremiyeti kapsamında getirilen yasağın vergi kanunlarının uygulanması konusunda yetkili kişilerin bu görevleri sırasında çok önemli bilgilere ulaşması ve bu durumun üçüncü kişiler nezdinde paylaşılmasının ya da kendi lehinde kullanılmasının anayasal bir hak olan hukuki güvenlik ilkesine zarar vereceği düşüncesi vardır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 228). Devletin vergi yükümlülerinin vergi ile ilgili hesapları üzerinde sahip olduğu güçlü yetkiye karşın, vergi mükelleflerine de bazı güvenceler veya mükellef hakları sağlanması hukuki bir gerekliliktir. Vergi mahremiyetine uyma görevi de bu güvencelerden veya mükellef haklarından biridir hukuki anlamda kişinin küçük dünyasının bir zorunluluğudur (Erol, 2011: 210).

55

İKİNCİ BÖLÜM

VERGİ UYUMUNUN TEORİK YAPISI

2.1. VERGİLEMENİN SINIRLARI

Modern devlet, ulusa dayalı, laiklik ilkesine göre örgütlenmiş ve kurduğu rasyonel hukuk sistemiyle de ulus-devlete bağlı vatandaşlık anlayışını beraberinde getirmiştir. Modern devlet birçok kamu hizmetini halkına sunma taahhüdünde bulunan ve özellikle II. Dünya Savaşı sonrasında sosyal devlet kavramının gelişmesiyle yeni özellikler kazanan idari devlettir (Çevik, 2012: 51).

Vergiler, tarih boyunca, yönetilenlerle yönetenler arasındaki çatışmaların temel konularından biri olmuştur. Maliye tarihinde “temsiliz vergileme olmaz” sözü önem ve değer taşımaktadır. Devleti temsil eden kralların ve hükümdarların keyfi vergiler koymaları, halkın isyan etmesine neden olmuştur. Ağır vergiler altında ezilen halk, vergilerin ancak halkı temsil eden parlamentonun izni ve onayı ile konulması halinde adil ve meşru olabileceğini öne sürmüş ve bunları kazanabilmek için mücadele etmiştir. Demokrasi mücadelesinin başlangıcını oluşturan bu gelişmeler sonucunda vergilerin ancak halkın temsilcilerinin izni ve onayı ile konulması gerektiği kabul görmüştür (Aktan - Dileyici - Saraç, 2017: 91).

Devlet dilediği ölçüde ve miktarda vergi alabilir mi? Sorusunun cevabı, tek kelime ile, Hayır’dır. Çünkü her ülkede vergilemenin mutlaka bir sınır bulunmaktadır (Pehlivan, 2013 b: 161). Devletin toplayacağı vergilerin de bir sınırı bulunmaktadır. Bu sınır; ülkenin vergi kapasitesi ile ilgilidir. Belirlenen bu sınır, ülkeye ve zamana göre değişiklik göstermektedir (Dursun, 2008: 45). Etkin ve adil bir vergi sisteminin oluşturulması vergilemenin ekonomik, mali ve psikolojik sınırlarının bilinmesine ve bu sınırlar dikkate alınarak hareket edilmesine bağlıdır. Söz konusu sınırların aşılması halinde vergilemeye karşı tepkilerin ortaya çıkması beklenen bir durum olacaktır (Cura, 2016: 97).

Vergiler, devletin egemenlik gücü ile tek taraflı olarak alınmaktadır. Durum böyle olsa da vergilemede nihai bir sınır vardır. Hükümetler vergileri ancak belirli

56 sınırlara kadar arttırabilirler. Verginin bir birim dahi arttırılamayacağı noktaya, vergi sınırı denilmektedir. Vergilerin; hukuki, iktisadi, mali, siyasal, toplumsal, kültürel ve psikolojik sınırları bulunmaktadır (Saruç, 2015: 27; Nadaroğlu, 1996: 285).

2.1.1. Vergilemenin Mali Sınırı

Vergilemenin mali sınırı bir ölçüde elastikidir. Bu esneklik vergi oranlarındaki artışla doğru orantılı değildir. Vergi konusu mal veya hizmetin talep esnekliği ikame imkânı, yeni vergilerin veya arttırılan oranların sebep olduğu psikolojik tepki ve benzeri faktörler vergi hasılatının beklenen ölçüler içinde artması için yeterli olmayabilir. Yeni bir vergi getirildiğinde veya vergi oranları yükseltildiğinde mükellefler vergiden kaçınmak için bazen tüketimi kısacak bazen de ikame imkânı olan daha düşük oranlı vergisi olan malların tüketimine yönelecektir. Bazı durumlarda da vergi kaçırmanın yollarını arayacaktır (Nadaroğlu, 1996: 288).

Vergi oranının arttırılmasına rağmen vergi gelirlerinde bir artışın olmadığı noktaya gelindiğinde verginin mali sınırına ulaşıldığı söylenebilmektedir (Saruç, 2015: 28; Nadaroğlu, 1996: 288; Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 216). Mali sınırın aşılması, yükümlüler üzerinde olumsuz etkiler meydana getirecek ve bunun sonucunda da vergiden kaçınma ve vergi kaçakçılığı gibi faktörler ortaya çıkacaktır (Çetin Gerger, 2011: 52).

Teorinin temelleri, vergi oranları ile vergi gelirleri arasındaki ilişkinin temel fikri, vergi oranlarındaki değişimlerin gelir üzerinde iki etkiye sahip olmasıdır: Aritmetik etki, basitçe, vergi oranları düşürüldüğünde, vergi gelirleri de düşecektir. Bunun tersi ekonomik etki, vergi oranlarındaki artışla birlikte, daha düşük vergi oranlarının iş, çıktı ve istihdam üzerindeki olumlu etkisini ve dolayısıyla vergi tabanını, bu faaliyetleri artırmak için katkılar sağlayacaktır. Vergi oranlarını yükseltmek, vergilendirilmiş faaliyetlere katılımı cezalandırmak suretiyle tam tersi bir ekonomik etkiye sahiptir. Aritmetik etki her zaman ekonomik etkiden ters yönde çalışmaktadır. Dolayısıyla, vergi oranındaki değişimlerin ekonomik ve aritmetik etkileri bir araya getirildiğinde, vergi oranlarındaki değişimin toplam vergi gelirleri üzerindeki etkileri çok açık olmamaktadır (Laffer, 2004: 2).

57

Şekil 2.1.Laffer Eğrisi Kaynak: Laffer, A. B. (2004: 2).

Şekil 2.1. belirli gelir seviyelerine tekabül eden vergilendirme düzeyinin değil, Laffer Eğrisi kavramının grafik gösterimidir. Şekil 2.1.’e göre; vergi oranının yüzde sıfır olması yani hiç vergi olmaması durumunda hükümet hiç vergi toplayamayacaktır. Aynı şekilde, yüzde yüzlük bir vergi oranıyla da hükümet hiç vergi geliri tahsil demeyecektir. Çünkü hiç kimsenin sonradan hiçbir kazanç elde edemeyeceği bir işte çalışmak istemesi mümkün değildir. Böyle iki aşırılık arasında aynı miktarda vergi toplanacak iki alan bulunmaktadır bunlardan biri yüksek vergi oranı dar vergi tabanı ve düşük vergi oranı geniş vergi tabanıdır (Laffer, 2004: 2-3).

Laffer eğrisi, vergi oranları ve vergi gelirleri ile tahmini olarak vergilendirilebilir gelirler arasındaki ilişkiyi göstermektedir. Laffer Eğrisi, yüksek vergi oranlarının vergi gelirlerinde kesin olarak bir azaltıcı etki oluşturacağını göstermektedir. Fakat eğri üzerinde çok daha aşağılarda yer alan vergi oranları da vergiye tabi gelirleri değiştirerek vergi gelirlerinde bir azalışa neden olabilmektedir. (Mitchell, 2011: 326).

1970’li yılların sonlarına doğru A. Laffer tarafından gündeme getirilen bu görüş, daha önceki yüzyıllarda pek çok filozof ve iktisatçı tarafından açıklanmıştır. Literatüre "Laffer Etkisi" olarak giren bu görüş, "Haldun-Laffer Etkisi" olarak da adlandırılmaktadır. A. Laffer tarafından açıklanan bu görüş ilk olarak 14. yüzyılda

58 filozof İbni Haldun tarafından açıklanmıştır. İbni Haldun 1371’de ünlü Mukaddime adlı eserinde şunları yazmıştır: (Aktan, 2009: 45-46).

"Toplumun (hanedanın) oluşumunun başlangıcında vergiler, küçük matrahlar karşılığında yüksek vergi hasılatı sağlar. Toplumun (hanedanın) genişlemesi ile birlikte, vergiler büyük matrahlara karşılık düşük vergi hasılatı sağlar." (Khaldun, 1981; 230’dan aktaran Aktan, 2009: 45).

2.1.2. Vergilemenin İktisadi Sınırı

İktisadi sınır, vergilerin en yüksek seviyede alınıyor olmasına karşın ekonominin bu durumdan zarar görmemesi halidir. Vergiler bu sınırı geçerse üretim düşer gelir dağılımı ve fiyatların dengesi bozulur. İktisadi sınırın ne olması gerektiği vergi almanın marjinal sosyal maliyetinin kamu hizmetlerinden yararlanmanın marjinal sosyal faydaya eşit olması şeklinde ifade edilebilir. Vergilerin sınırının kamu giderlerinin sınırı ile çok yakından bağlantılı olduğu söylenebilir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 215).

Devlet vergilendirme yetkisini teorik olarak milli gelirin tamamının alındığı noktaya kadar yükseltebilir. Gerçi bu durum da bir sınırdır. Böyle bir durumda kamusal ve özel tüm ihtiyaçların devlet tarafından karşılanması gerekir. Bunu da uygulama imkânı yoktur. Bu uygulamaya en koyu sosyalist sistemlerde dahi rastlanmamıştır. Durum böyle olunca vergilemenin de bir iktisadi sınırının varlığı ortaya çıkmaktadır. Fakat bu sınırın sayısal olarak değeri şimdiye kadar bulunamamıştır (Nadaroğlu, 1996: 286).

Ülkeler açısından bakıldığında, vergilerin büyüklüğü milli gelir seviyesi ile sınırlıdır. Mükellefler açısından bakıldığında ise vergiler bireysel gelir ile sınırlıdır. Mükellefin gelirinin tümünün vergilendirilmesine, müsadere, denilmektedir. Böyle bir durumda bireyler gerçek gelirlerini vergi idaresinden gizlemeye çalışacaktır. Vergilemenin iktisadi sınırı toplumdan topluma ve değişik zamanlarda farklılık gösterebilir. Bu nedenle kesin bir vergi oranı belirleyip bunun, vergilemenin iktisadi sınırı olduğunu belirtmek oldukça zordur (Saruç, 2015: 27).

59

2.1.3. Vergilemenin Psikolojik Sınırı

Vergilemenin psikolojik sınırı, vergilerden dolayı yükümlülerin davranışlarında mali verimliliğin azalacağı ve istenmeyen reaksiyonların meydana geleceği nokta olmalıdır. Bu sınır sayısal olarak belirlenememekle birlikte vergilere tahammül edilebilen sınır olarak ifade edilebilir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 218).

Vergi psikolojisi belli bir toplumda ve dönemde vergi zihniyeti ile vergi ahlakının oluşmasını önemli ölçüde etkileyen bir faktördür. Bu sebeple vergilemeye ilişkin kararlar alınırken psikolojik faktörün de göz önüne alınması gerekmektedir (Nadaroğlu, 1996: 289).

Vergilemenin psikolojik sınırları, doğal olarak mükellefin algılarıyla ilgili bir kavramdır ve kesin bir rakamla ifade edilmesi zordur. Psikolojik sınırı bireyin vergi ahlakı, vergi ödeme isteği, hükümete güveni gibi birçok farklı faktör etkileyebilmektedir. Bu nedenle, kesin oranlar vermek mümkün değildir. Bazı olağanüstü durumlarda (savaş, doğal felaketler, vb.) bu sınır yükselebilirken, ekonomide büyük israf ve yolsuzlukların olduğu algısı vergilemenin psikolojik sınırını düşürebilecektir (Saruç, 2015: 29).

Vergilemede, mükelleflerin davranış ve tutumlarında verginin mali verimliliğini azaltacak, ekonomik ve sosyal açıdan istenmeyen sonuçlara yol açacak şekilde değişikliklere yol açılması verginin psikolojik sınırlarına ulaşıldığının göstergesi sayılabilmektedir (Cura, 2016, 121).

2.1.4. Vergilemenin Siyasi Sınırı

Demokrasilerde siyasi partilerin nihai amacı seçimleri kazanıp iktidara gelmektir. Bunun için siyasi partiler oylarını maksimize etmek isterler. Vergilemeye ilişkin kararların alınmasında oy kaybı endişesi siyasi sınırı oluşturmaktadır. Böyle bir sınırın önceden tespit edilmesi mümkün değildir. Oyların düşmeye başladığı noktadan bir önceki fiili durum vergilemenin siyasi sınırıdır (Nadaroğlu, 1996: 288).

Siyasi organlar yeni vergi koymanın ya da vergi oranlarının arttırılmasının oy maliyetini iyi bilmektedirler. Bu sebeple siyasal organlar gelecek dönemlerde seçilme ihtimalini sürdürebilmek için vergi koyma ve vergi oranlarını arttırma konusunda

60

çekimser davranırlar. Siyasi sınır teorik olarak uygulamaya konulan vergi politikasının neden olduğu marjinal oy kaybı ile vergi arttırılması veya yeni vergi konulması sonucunda sağlanacak fonlarla yapılacak olan kamu hizmetleri sayesinde kazanılacak olan marjinal oy kazancı arasındaki ilişkiye göre belirlenmektedir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 217).

Vergi oranları artarken belli bir en üst noktaya kadar oy sayısı da artmaktadır. Ancak belli bir noktadan sonra oy sayısı düşmeye başlamaktadır. Vergi nedeni ile oyların düşmeye başladığı noktadan önceki durum, vergilemenin siyasi sınırıdır (Saruç, 2015: 28-29.

Politikacılar verginin siyasi sınırını zorlamak yerine şu yollardan vergi gelirlerini arttırabilirler. Mükellefler tarafından daha az hissedilen ÖTV ve KDV gibi vergilere yönelebilirler. Oy tehdidi ve oylama gücü bulunmayan ekonomik birimleri diğer ekonomik birimlere göre daha yüksek oranda vergilendirebilirler. Bu durumun en güzel örneği gümrük vergileridir. Politikacılar vergi yasalarının ve bütçe sürecinin karmaşık ve anlaşılmaz olmasını isterler. Aynı zamanda kararsızların vergi yükünü azaltırken, özellikle kendi partilerini desteklemeyen seçmenlerin de vergi yüklerini arttırmak isterler (Saruç, 2015: 29.

2.1.5. Vergilemenin Hukuki Sınırı

Modern devletlerde yönetim hukuk üzerinde temellenmektedir. Bu hukuk kuralları, devletin kendisi için, devlet adına çalışan kamu görevlileri için ve vatandaşlar için bağlayıcıdır (Vergin, 2003: 25).

Anayasa ve kanunlar ile çerçevesi çizilen sınırlar hukuki sınır olarak ifade edilmektedir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 217).

Anayasalarda kişiler için öngörülen haklar aynı zamanda devletin egemenliğinin de sınırıdır. Çünkü anayasadaki temel, kişisel, siyasi, sosyal ve ekonomikhaklar devletin egemenliğinin güvencesi altındadır. Anayasadaki hakların yanında kişiler için ödevler de öngörülmüştür. Devlet egemenliğini kişilere öngörülen ödevlerin yerine getirilebilmesi için anayasadaki sınırlar içinde ve hakları zedelemeden kullanmalıdır (Nadaroğlu, 1996: 285-286).

61

Hukuki sınır anayasa ve yaslardan kaynaklanır. Verginin hukuki sınırlarının ilk örneği, İngiltere’de 1215 yılında kralın kabul ettiği Büyük Özgürlük Fermanı ile gerçekleşmiştir. Böylece krala ait ve sınırsız bir yetki olan vergilendirme yetkisi sınırlandırılmıştır. Günümüz modern demokrasilerinde, halk seçtiği temsilcileri vasıtasıyla vergilendirme yetkisini kullanmaktadır. Günümüzde, kanunsuz vergi olmaz ilkesinin doğal sonucu olarak, vergiler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. 1982 Anayasasının 73. maddesinde vergilerin hukuki sınırlaması yapılmıştır. Mali güce açık olarak vurgu yapılmış ve vergi ve benzerlerinin ancak kanunla konulabileceği belirtilerek sınırlandırılmıştır (Saruç, 2015: 27).

Yasal idare ilkesi vergi hukuku alanında Anayasa’nın 73. Maddesi ile sağlam bir güvenceye bağlamıştır. Verginin yasallığı ilkesi bir taraftan genel objektif düzenleyici işlemlerle konulması diğer taraftan da kişisel, sübjektif özellikteki tarh ve tahsil işlemlerinin vergi yasalarına uygun ve doğru olarak yapılmasını kapsamaktadır (Çetin Gerger, 2011: 52).

2.1.6. Vergilemenin Toplumsal ve Kültürel Sınırı

Toplumların ekonomik gelişmişlik seviyeleri ve sosyal yapılarında kaynaklanan bazı özel haller de vergilemenin sınırlarının belirlenmesinde etken olabilir. Örneğin, gelişmiş ülkelerde hem milli gelir hem de kişi başına düşen gelir yüksek olduğundan, devletin vergi gelirlerinin oranı da yüksektir. Bu gibi durumlar vergilere karşı tepkilerin yumuşamasına sebep olurken, gelişmekte olan ülkelerde ise durum tam tersidir. Bu nedenle, vergilemenin mükellefin tüketim imkanlarını olumsuz yönde etkilememesi ve tasarruf ve sermaye birikimini engellemeyecek sınırlarda olması gerekmektedir (Nadaroğlu, 1996: 289).

2.2. VERGİ UYUMU KAVRAMI VE VERGİ UYUMUNUN ÖNEMİ

2.2.1. Vergi Uyumu Kavramı

Vergi uyumu kavramı İngilizcedeki tax compliance, ya da taxpayer compliance, kavramlarının karşılığıdır Türkçe’de aynı anlama gelecek kavramlar kullanılabilmektedir. Bunlardan bazıları, vergiye uygunluk, mükelleflerin vergiye uyumu, vergi yasalarına uyumdur (Tunçer, 2005: 218-219).

62

Vergi uyumu kavramı, genel olarak vergi mükelleflerin (taxpayers) vergi kanunlarına uyma derecelerine göre tanımlanmaktadır. Vergi uyumu; istekli mükelleflerin yönetimin zorlaması olmadan, vergi kanunlarının yazılı metnine ve ruhuna uygun olarak hareket etmeleri şeklinde ifade edilmektedir (James - Alley, 2002: 29-32).

Vergi uyumu (tax compliance, taxpayer compliance); beyannamenin verildiği zamanda yürürlükte olan, yasalar, yönetmelikler ve yargı kararlarına uygun olarak vergi yükümlülüğünün beyannamede tam olarak belirtilmesi ve beyannamenin zamanında ilgili yerlere verilmesidir. Vergi uyumsuzluğu (tax noncompliance, taxpayer noncompliance); Vergi uyumundaki standartlardan farklı olarak, vergi yükümlülüğünün düşük gösterilmesini (underreporting) ve yüksek gösterilmesini (overreporting) kapsamaktadır. Vergi uyumsuzluğu vergi mükellefinin cezai yaptırımlara da konu olan, bilerek düşük gösterilmesini içerdiği gibi yanlış bilgilendirme, yanlış anlama, dalgınlık veya benzer nedenlerden kaynaklanan düşük gösterilmesini de içerir. Bunun yanında mükellefin vergisini azaltmak için mali yasalara uygun olarak yapılandırması vergi uyumsuzluğu olarak değerlendirilemez (Roth vd., 1989’dan aktaran, Tunçer, 2002: 109).

Mükelleflerin vergi kanunlarına gönüllü olarak uyum sağlamamaları, vergi uyum riski olarak ifade edilmektedir. (Benk - Kartalcı, 2015: 43).

Vergilerin, ödeyenlerin gelirlerinde mutlak bir azalmaya sebep olması, yasal zeminde ve kamu gücüne dayanması, bazen vergi ödeyenler üzerinde olumsuz etkiler ortaya çıkarabilmektedir. Mükellefin psikolojisini de işin içine dahil ederek vergi yükünü en aza indirecek tedbirlerin alınması daha etkili olabilecektir (Çataloluk, 2008: 227).

Vergi Uyumu, vergi yükümlülüğünün mükellefler tarafından doğru olarak yerine getirilmesi olarak tanımlanabilir Vergi uyumu ya da vergi uyumsuzluğu belirleyen ekonomik, sosyal, psikolojik ve vergi yönetimine ilişkin faktörler olarak; vergi oranları, denetim olasılığı, para ve hapis cezaları enflasyon oranı, vergi ahlakı, hükümet-birey ilişkileri ve vergi idaresinin etkinliği sayılabilir (Tunçer, 2002: 107-108).

Bireylerin vergiye uyumu ya da vergi kaçırmamaları iyi vatandaşlık olarak kabul edilmekte ve vergi mükelleflerinin vergiyle ilgili ödevlerini tam olarak yerine

63 getirmeleri vergiye uyum sağladıklarını göstermektedir. Vergi uyumu ile vergi bilinci, denetim, para cezaları, vergi oranları, vergi bilgisi, karar verme süreçlerine katılım, vergiye karşı davranışlar, normlar, adalet algısı, vergi ahlakı, kamu harcamalarının kullanımı arasında bağlantılar bulunmaktadır (Yurdadoğ - Gökbunar - Tunçay, 2016: 806).

Bireylerin vergiye olan uyumlarını etkileyen pek çok etken bulunmaktadır. Bu etkenler her ülke için aynı olmayabilir. Bu çeşitliliğe rağmen; mükelleflerin gelir düzeyleri, vergi oranları, vergi cezaları, vergi sisteminin karmaşıklığı, vergi uyumsuzluğu çözüm yolları, vergi idaresinin etkinliği, denetimler ve vergi afları gibi unsurlar vergi uyumunu etkilemektedir (Gürler Hazman - Aksu, 2013: 112).Vergi kaçakçılığı ile mücadelede hukuki ve polisiye tedbirler her zaman yeterli olmamaktadır, bunun yanında toplumda vergi ödeme bilincinin de geliştirilmesi gerekmektedir (Aktan, 2006 b: 119).

Günümüzde ülkelerin tamamı ekonomilerinde olumlu ya da olumsuz etkileri olan kayıt dışı ekonomiyi kabul etmektedirler, Kayıt dışı ekonominin, resmi ekonomilerini etkilediğini gören ülkeler, söz konusu kayıt dışılığın boyutlarını ve sebeplerini öğrenmek istemektedir. Bunları bilmek, ülkelerin geleceğe yönelik planlarını daha rahat yapmalarına yardım edecektir. Ancak kayıt dışı ekonomi zaten yapısı gereği suç unsurları içerdiğinden, bu konuda kesin bilgilere ulaşmak zor olmaktadır (Çomaklı, 2008: 52).

Bireyleri gönüllü olarak vergi ödemeye (compliance) veya ödememeye (noncompliance) sevk eden pek çok etken bulunmaktadır. Birincisi ekonomik ve mali faktörler, ikincisi sosyal kültürel ve kurumsal faktörler, üçüncüsü siyasal ve yönetimsel faktörler ve dördüncü olarak da dinsel ve etik faktörler olarak sıralanabilir (Aktan - Çoban, 2006: 137).

Mükelleflerin vergiler konusundaki tutum ve davranışları farklılıklar göstermektedir. Mükellefler vergiye uyum sağlayabilir ya da vergiden kaçınma, vergi kaçırma gibi davranışlarda bulunabilirler. Mükellefin davranışlarında etkili olan faktörlerin bir kısmı, demografik değişkenler ve vergi ahlakı gibi bireysel özelliklere, kısmı da vergi sistemi ve kamu yönetimi gibi dışsal faktörleredayanmaktadır. Mükelleflerin vergiye uyumu, toplumsal, zamansal ve mekânsal farklılıklardan

64 etkilenmektedir. Ülkelerin sosyo-kültürel ve ekonomik yapıları da bu davranışı etkilemektedir. Ülkeler kendi özgün koşullarını ve içinde bulundukları zamanın gereklerini de dikkate alarak politika geliştirmek zorundadırlar (Şahin, 2016 a).

Mükelleflerin vergiye uyumunu sağlamak için, Avusturalya’da geliştirilen, duyarlı regülasyon sistemi dikkat çekmiştir. Bu sistemde mükellefler yalnızca vergisini veren bir unsur olarak değil aynı zamanda psikolojik kaygıları da olan bir unsur olarak değerlendirilmektedir. Bu yaklaşımda vergi uyumsuzluğuna sebep olan sorunları tespit edip en aza indirecek ya da tamamen ortadan kaldıracak politikalar izlenmektedir. Bu sistemde mükellefin vergiye uyumunu kolaylaştıracak politikalar mükellefin takındığı tavra göre belirlenmektedir. Vergiye gönüllü uyum sağlamış mükellefler için vergi konusunda danışmanlık yapmaya ve vergi kanunlarını daha iyi anlatmaya yönelik uygulamalar yapılmaktadır. Vergilere direnç gösteren mükelleflere ise; vergiye uyum sağlayıncaya kadar vergi denetimlerine dayalı uygulamalar yapılmaktadır. Duyarlı regülasyon sisteminde mükellefin davranışı ne olursa olsun öncelikle ikna edilmeye çalışılmakta mükellef bu iyi niyetli çalışmalara uyum sağlamazsa, duyarlı regülasyondan geleneksel regülasyona geçilmekte ve mükellefin davranışına göre uygulanan şiddet düzeyi ayarlanmaktadır (Dökmen - Günel, 2012).

Vergi uyumu konusunda vergi yardımcılarının olumlu ve olumsuz etkileri olmaktadır. Vergi yardımcıları, yasalardaki boşluklardan mükelleflerin yararlanmasını temin ederek vergi uyumsuzluğuna etki edebilmektedirler. Bunun yanında yeni yapılan yasal düzenlemeleri daha iyi uygulamaları ve vergi sisteminde yeni düzenlemelerin yapıldığı dönemlerde de vergi idaresi ile mükellefler arsında olumlu ve etkin bir işlev üstlenmektedirler (Tunçer, 2005: 226).

Vergi mükelleflerin vergi kaçırmasıyla, mükelleflerin gelir seviyesi, gelir kaynağı, vergi oranları, vergi idaresinin adil olmadığı inancı, vergi afları, vergi denetimi ve ceza oranları arasında sıkı bir ilişki sözkonusudur. Bunun yanında, vergi sistemindeki ana vergilerin yeniden düzenlenmesi, mükelleflerin eğitilmesi, toplanan vergilerin yerinde harcandığına dair güvenin oluşturulması sisteme olan inancın yerleştirilmesi, etkili bir denetimin oluşturulması, ödüllendirme ve caydırma mekanizmaların oluşturulması gibi alanlarda da reform yapılması gerekmektedir (İlhan, 2007).

65

Bir vergi siteminden beklenen başarının sağlanması için, vergisini gönüllü olarak ödeyen mükellef sayısının fazla olması önem ifade etmektedir. Vergi ahlakına sahip bireyler, vergi sistemi açısından bir otokontrol mekanizmasını da oluştururlar. Bir ülkedeki kayıt dışı ekonominin azaltılması için vergi ahlakı en pratik çözüm olarak kabul edilmektedir (Tosuner - Demir, 2007: 17).

Bir ülkede vergi uyumunun tam olarak gerçekleşebilmesi, vergilendirilebilir özellikteki bütün ekonomik unsurların vergilendirilmesi sonucunda oluşabilir (Kitapçı, 2015:29). Ayrıca, vergi etiği ve kamu etiğinin birbiri ile uyumlu olması ve olumlu sonuçlar doğurabilmesi için bireyin kendi faydasını toplumsal fayda ile bağdaştıracak erdemlere de ihtiyaç duyulmaktadır (Kitapçı, 2010: 86-87). Çıkarılan vergi afları ise vergi uyum sürecini olumsuz yönde etkilemektedir (Tekin - Tuncer - Sağdıç, 2013: 23; Güngör, 2015: 36).

Türk Vergi Sistemi’nin Avrupa Birliği üyelik sürecinde, müktesebata uygun olarak yapılandırılması gereği bulunmaktadır. Bu sebeple, küresel vergi rekabeti kapsamındaki değişikliklerin yakından izlenmesi gereğiyle ve sistemdeki aksaklıkların giderilmesi amacıyla 1998 yılından bu yana düzenli olarak yayınlanan ilerleme raporları kapsamında vergi sistemi büyük oranda müktesebata uygun hale getirilmeye çalışılmıştır. Fakat 2011 yılında yürürlüğe giren, vergilerin yeniden yapılandırılması ile ilgili kanun, 2011 yılı ilerleme raporunda eleştirilmiştir. Gerekçe olarak da kısa vadede vergi tahsilatı artsa da çok sık olarak bu yola başvurulmasının, sürdürülebilir bir vergi tahsilatı sistemini zayıflatıp, orta vadede gönüllü vergi ödenmesi üzerinde olumsuz etkileri olacağı belirtilmiştir (Çomaklı - Ayrangöl - Tekdere, 2014: 111).

Vergilendirme politikası, bir ülkede vergi uygulaması açsından ulaşılmak istenen amaçlara ulaşmada vergi ile ilgili tarafların özelliklerini, vergi ödeme güçlerini, mükelleflerin özelliklerini inceleyerek çağdaş uygulamaları da dikkate alan bir yaklaşımla verginin nasıl yapılandırılacağı ile ilgilidir. Vergilendirme politikası; vergi mükelleflerinin niteliklerini, davranış biçimlerini, alışkanlıklarını göz önüne alarak vergi kanunlarının ve idari düzenlemelerin yapılmasını, en uygulanabilir, verimli yöntem ve teknikler ile verginin toplanmasını ve istenen hedeflere en üst düzeyde ulaşılmasını amaçlamaktadır. Bu işlemler yapılırken, mükellefler açısından oluşabilecek

66 etkiler ve bu etkiler karşısında mükelleflerin ve genelde de toplumun davranışları göz önüne alınarak uyum sağlanmalıdır (Akdoğan, 1999: 103).

Vergi uyumu konusunda son 40-50 yıllık dönemde yapılan çalışmalar ile derin bilgi sahibi olunduysa da halen cevap bekleyen pek çok soru bulunmaktadır. Vergi uyumu, herhangi bir zorlamaya gerek kalmadan yasalara uygun hareket etmeyi ifade etmektedir. Vergi uyumu kavramı, mükellefin vergi ödeme isteğini tarif etmekte kullanılan en tarafsız kavramdır. Vergi uyumsuzluğunda ise vergi yükümlülüklerine uyulmama söz konusudur, bunun isteyerek veya istemeyerek yapılmış olması, sonucu değiştirmemektedir. Ahlaki açıdan bakıldığında pek çok yükümlü vergiden kaçınmayı, vergi kaçırmak gibi yanlış bulabilmektedir. Hukuk kuralları açısından bakıldığında ise esas olan yasal sınırlardır. Vergi konusundaki sorunlardan, özellikle vergi kaçırma konusu vergi kadar eski bir konudur. Bilimsel çalışmalar kapsamında doğru vergi politikaları ve vergi dairesinin mükellefe doğru yaklaşımları ile vergi uyumu konusundaki sorunlar azaltılabilir, fakat bu sorunların tamamen ortadan kaldırılması mümkün değildir. En basit ifadeyle bile, mükellefler vergi kaçırmanın yeni ve farklı yollarını keşfedecektir. Bu nedenlerden dolayı, bu konu günümüzün önemli bir konusu olmakla birlikte, yüzlerce yıl sonrasının da önemli bir konusu olmaya devam edecektir. Hiç vergi kaçıranın olmadığı, hiçbir vergi suçunun işlenmediği bir ülke günümüzde olmadığı gibi gelecekte de böyle bir durumun olması mümkün gözükmemektedir (Saruç, 2015).

Bir ülkedeki mükelleflerin vergi sistemine olan güvenlerini sağlamanın yollarından biri, mükelleflerin vergi idaresinin etkinliğine inanmalarının sağlanmasıdır (Tezcan, 2003: 126). Mükellef haklarının korunması da vergi uyumunu arttırma açısından gerekli görülmektedir (Egeli - Dağ, 2012: 130).

Vergi ve vergilemenin sadece; mali, ekonomik ve hukuki etkileri üzerinde durulmamalı aynı zamanda sosyoloji, psikoloji gibi birçok bilim dalı ile de ilişkilendirilmelidir. Literatürde, mali sosyoloji, mali psikoloji, alanlarında da vergi sistemlerinin ve uygulamaların toplumsal ve bireysel düzeydeki etkilerinin araştırılması gerekmektedir. Vergi bilinci konusu; ekonomik, mali ve hukuki açıdan ele alındığı kadar mali sosyoloji ve vergi psikolojisi açısından da önem taşımaktadır (Altuğ, 2010: 5).

67

Vergide gönüllü uyum ile mükelleflerin vergisel bilgilerini zamanında açıklaması vergisel yükümlülüklerini kendiliğinden yerine getirmesi ve yaptırım olmaksızın vergilerini tam ve zamanında ödenmesi amaçlanmalıdır. Vergi sistemindeki adaletsizlik, mükellef bilgilendirme programlarının eksikliği vergi idaresi personelinin uzmanlık seviyesinin düşük olması ile denetim sisteminin zayıf olması gönüllü vergi uyumunu olumsuz etkilemektedir. (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 261).

2.2.2. Vergi Uyumunun Önemi

Devletin üstlendiği görevleri etkin bir şekilde yerine getirmesinde yararlandığı en önemli mali araçlardan birisi vergidir. Vergiler, küreselleşmiş bir dünya ekonomisindeki değişiklere her zamankinden daha çok uyum sağlamak durumundadır. Küreselleşme ile devletlerin ekonomik alandaki davranışları kısıtlanmakta ve devletin sermayeyi vergilendirebilmesi de zorlaşmaktadır (Gökbunar, 1998).

Günümüzde devlete yüklenen görevlerin artmasıyla beraber vergi oranlarının da sürekli olarak arttırılması veya yeni vergilerin konulması, vergilerde optimal verimi olumsuz etkilemektedir. Bunun sonucu olarak devletler ya borçlanmaya ya da para basma yoluna başvurmaktadırlar. Bu uygulamalar ise uzun vadede devleti iflasa kadar sürükleyebilen sonuçlar doğurabilmektedir (Güngör, 2016: 144). Dolayısıyla aşırı vergileme karşısında, bazı mükellefleri ödemek durumunda oldukları verginin miktarı ve yükünden sürekli olarak kurtulmak istemektedirler. Bir ekonomide vergi kaçırmanın yüksek olması; milli gelir ve istihdam başta olmak üzere vergilerle karşılanan pek çok alanda sıkıntılara sebep olmaktadır. Vergi kaçırmanın ve kayıt dışı ekonominin yaygın olduğu ekonomilerde, haksız rekabet söz konusudur. Vergi kaçıranlar vergisini ödeyenlere göre haksız kazanç elde etmiş olmaktadırlar. Vergi uyumunun yüksek olduğu ekonomilerde vergi tabanı yaygınlaşır, vergi oranları düşürülür bu sayede de ekonomideki etkinlik arttırılabilir (Saruç, 2015: 30-31).

Ülkelerin iktisadi anlamda başarılı olmaları ve uzun vadeli bir gelişmeyi sağlayabilmeleri yalnızca iktisadi alandaki faktörlerin performansı ile sınırlı değildir. Ekonomik büyümenin sağlanabilmesi için, iktisadi etkenleri doğrudan ya da dolaylı olarak etkileyen enformel kurallardan oluşan kurumlarında dikkate alınması gerekmektedir. Sosyal kurumlar açısından, güven unsuru, birey açısından hem devletle hem de diğer bireylerle olan ilişkilerinde belirleyici olabilmektedir. Sosyal kurumlar

68 açısından diğer önemli kavram, beşerî sermayenin bir unsuru olan kültürdür. Kültür bireylerin zihniyetini ve davranışlarını biçimlendirerek iktisadi davranışların yönünü belirlemektedir. İktisadi alanda bireylerin tutum ve davranışlarını şekillendiren kültürel faktörler, vergileme konusunda vergi uyumu ve vergi bilinci üzerinde de etkilere sahiptir (Bakırtaş, 2016: 83).

Ulusal vergi otoritelerinin ulaşmak istediği sosyo-ekonomik amaçlar için tahsilinden vazgeçtikleri vergiler, vergi harcaması, olarak adlandırılmaktadır. Vergi harcamaları vergi tabanından finanse edilirse mali tahsisi etkiler, kamusal kaynak tahsisinde etkinliği ve verimliliği de olumsuz etkiler. Vergi sisteminde karmaşa meydana getiren bu harcamalar, vergi yönetiminde de zorluklara sebep olmaktadır. Ayrıca mali disiplini de olumsuz etkilemektedir. Bütün bunlara rağmen, vergi harcamaları, sosyo-ekonomik bir politika aracı olmalarından dolayı önemlerini halen korumaktadır (Saraç, 2010).

Genel olarak vergiler hem uzun hem de kısa vadede bütçe açıklarını kontrol etmede önemli bir araçtır. Bu durumda Türkiye’de harcamalardan ziyade vergiler üzerindeki kontrol Türkiye’nin bütçe açıklarının kapatılmasındaki anahtardır. Vergi tahsilatında daha etkin metotların uygulanması, vergi tabanının genişletilmesi (vergi muafiyet ve istisnalarının azaltılması ve boşlukların kapatılması gibi), vergi dışı ekonominin vergilendirilmesi, vergi denetiminde etkinliğin sağlanması, vergi gayretinin arttırılması gibi yollarla vergi gelirleri arttırılabilir. Bunun yanı sıra gereksiz kamu harcamalarının azaltılması ve arttırılan vergi gelirleri bütçe açıklarının kapatılmasında etkili olarak kullanılabilir (Günaydın, 2004: 178-179).

Güçlü bir Türkiye için güçlü bir vergi idaresinin olması ve kamu harcamaların da en sağlam kaynak olan vergi gelirleri ile finanse edilmesi gerekmektedir. Dünyanın en gelişmiş ve her konuda söz sahibi olan ülkelerinde vergi sistemi güçlü ve toplam vergi gelirlerinin GSYH’ye oranı yüksektir. Vergiye gönüllü uyumun arttırılması vergi gelirlerini de arttıracaktır (Türkay, 2013: 162).

2.3. VERGİ UYUMUNU AÇIKLAMAYA YÖNELİK YAKLAŞIMLAR

Vergi ödemeyi ya da ödememeyi açıklayan başlıca iki yaklaşım bulunmaktadır, bunlar; rasyonel tercih yaklaşımı ve ahlaki duygular teorisidir. Ekonomik yaklaşım,

69 rasyonel tercih teorisinin temelini, homo ecenomicus, insan modeli oluşturmaktadır. İnsan doğası gereği faydasını maksimize edecek ve içsel maliyetlerini de minimize edecek karar ve tercihleri istemektedir. Bu durumda, bireyler imkanlar ölçüsünde az vergi ödemeyi ya da hiç vergi ödememeyi tercih etmektedirler. Bu temel yaklaşım literatürde, “Allingham & Sandmo (1972) modeli”, “caydırma modeli”, (deterrence model) veya “beklenen faydalar teorisi” (expected utility theory) olarak da adlandırılmaktadır. Sosyo-Kültürel ve Sosyo-Psikolojik Yaklaşım, literatürde “tutumsal model” (attitudinal model) veya “ahlaki duygular teorisi” (the theory of moral sentiments) olarak da adlandırılan yaklaşıma göre, bireylerin vergi ödeme ya da ödememe tercihlerin belirleyen tek etken, bireysel çıkarları ve bireysel faydalarının maksimizasyonu değildir. Bireylerin vergi ödeme veya ödememe konusundaki tutum ve davranışlarını belirleyen etkenlerin başında psikolojik algılama gelmektedir (Aktan, 2012).

Vergi kaçakçılığının analiz edimesindeki temel zorluk vergi mükelleflerinin uyumsuzluğu konusundaki güvenilir bilgi eksikliğinden kaynaklanmaktadır. Vergi kaçakçılığı yasa dışı bir eylem ve işlem olarak cezai yaptırım gerektirdiğinden vergi kaçakçıları bu konuyu gizlemeye yönelik çaba göstermektedirler. Vergi kaçakçılığının boyutunun belirlenmesinde geleneksel ve modern olarak iki yöntem kullanılmaktadır. Geleneksel yöntemde bireysel uyumlulukla ilgili en doğru bilgiler vergi denetimleri yapılmak suretiyle elde edilen bilgilere dayanmaktadır. Modern yöntemde ise geleneksel yönteme ilave olarak güncel yaklaşımları da içeren yeni yöntemler kullanılmaktadır (Alm, 2012).

Gelir İdaresi ve çeşitli akademik disiplinler, uyum sorununa iki temel yaklaşım önermektedir. Birincisi, muhtemel ekonomik teşvikler ve bunlara uyma veya uymama maliyetlerine dayalı olarak ekonomik kararlar açısından uygunluğu analiz etmektir. Bu, nispeten dar kapsamlı bir ekonomik rasyonellik anlayışına dayanmaktadır ve ekonomik analiz kullanılarak geliştirilmiştir. Diğeri, özellikle vergi mükellefi davranışı ve bazen de vergi idaresinin tutumu ile ilgili olduğu için, diğer faktörlerin uyum kararlarına etkisi araştırmaktır. Bu, daha geniş davranışsal konularla ilgilidir ve psikoloji ve sosyoloji gibi disiplinlerden gelen kavramlar ve araştırmalara büyük ölçüde önem vermektedir (James - Aley, 2002: 34).

70

Tablo 2.1. Vergi Uyumuna Yönelik Yaklaşımlar (Approaches to Tax Compliance)

Kaynak: James - Aley, 2002: 33

Tablo 2.1’de, vergi uyumu konusundaki iki farklı yaklaşımın bazı noktaları özetlenmektedir (James - Aley, 2002: 33).

Vergi uyumunu açılamada kullanılan yaklaşımlar; Klasik Yaklaşım (Allingham- Sandma Modeli / Rasyonel Beklentiler Teorisi), Sosyal-Psikolojik Yaklaşım (Ahlaki Duygular Teorisi / Tutumsal Model) ve Mali Bağıntı (Mali Değişim) ve Optimal Vergi Uyumu Yaklaşımı olarak sayılmaktadır. Klasik yaklaşıma göre, denetimler ve cezalar arttırıldıkça vergi kaçakçılığı azalmaktadır, denetim ve cezalar azaldıkça da vergi kaçakçılığı artmaktadır. Klasik yaklaşımda, vergi yükümlüleri rasyonel vergi yükümlüsü olarak algılanır ve vergi ödenmesi konusundaki yaklaşımı da vergi verilmez

71 alınır, şeklindedir. Sosyal-psikolojik yaklaşımda, vergi mükellefleri vergi yükümlülüklerini yerine getirme ve vergi ödeme kararlarını verirken, sadece ceza ve denetim oranlarını dikkate almayıp aynı zamanda, vergi kaçırmanın oluşturacağı psikolojik maliyetleri de dikkate alınmaktadırlar. Mali Bağıntı ve Optimal Vergi Uyumu yaklaşımı, Klasik ve Sosyal-Psikolojik (tutumsal) modellerin sentezinden geliştirilmiştir (Kitapçı, 2015).

Rasyonel beklentiler ekonomik değişkenleri belirleyen tüm süreçlerin ve işlemlerin öngörülmesini ya da bilinmesini gerekli kılar. Rasyonel beklentiler hipotezi, karar birimlerinin piyasadaki bütün bilgileri sağlama, bu bilgileri kullanabilme kapasitesine sahip olma ve karar alma sürecinde de hata yapmayacakları varsayımına dayanmaktadır (Dökmen, 2011: 295).

2.3.1. Klasik Yaklaşım

Vergi kaçakçılığını teorik düzeyde açıklayan ve ekonomistler tarafından geliştirilen, klasik ekonomik modeller mükellefin vergi kaçırmadan önce fayda maliyet analizi yapacağını ve bu analizin sonunda vergi kaçırılması halinde ulaşılacak olan faydanın, verginin ödendiğinde katlanılacak maliyetten yüksek olması durumunda vergi kaçıracağını öngörmektedir (Saruç, 2015: 35-36).

Fayda - maliyet analizinde rasyonel tercihler sonunda oluşan fayda maksimizasyonu amaçlanmaktadır. Bu modelde bireyin davranışı yönlendiren faktörler; yasal veya yasa dışı yollardan elde etmeyi planladığı geliriyle, uygulamayı planladığı yasadışı faaliyetin sonunda yakalanması ile meydana gelebilecek ceza miktarından oluşmaktadır. Yasal olmayan yollardan elde edeceği gelir fayda, yakalanma olasılığı sonucunda alabileceği ceza ise maliyeti oluşturmaktadır. Yasa dışı faaliyette bulunma eğilimi; bundan elde edilecek kazançla doğru, bu faaliyetin cezası ile ters orantılıdır. Yasal olmayan yollara yönelmenin temel sebebi, bireyin yasal yollardan elde edeceği gelirin düşük olmasından kaynaklanmaktadır. Bu durumda, yasal olmayan bir faaliyetin alternatif (fırsat) maliyeti (yasal gelir) düşüktür. Bu yasal gelirin yüksekliğinin fırsat maliyetini arttıracağı anlamına gelmektedir. Becker (1968), suç işleyenlerin, bir fayda- maliyet analizi sonucunda (fayda maliyetten yüksekse) suç işlemeye karar verdiklerini ifade etmektedir (Güvel - Ata, 2009: 196).

72

Rasyonel tercihler (rational choice) teorisinin temelini, homo economicus insan modeli oluşturur. Bu teoriye göre insan doğası gereği faydasını maksimize, içsel maliyetlerini ise minimize edecek karar ve tercihleri benimsemektedir. Bu kapsamda, bireyler imkanlar ölçüsünde daha az vergi ödemeyi veya hiç vergi ödememeyi tercih edecek tutum ve davranışları tercih etmektedirler. Bu yaklaşım literatürde; Allingham & Sandmo (1972) modeli, caydırma modeli (deterrence model) veya beklenen fayda teorisi (expected utility theory) olarak adlandırılmaktadır (Aktan, 2017 d: 123; Aktan, 2006 a: 126). Buna karşın, insanların her zaman akılcı kararlar alamadığına ilişkin çok sayıda kanıt bulunmaktadır (Diamond, 2002: 312).

Ekonomik model de vergi kaçakçılığı sorunun sadece az gelişmiş ülkelerde değil gelişmekte olan ülkelerde de sorun oluşturmaktadır. Bu sorun vergiler kadar eski bir sorun durumundadır. Ekonomistler tarafından geliştirilen ve vergi kaçakçılığını teorik olarak açıklayan klasik ekonomik modellerde vergi mükellefinin vergi kaçırmadan önce fayda maliyet analizi yapacağını ve vergi kaçırması sonucunda ulaşmayı hedeflediği faydanın, maliyetinden yüksek olması durumunda vergi kaçıracağı ifade edilmektedir (Saruç, 2015).

2.3.2. Sosyo-Kültürel ve Sosyo-Psikolojik Yaklaşım

Matematik karmaşık sorunları çözmede etkin bir araçtır ve bu özelliğinden dolayı da iktisatta yıllarca kullanılmıştır. Ancak bazı teorisyenlere göre insanın her davranışını belli kalıplara oturtmak mümkün değildir. Bu nedenle matematik doğa bilimlerinde kullanıldığı haliyle sosyal bilimlerde yaygın ve etkin olarak kullanılamaz. Çünkü insan matematiksel bir dil ile anlatılamayacak kadar karmaşıktır ve davranışları da öngörülememektedir (Can, 2012: 92).

Psikolojik ve davranışsal model de vergi kaçakçılığını etkileyen faktörleri açıklamada ekonomik model yeterli olmadığından vergi kaçakçılığı sadece ekonomistler ve maliyeciler tarafından değil aynı zamanda psikolog, sosyolog ve suç bilimcileri gibi sosyal bilim uzmanlarınca da araştırılmaktadır (Saruç, 2015). Bu kapsamda vergiye gönüllü uyum ve vergi ahlakındaki etkileşim hususunda geliştirilen ve şekille desteklenmiş çalışmalara örnek olarak aşağıda bazı modeller yer almaktadır.

73

Şekil 2.2. "Kaygan Zemin" Çerçevesi; Yetkililerin Gücüne ve Yetkililere Güvene Bağlı, Zorlanmış Vergi Uyumu ve Gönüllü Vergi Uyumu (The ‘‘Slippery Slope’’ Framework: Enforced Tax Compliance and Voluntary Tax Compliance Depending on The Power Of The Authorities and Trust in The Authorities.) Kaynak: Kirchler, Hoelzl, Wahl, 2008:213

Şekil 2.2’den görüleceği üzere ön köşesinde, yetkililere olan güven düşüktür ve yetkililerin gücü zayıf olduğundan vatandaşların vergiye uyumu en azdır, vergi kaçırma ve kendi bireysel çıkarlarını en fazlalaştırmaları olasıdır. (a) sol kenar boyunca hareket edildiğinde, güç boyutunda, yetkililerin denetim ve tespit olasılıklarını artırması ve ağır para cezaları verebilecekleri için, düşük güven, yetkililerin gücünün yükselmesi ile yükselir, uyumsuzluk sonuçlarının uyum sonuçlarının altına düşmesinden, mükelleflerin kaçınması için daha az teşvikleri vardır. Yetkililerin gücünün artması, uyum sonuçlarının da artmasını sağlayacağı muhtemeldir. Azalan verimler teorisine göre uyum konusundaki artışlar yalnızca gücün arttırılmasına yönelik uygulamalarla elde edilebilir. (b) Güven boyutunda, düşük güç şartlarında, ön köşeden sağ kenar boyunca hareket edildiğinde, güven derecesi ile uyum artar, güvendeki artış muhtemelen gönüllü uyumu da arttırır. (c) Yüksek uyumluluk hem yetkililerin güçlü olduğu hem de yetkililere olan güvenin yüksek olduğu şartların sonucunda gerçekleşebilir. Ancak, uyum için nedenler farklıdır, zorla ve gönüllü uyum arasında niteliksel bir fark vardır.

74

(d) Güç ve güven boyutları birbirini azaltır. Yetkililerin gücü düşük olduğunda güvendeki değişim artar, bununla birlikte, gücün en fazla olduğu zaman, güven deki değişmeler bağlantısızdır, çünkü yetkililer en fazla uyum için zorlayabilirler. Güç en fazla olduğunda, vatandaşın payına düşen ne olursa olsun, güçteki değişmelerin etkisi önemli değildir (Kirchler - Hoelzl - Wahl, 2008: 212-213).

Şekil 2.3. Song ve Yarbrough’un Vergi Uyum Davranış Modeli Kaynak: Song ve Yarbrough 1978: 444’den aktaran, Saruç, 2015: 56.

Şekil 2.3’de yer alan ve mükellef davranışının açıklandığı bu modele göre; mükellefin vergi ödevini kendi beyan etmesi ve sonunda ödemesini kapsayan gönüllü vergi uyumu, üç ana faktör tarafından belirlenmektedir. Bunlardan birincisi, yasal çerçeve ikincisi, vergi ahlakı ve üçüncüsü de belirli yer ve zamanda geçerli olan diğer durumsal faktörler olarak belirtilmiştir (Saruç, 2015: 56).

Vergi ahlakı ve vergiye gönüllü uyumun sağlanabilmesi için, bireyleri vergi ödemeye yönelten veya vergi ödemekten caydıran faktörlerden, sadece ekonomik faktörlerin değil aynı zamanda sosyal, kültürel, psikolojik, dinsel, ahlaki, siyasal ve idari (yönetimsel) faktörlerin de göz önüne alınması gerekmektedir (Aktan, 2006 a: 133).

75

Şekil 2.4.Bireylerin Gönüllü Vergi Ödeme ve Ödememe Karar ve Tercihlerini Belirleyen Başlıca Ekonomi Dışı Faktörler Kaynak: Aktan, 2006 a: 130

Şekil 2.4’de bireylerin vergiye karşı tutum ve davranışlarını biçimlendiren vergi uyumu olarak adlandırılan sürecin, insanoğlunun yaşamının bütününü oluşturan tüm içsel ve dışsal faktörlerin etkisi altında gerçekleştiğine vurgu yapılmaktadır.

Vergi uyumunun sağlanmasında ekonomik ve ekonmik olmayan faktörler etkiliği olduğundan, şekil 2.5’de vergi uyumunda etkili olan ekonomik ve ekonomik olmayan faktörler bir arada gösterilmiştir.

76

Şekil 2.5. Vergi Uyumunda Etkili Olan Ekonomik ve Ekonomik Olmayan Faktörler Kaynak: Barbuta - Mişu, 2011: 74.

Şekil 2.6.Vergi İkliminin Belirleyenleri ve Aktörler Kaynak: Alm - Kirchler - Muehlbacher, 2012

77

Şekil 2.6’da çeşitli faktörlerden oluştuğu belirtilen vergi iklimi ve bu iklimde yer alan aktörler ve bu aktörlerin birbileri ile olan ilişkileri bir arada gösterilmiştir.

Vergiye gönüllü uyum sorunu sadece mükelleflere yükletilmesi gereken bir sorun değildir. Aynı zamanda mükellefin yönlendirilmesi bakımından başta vergileme yetkisini kullanan otorite ve vergi idaresince vergisel olaylar ve işlemlerin gerçekleştirilmesinde mükellefin yükümlülüklerini kolaylaştıracak uygulamaların benimsenmesi ve geliştirilmesine de gereksinim vardır. Ayrıca mükelleflere yardımcı olması gereken muhasebecilerin hem devlete destek hem de mükellefe yardımcı olacak yetkin bilgi ve donanımda olmalarının sağlanması gerekmektedir (Kahriman, 2016: 229).

2.3.3. Mali Bağıntı ve Optimal Vergi Uyumu Yaklaşımı

Mali Bağıntı ve Optimal Vergi Uyumu yaklaşımı, fedakârcı (özgeci) yaklaşımla, Kantçı Etik yaklaşımın unsurlarını ihmal etmeden bu unsurlara ilaveler getirmektedir. Bu model, klasik model ile sosyal-psikolojik modeli birleştirerek vergi uyumuna optimal çözüm bulma yolunda hareket etmektedir. Bu modelin bazı özellikleri şunlardır. Vergi yükümlüleri ile devlet arasındaki ilişki; karşılıklı güven, saygı, sadakat ve iş birliğine bağlı olarak gerçekleşen bir psikolojik sözleşme olarak görülmektedir. Kamu harcamaları ile vergiler arasındaki ilişki, mali değişim (mali bağıntı) olarak ele alınmaktadır. Mükelleflerin, mali farkındalık ve vergi bilinci seviyesinin etkileri dikkate alınmaktadır. Vergi uyumu konusundaki klasik yaklaşımla sosyal-psikolojik yaklaşımın sentezi yapılmaktadır. Klasik yöntemin caydırıcılık yöntemleri ile sosyal psikolojik yaklaşımdaki etik/ahlaki maliyetler arasındaki ilişkiler ele alınmaktadır. Verginin oluşturduğu, ekonomik, psikolojik ve etik/ahlaki maliyetlerin analizi yapılmaktadır. (Kitapçı, 2015: 52).

Kamusal harcamaların toplum tarafından nasıl algılandığının yanı sıra, bu algıyı belirleyen faktörlerin tespiti de önem taşımaktadır. Kamusal harcamaların büyük bölümü ödenen vergilerle karşılandığı için, kamusal harcamalar ödenen vergilerin karşılığı olarak görülmektedir. Vergiler ile kamusal harcamalar arasındaki mütekabiliyet (reciprocity) esasına dayanan bu ilişki, mali bağıntı (fiscal connection), olarak belirtilmektedir (Demir, 2009: 223). Mükelleflerin kamu mallarından sağlayacakları yararlar ile vergiye karşı gösterecekleri uyum arasında yakın ilişki bulunmaktadır.

78

Kamu mallarından sağlanan fayda ödenen verginin değerinde olmazsa vergi uyumunun olumsuz etkileneceği söylenebilmektedir (Şentürk, 2014: 139).

Karşılıklı güven ve işbirliğini teşvik etmek için hem ekonomik hem de psikolojik etkenlere dayalı stratejiler uygulanması gerekmektedir ve bunların nasıl yapılacağına yönelik öneriler şunlardır (Alm - Kirchler - Muehlbacher, 2012).

Alm ve Torgler (2011’den aktaran, Alm - Kirchler - Muehlbacher, 2012), Aşağıdaki tedbirleri önermiştir.

-Vergi kanunları vergi mükelleflerinin anlayacağı şekilde basitleştirilmelidir.

-Açık ve belirgin olmayan kurumlar ilke olarak kanunlarla belirginleştirilmelidir.

-Dürüst mükellefleri “bedavacılardan” korumak için etkin kontrol ve denetim tedbirler alınmalı ve bunlar etkin olarak uygulanmalıdır.

-Vergi suçlarına karşı para ve hapis cezaları uygulanabilir. Alternatif olarak da sosyal hizmetler ya da isimlerin açıklanması kullanılabilir.

-Vergi makamları (vergi denetmenleri) vergi yasasında belirtilen uzmanlıklara sahip olmalı ve mükelleflerin motivasyon ve kabiliyetlerine göre eğitilmelidir.

-Vergi idaresi dürüst mükelleflerin ödemelerini kolaylaştırıcı şekilde düzenlenmeli ve onların ihtiyaçlarını karşılayacak bölümler olmalıdır.

-Vergi gelirlerinin kullanımı şeffaf olmalı, idarenin harcamalarına ulaşım kolay olmalı ve yapılan harcamalar kampanya ve reklamlarla halka duyurulmalıdır.

-Vergi idaresi, yasa koyucular, hâkimler ve uluslararası otoriterle iş birliği içinde olmalıdır.

-Doğru davranış şekilleri oluşturulması için sosyal normlar geliştirilmeli ve yaygınlaştırılmalıdır. Vatandaşların toplumla özdeşleşmesini sağlayacak ve güçlendirecek tedbirler alınmalıdır.

Fischer, Wartick ve Mark (1992), vergi uyumunu etkileyen faktörleri dört grup altında toplamıştır. Aşağıdaki şekilde görüldüğü gibi bu dört grup; demografik değişkenler, vergi kaçırma fırsatları, tutum ve algılar ve vergi sisteminin yapısıdır. Bu vergi uyum modeli; ekonomik, sosyolojik ve psikolojik faktörleri içermektedir (Saruç, 2015: 58-59).

79

Şekil 2.7. Vergi Uyum Modeli Kaynak: Fischer - Wartick - Mark, 1992’den aktaran, Saruç, 2015: 58.

Şekil 2.8. Düzenleme Uygulama Örneği ile ATO Uyum Modeli (Example of regulatory practice with ATO Compliance Model) Kaynak: Braithwaite, 2003: 3. Şekil 2.8’de görülen modelin sol tarafında mükelleflerin motivasyonel tutumları vardır. Bunlar vergi mükelleflerinin vergi otoritesi ile olan ilişkilerinde açıkça ifade ettikleri tutumlardır. Bu tutumlar, vergi mükelleflerinin kendileri ve vergi dairesinin arasına yerleştirdikleri sosyal mesafe miktarını kontrol etme biçimini olarak önceki

80

çalışmalarda (Braithwaite, vd, 1994; Braithwaite, 1995) belirtilmiştir. Vergi mükellefleri, hatasını kabul etmek, hatalarını düzeltmek ve yasanın beklentilerini karşılama konusunda istekli olduklarında, muhtemelen taahhüt ya da zorunlu/şartlı teslim duruşlarını sergilemektedir. Bu gibi durumlarda vergi memurunun görevi nispeten açıktır. Yetkiler ciddiye alınacak ve mükellefler yapmaları gerektiğini bildikleri sürece uyum sağlanacaktır, usulüne uygun bir şekilde muamele gösterilecektir (Braithwaite, 2003: 3).

Vergi kaçırmanın ekonomik boyutlarını ölçmek oldukça zordur. Tanımı gereği vergi kaçırma suç olduğundan dolayı mükellefler bu davranışlarını gizlemektedirler. Ölçüm yöntemleri; direk ölçüm yöntemleri ve direk olmayan ölçüm yöntemleridir. Direkt Ölçüm Yöntemleri, Vergi idaresi tarafından gelişigüzel seçilen mükellefler üzerinde detaylı inceleme olarak gerçekleştirilmektedir. Ekonomideki vergi kaçakları bu şekilde tahmin edilmeye çalışılmaktadır. Bu yönteme resmi veri yöntemi denilmektedir. Direkt Olmayan Ölçüm Yöntemleri, gelir ve harcama yöntemleriyle ulaşılan milli gelir arasındaki farklar, resmi işgücü rakamlarıyla, değişik yöntemlerle tahmin edilen gerçek işgücü rakamları arasındaki farklar, toplam para arzında beyan edilmeyen gelirin kalıntılarının araştırılmasıyla yapılan tahminler olarak sayılabilmektedir (Saruç, 2015: 31-32).

2.4. VERGİYE KARŞI TUTUM VE DAVRANIŞ AŞAMALARI

Mükelleflerin vergilere karşı tutum ve davranışları ile vergi oranları arsında bir bağlantının olduğu söylenebilir. Vergilere karşı bireylerin tutum ve davranışları dört aşamayı izlemektedir. Bu aşamalar: sempati, apati, antipati ve nefret olarak sayılabilir.

Sempati: vergi oranlarının düşük olduğu durumlarda yükümlüler vergilere sempati ile yaklaşırlar. Sempati kelime anlamı sevimli, cana yakın bulma olduğundan, vergi oranlarının düşük olduğu durumlarda mükellefler vergilerini isteyerek ve severek ödeyebilirler.

Apati: vergiye karşı tutumların olumludan olumsuza geçmesindeki ilk aşamadır. Kelime anlamı olarak ilgisizlik anlamına gelmektedir. Vergi oranlarının artması ile vergi yükümlülerinin vergi ödeme konusundaki isteksizliğini belirtmektedir.

81

Antipati: vergiye karşı oluşan olumsuz tutumların pekiştiği aşamadır. Kelime anlamı, karşı duygu besleme, sevimli bulmama, hoşnut olmamadır. Vergiye karşı olumsuz tepkiler bu aşamada gösterilmektedir.

Nefret: bu aşama ileri düzeyde vergi alerjisi olarak da anılan bir aşamadır. Bu aşamada yükümlüler tepkilerini aleni bir seviyeye getirip protesto ve gösteriler yaparak vergi yönetimine karşı direnirler (Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 160-162)

Şekil 2.9. Mükellef Davranışları Yönünden Oran - Tutum Analizi Kaynak: Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 161.

Mükelleflerin vergiye karşı tutumlarının derecesi vergi oranlarına bağlı olarak değişmektedir. Şekil 2.10’da vergi oranları ile vergiye karşı tepkiler ele alınmıştır. Vergiye karşı tepkiler, kabul, pasif tepki ve aktif tepki olarak üç aşamada ele alınmıştır.

Kabul aşamasında: mükellefler vergilere karşı olumlu tepkiler gösterirler ve üzerlerine düşen vergileri severek ve isteyerek öderler.

Pasif tepki aşamasında: vergi oranlarındaki artışa bağlı olarak mükellefler gönüllü uyumdan vazgeçmekte ve vergiye karşı olumsuz tutumlar göstermeye başlamaktadırlar. Bu aşamada; aylaklığı tercih etme, tüketimi kısma, üretimden

82 vazgeçme, yatırımları erteleme, vergiden kaçınma ve vergiyi geç ödeme gibi yasal davranışlar sergilerler.

Aktif tepki aşamasında: mükellefler risk alma ve isyan duygusu içinde otoriteye itaatsiz tepkilerinde bulunabilirler; vergi kaçakçılığı, verginin reddi vergiye karşı aktif tepkiler olarak sayılabilir. Bu aşamanın en önemli özelliği otoriteye itaatsizliğin olmasıdır. Bu tepkiler başlangıçta bireysel olmakla birlikte zamanla toplumsal bir hal alarak otoritenin varlığını tehdit eden boyutlara ulaşabilir (Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 162-164).

Şekil 2.10.Mükellef Davranışları Yönünden Oran - Tepki analizi Kaynak: Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 163.

2.5. VERGİ UYUMU İLE İLGİLİ KAVRAMLAR

Vergi uyumuna ilişkin çok sayıda kavram geliştirilmesi mümkün olmakla birlikte çalışma kapsamında genel olarak sekiz alt başlık altında ele alınmıştır.

83

2.5.1. Vergi Tatili

Vergi tatili asıl olarak vergi teşvik uygulamasıdır. Vergi tatili vergilerin geçici bir süre ertelenmesi, oranlarının azaltılması veya uygulamasının durdurulması şeklinde uygulanmaktadır. Vergi tatili genellikle belirlenen bir iş kolunun veya sektörün teşvik edilmesi amacı ile uygulanmaktadır. Bu sayede verginin mali fonksiyonundan fedakârlık edilmiş olunmaktadır (Susam, 2015: 301).

Vergi tatili uygulaması vergi rekabeti araçlarından biridir. Vergi tatili bir ülkede, yabancı veya yerli sermayeden belirli bir süre boyunca vergi alınmamasını ifade eden bir uygulamadır. Ülkemizde, özel okulların kazançları beş yıl vergi dışı bırakılması bu konuya örnek gösterilebilir (Saruç, 2015: 25).

Bu sayede belirli bölgelerde veya konularda gerçekleştirilmesi istenen iktisadi ve sosyal nitelikteki amaçlara uygun davranan yükümlüler belirli bir süre veya tamamen vergiden kurtulmaktadır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 212). Ülke içi ve ülke dışı olarak da kullanılabilen vergi tatilleriyle yükümlülerden geçici veya süresiz olarak vergi alınmaması öngörülmektedir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 268).

2.5.2. Transfer Fiyatlandırması

Transfer fiyatlaması konusu, 5420 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. Maddesinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı başlığı altında, kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır, şeklinde düzenlenmiştir.

Bir işletmenin doğrudan veya dolaylı olarak kar paylaşımı konusunda bağlantılı olduğu aynı çıkar grubu içinde bulunduğu iştirakleri, bölümleri, ortakları, alt birimleri ya da ana merkez gibi birimler arasında meydana gelen mal veya hizmet alış veya satışları ile benzeri işlemlerde uyguladıkları fiyatlama transfer fiyatlaması olarak adlandırılmaktadır (Öncel - Öncel, 2003: 17). Aralarında ilişki bulunan çokuluslu şirketler, birbirlerine mal ve hizmet satarken transfer fiyatlaması uygulayarak mal ve hizmetlerin fiyatını toplam vergi yüklerini düşürecek şekilde ayarlayabilirler.

84

İşletmelerde bir birimin diğerine sattığı mal ve hizmete uygulanan fiyata transfer fiyatlaması denilmektedir (Saruç, 2015: 25).

2.5.3. Vergi Cennetleri

Zararlı vergi rekabeti sonucunda bazı ülkeler vergi cenneti olarak ifade edilmiştir. Vergi cenneti sayılan bu ülkelerin vergi sistemlerine bakıldığında, bu ülkelerde ya hiç vergi olmaması ya da çok düşük oranlarda vergi olması, bilgi değişiminde bulunulmaması ve vergi sisteminin şeffaf olmaması gibi özellikler görülmektedir. Vergi cennetlerinin üç temel özelliği vardır bunlar; verginin çok düşük olması veya hiç olmaması, bilgi değişiminin olmaması ve vergi sistemlerinin şeffaf olmamasıdır (Saruç, 2015: 25-26). Vergi cennetlerinin çekici gelen başlıca özellikleri şunlardır: sıfır vergi veya düşük vergi oranları, şeffaflığın olmaması veya eksik olması, asgari düzeyde kambiyo kontrolü, bankalar ve ticari faaliyetlerle ilgili sırların sıkı şekilde korunması ve etkin bir bilgi değişiminin olmamasıdır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 211). Vergi cenneti kavramı, diğer ülke ve bölgelere göre tüm gelir unsurlarından veya bunların bazılarından düşük oranlı vergi alınması veya hiç vergi alınmaması uygulamasını yapan, belirli ölçülerde banka ve ticari mahremiyet uygulayan idari birimler olarak geniş bir şekilde tanımlandığında, vergi rekabeti sonucu diğer idari birimlere göre, düşük vergi alanı, ya da ayrıcalıklı vergi rejimi olan her birim vergi cenneti olarak ifade edilebilir (Aktan - Vural, 2004: 12).

Vergi cennetleri, 1970’li yılların sonlarına doğru uygulanmaya başlanan finansal liberalleşme politikaları sonucunda ve özellikle 1980’li yıllarda sermaye hareketleri üzerindeki kontrollerin kaldırılmaya başlanması ile en verimli dönemlerini yaşamaya başladığı ve vergi cenneti olarak adlandırılan ülke sayısında da artış olduğu söylenebilir (Öztürk - Ülger, 2016: 238-250). Vergi cennetlerinin yürüttükleri uygulamalarla, yasal açıdan herhangi bir ihlalin olmadığı, vergiden kaçınma davranışının ortaya çıktığı ve egemenlik hakları bakımından yasal yapılar olarak faaliyette bulundukları kabul edilmektedir (Saraç, 2006: 199).

2.5.4. Vergi Rekabeti

Vergi rekabeti ile ilgili ekonomi literatürü, Charles Tiebout tarafından yerel yönetimlerce kamu mallarının sağlanmasını inceleyen 1956 tarihli bir araştırma ile

85 başlamıştır. Tiebout'un teorisi yerel yönetimlere odaklanmış olup analizinin temelleri; “yerel hükümetlerin hareketli aileler için, aralarında yaptıkları rekabet, toplumun genel refah düzeyini arttırmaktadır. Sakinlerini kaybetmemek için yönetim alanlarında yerel harcama ve vergi seviyelerinin yerel tercihlere göre ayarlamaları gerekmektedir. Bireyler, yerel vergi seviyelerine göre kamu mallarına olan talebe göre yaşadığı alanları seçmektedirler. Bazı aileler, iyi finanse edilen devlet okullarını arzu ediyorsa, daha yüksek emlak vergileri ödemeyi seçebilirler. Değilse, daha düşük vergiler ve daha az veya daha sınırlı devlet hizmetleri olan bölgelere geçebilirler” varsayımına dayanmaktadır. Tiebout'un teorisi, artan uluslararası emek ve sermaye akımlarıyla ulusal hükümetler, ulusal sınırlar dışındaki mükellefler için yarıştıkları için, yerel hükümetlere benzetilmiştir (Edwards - De Rugy, 2002: 19-20).

Vergi rekabeti yerel idarelerin birbirleri ile ilişkileri içerisinde tartışılırken sonraları döviz ve kambiyo kontrollerinin kalkması sermaye hareketlerinin ve ticaretin serbestleşmesi ile uluslararası alanda devletlerin rekabeti ile birlikte savunulmaya başlanmıştır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 209). Ülkeler farklı vergi avantajları sağlayarak ve vergi oranlarını düşürerek yabancı sermayeyi kendi ülkelerine çekme çabalarına girişmektedirler ve vergi rekabeti sayesinde vergi oranları sıfır noktasına yaklaştırılmak suretiyle bir vergi yarışı veya dip noktasına inilmeye çalışılmaktadır (Saruç, 2015: 25-25). Vergi rekabeti düşük vergi yükü meydana getirmesinden dolayı yatırım maliyetlerini azaltarak yatırımın geri dönüş oranını arttırmaktadır. Efektif vergi oranları da düştüğü için tasarrufların faiz gelirlerini de yükseltmektedir (Özer, 2009: 117). Vergi rekabeti için kullanılan araçlar bütün ülkelerde birbirlerine benzerlik göstermektedir. Ancak vergi rekabetinin etkileri bütün ülkelerde birbirinden farklılıklar göstermektedir (Armağan - İçmen, 2012: 146).

Globalleşme ulus devletlerin vergi politikalarının diğer devletler üzerindeki dışsal etkilerini arttırmaktadır. Üretimin uluslararası olması ve bazı üretim faktörlerinin uluslararası hareketliliğinin artması, bazı ülkelerin global vergi tabanından daha fazla pay almak için vergi yüklerinin bir kısmını başka ülkelere ihraç etmelerine imkân sağlamıştır. Globalleşme ile ortaya çıkan bu gelişme de vergi rekabeti denilmektedir (Aktan - Vural, 2004: 119).

86

2.5.5. Vergi Harcamaları

Vergi harcaması, vergi istisna ve muafiyetlerinden daha geniş bir kavramdır ve istisna ve muafiyetlerle de yakın ilişki içindedir. Genel olarak vergi harcaması, belirli ekonomik ve sosyal amaçlara ulaşmak için oluşturulan, gelir kayıplarını kapsayan ve normal standart veya genel kabul görmüş vergi yapısından ayrılma olarak ifade edilmektedir. Vergi harcaması vergi mevzuatında bulunan muafiyet- istisna ve indirimler gibi özel düzenlemeler ile toplanmasından vazgeçilen vergilerdir. Uygulamadaki başlıca vergi harcamaları; vergi muafiyet ve istisnaları, vergi kredileri, oran indirimi ve vergi ertelemeleridir. (Erdem - Şenyüz. - Tatlıoğlu, 2011: 86).

Vergi harcaması, ekonomik mali ve benzeri nedenlerle vergi sisteminde yer verilen indirim, istisna, muafiyet, farklı vergi oranı uygulama ve verginin ertelenmesi gibi ayrıcalıklı düzenlemeler sebebi ile vazgeçilen gelirlerin ifadesi olup, bu şekliyle vergi harcaması vergi sistemi yoluyla vazgeçilen bir gelirdir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 209).

Vergi harcaması özel durumdaki bazı vergi mükelleflerine getirilen muafiyetlerden, bazı vergi konularına getirilen istisna ve indirimlerden, dolayısıyla da vergi gelirlerindeki kayıplardan oluşmaktadır. Etkileri bakımından, vergi sistemi aracılığı ile yapılan kamu harcamalarına benzediği için, literatürde vergi harcaması olarak adlandırılmıştır (Saruç, 2015: 26). Vergi harcamaları, esasen vergi indirimleri, imtiyazları ve öncelikler sebebi ile toplanamayan geliri ifade etmektedir (Akdoğan, 2005: 169).

2.5.6. Vergi Erozyonu

Vergi erozyonu, vergi kaçırma ve vergiden kaçınmayı bir arada ele alan ve genellikle gelişmiş ülkelerde üzerinde durulan bir kavramdır (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 206). Vergi erozyonu, vergi harcamaları, yasal boşluklar ve benzeri nedenlerle vergi hasılatındaki azalmayı ifade etmektedir (Akdoğan, 2005: 169).

Vergi erozyonu, yasal boşluklar ve vergi harcamaları gibi nedenlerle, vergi gelirlerindeki azalmadır ve vergi matrahında daralmaya neden olmaktadır. Vergi erozyonu kavramı geniş anlamıyla vergi kaçırmayı ve vergiden kaçınmayı da kapsamaktadır (Saruç, 2015: 26).

87

Çeşitli sebeplerle vergi matrahında yapılan indirimler ve mükellefler tarafından vergi kanunlarındaki yasal boşluklardan yararlanılması ile matrah dışı bırakılan gelirler vergi aşınmasına neden olmaktadır. Vergi erozyonun nedenleri arasında; vergi potansiyelinin yeteri kadar değerlendirilememiş olması, vergi matrahının yeterince kavranamamış olması, vergi kayıp ve kaçakları ile sosyal ve ekonomik gerekçelerle tanınan ayrıcalıklar (istisna ve muafiyetler) olarak sayılabilmektedir. (Susam, 2015: 296).

2.5.7. Vergi Arbitrajı

Bir malın alınıp satıldığı piyasaların değiştirilmesi ile mevcut fiyat farklılığından faydalanılmasına genel anlamda arbitraj denilmektedir. Vergi arbitrajı da vergi sisteminin meydana çıkardığı fiyat farklılığından risksiz olarak kazanç sağlama faaliyetidir. Teknik olarak vergi arbitrajı, farklı gelir türlerinin ve bireylerin vergilendirildiği, değişik oranlardan faydalanmalardan kaynaklanmaktadır (Susam, 2015: 302).

Vergi arbitrajı kavramı vergi sisteminde var olan farklılıklardan doğan özellikleri kullanarak herhangi bir riske girmeden kazanç sağlama faaliyetinin ifadesidir. Vergi arbitrajı her zaman olumsuz bir kavram olmayıp duruma göre vergi arbitrajından olumlu yönde de yararlanılmaktadır. Örneğin ülkemizde bölgesel farklılıkları gidermek amacıyla az gelişmiş bölgelerde yapılan yatırımlar çeşitli muafiyet ve istisnalarla teşvik edilmekte ve daha düşük oranlarda vergilendirilmektedir (Saruç, 2015: 26).

2.5.8. Uyum Risk Yönetimi

Uyum riski yönetimi, mükelleflerin uyumluluk davranışlarını (compliance behaviour) şekillendiren faktörleri anlamaya dayanmaktadır. Bu sayede, uyumsuzluk belirtilerini hafifletmekten ziyade, uyumsuz davranışların altında yatan sebeplere odaklanarak, daha etkili bir cevap seti hazırlanabilmekte ve uygulanabilmektedir.

OECD (2010)’nin, Forum On Tax Admınıstratıon, Information Note: Tax Compliance And Tax Accounting Systems yayınınından alınan bilgiler aşağıda belirtilmiştir. Bu yazının temel amacı, vergi mükellefi davranışlarını etkileyen faktörleri

88 ve uyum konusundaki tutumlarını belirlemek için bir model oluşturmaktır. Geçmişteki gelir idareleri, uyumluluk risklerine ancak döngüsel bir yaklaşımla uygulanan, uygulama programları açısından bakmıştır. Mükellefler de olaya tek yönlü, ana hatalarıyla ve zorlanmış programlar doğrultusunda onaylanma olarak bakma eğiliminde olmuştur. Birçok gelir idaresi böyle bir yaklaşımın etkili ve verimli olmamasından dolayı uyum risk yönetimini kabul etmiştir.

Vergi mükellefi uyum davranışları modeli, şekil 2.11’de gösterilmiştir.

Şekil 2.11. Vergi Mükellefi Davranışını Etkileyen Faktörler ve Vergi Mükelleflerinin Uyumluluk Konusundaki Spektrumu (Factors İnfluencing Taxpayer Behaviour And The Spectrum Of Taxpayer Attitudes To Compliance) Kaynak: OECD, 2010.

Şekil 2.11’in sol tarafında bulunan faktörler mükelleflerin uyum konusundaki tutumlarının belirleyicileridir. Sağ taraftaki diyagram (Uyum Piramidi - Compliance Pyramid, olarak bilinmektedir), doğru şeyi yapmaya gönüllü olma (yani gönüllü olarak uyma - voluntarily comply) ve uymama kararına (ya da uyuma karşı olmak - resist complying) kadar uzanan, her tutum için uygun destek ve müdahale çeşitlerini kapsayan, mükellef tutumlarının sürekliliğini göstermektedir. Uyum riski yönetimi, risklerin tanımlanması ve bu risklerin ortadan kaldırılmasında yardımcı olması sebebi ile gelir birimlerinin vazgeçilmez bir aracı haline gelmiştir

89

Ekim 2004'te yayınlanan ve FTA (The Forum on Tax Administration (FTA), Vergi İdaresi Forumu) tarafından hazırlanmış ve "Uyum Riski Yönetimi: Vergi Uyumluluğunu Yönetmek ve Geliştirmek" (Compliance Risk Management: Managing and Improving Tax Compliance) adlı rehberlik notu, gelir idareleri için temel bir yönetim aracı olarak uyumluluk riski yönetimi kavramını tanımlamıştır. Geliştirilen modelin uygulama değeri, mükelleflerin davranışlarını derinleştirmek için katkıda bulunması ve mükellefleri uyum konusunda direnmekten ziyade gönüllü olarak uymaya teşvik edecek stratejiler geliştirilmesine zemin hazırlamış olmasındadır. (OECD. 2010).

2.6. BİREYLERİN VERGİYE KARŞI OLAN TUTUM VE DAVRANIŞLARINI ETKİLEYEN FAKTÖRLER

Mükelleflerin üzerlerindeki vergi yükünden kurtulmak için girmiş oldukları davranışların tamamı vergiye karşı olan tepkileri meydana getirmektedir. Bu tepkiler verginin yansıtılması, vergiden kaçınma, verginin amortismanı / vergi aşınma payı ve vergi kapitalizasyonu gibi şekillerde ortaya çıkmaktadır (Aydın - Çaşkurlu, 2013: 227).

Bir toplumda vergiye gönüllü uyum ile toplumun kültürel yapısı arsında sıkı bir ilişki bulunmaktadır. Geleneklerin ve ahlaki değerlerin güçlü olduğu bir toplumda vergiye gönüllü uyumunda arttığı söylenebilir. Bireylerin vergiye karşı tutum ve davranışlarını etkileyen faktörler dört başlık altında toplanabilir bunlar; ekonomik ve mali faktörler, sosyal kültürel ve kurumsal faktörler, siyasal ve yönetimsel faktörler ve son olarak da dinsel ve etik faktörler olarak sayılabilir. Ekonomik ve mali faktörler: vergi adaleti, vergi afları, vergi cezaları, ideal vergileme ilkeleri, vergi yönetiminin kalitesi, vergi denetiminin etkinliği, vergi oranları ve vergi ödeme gücüdür. Sosyal, kurumsal ve kültürel faktörler: örf ve adetler, vergi bilinci, kültür, sosyal sermaye ve sosyal normlardır. Siyasal ve yönetimsel faktörler: katılımcılık, yerinden yönetim, devlete güven ve iyi yönetişimdir. Dinsel ve etik faktörler: dinler ve inançlar, suçluluk duygusu, görev ahlakı, etik / ahlak ve sosyal stigma olarak sayılabilir (Aktan - Çoban, 2006: 137-148).

Vergi, devletlerin kamu harcamalarını yerine getirebilmeleri için gerekli olan en önemli finansman kaynağıdır. Vergilerin devlet tarafından karşılıksız olarak ve cebren alınması bireyler üzerinde bir yük oluşturmakta ve tepki ile karşılanmaktadır. Vergi

90 yükümlüleri bu tepkilerini vergi verimliliğini olumsuz yönde etkileyen davranışlar şeklinde ortaya koymaktadırlar (Çiçek - Herek, 2012: 311; Taşkın, 2010 b: 123).

Bazı mükellefler elde ettikleri gelirlerinin bir bölümünü devlete vergi olarak vermeleri sonucunda baskı hissetmektedirler. Bu baskı her mükellefte farklı seviyede oluşmaktadır. Bu farklılığın nedeni ise kişilerin bu baskıya karşı geliştirdikleri tavırlarıdır. Kimileri vergiye kutsallık atfederken kimileri vatandaşlık görevi olduğuna inanarak duydukları yükü hafifletmeye çalışmaktadırlar (Çataloluk, 2008: 213).

Bazı mükelleflerin genel eğilimi ödeyecekleri vergi miktarını en düşük seviyede tutmak iken vergi idaresi de toplanması gereken vergi miktarını azami seviyeye çıkarma eğilimindedir (Koban - Ercan, 2017: 57). Bazı yükümlülerin vergiye karşı olumsuz davranışlar sergilemelerine: bireysel vergi yükleri, vergi ahlakı, vergi zihniyeti, eğitim öğretim düzeyi, siyasal iktidara bakış açısı, devlete bağlılık, ailenin gelir düzeyi, ödedikleri vergilerin hizmet olarak dönüp dönmediği, kamu gelirlerinin etkin kullanımı ve vergi sisteminin yapısı gibi etkenler neden olabilmektedir (Kaynar Bilgin, 2011 a: 275).

Vergiye karşı tutumların belirlenmesinde, vergi ile ilgili düşünce ve duyguların tamamını kapsayan vergi algısının da önemli bir yeri bulunmaktadır. Vergi algısı olumlu olan bireylerde vergi uyumunun daha ılımlı olması vergi ödeme isteklerini arttırmaktadır. Bu durum bireyin yurttaş olarak devlet ile barışık yaşanması ve karşılıklı güven ortamının tesisinde önem taşımaktadır (Siverekli - Ertuğrul, 2016: 510).

Vergilere yönelik olarak gösterilen tutum ve davranışları etkileyenden faktörlerden bazıları; vergi ödeme gücü, aile yapısı ve anlayışı, vergi ahlakı, eğitim durumu, devlete güven, siyasi iktidarı benimseme / benimsememe durumu, yükümlünün diğer yükümlüler hakkındaki görüşü, kamu harcamaları, gelir kaynağı, kişisel özellikleri, vergi idaresi ve vergi mevzuatı, vergi afları, ekonomik konjonktür ve ülkenin sahip olduğu siyasi yapı, vergi bilinci, vergi psikolojisi olarak sayılabilir.

2.6.1. Vergi Bilinci

Vergi bilinci, mükelleflerin vergi karşısındaki yükümlülüklerini yerine getirmeleri konusunda önemli bir yere sahiptir. Ülkemizde vergi bilinci ve vergi

91 algısına yönelik yapılan araştırmalar özellikle 1990’lı yıllardan itibaren yoğunlaşmaktadır (Altun - Gürdal - Beşel, 2017: 39).

Devlet egemenlik gücünü kullanarak yükümlülerden vergileri hukuki zorlamaya dayanarak almaktadır. Kanuni olarak ödenmesi zorunlu olmasına karşın bazı yükümlüler vergiye karşı çeşitli tutum ve davranışlar içine girmektedirler. Bu tutum ve davranışları etkileyen, vergi ödeme gücü, aile ölçeği, vergi ahlakı, eğitim düzeyi, devlete bağlılık ve siyasal iktidarı benimsememe gibi bireysel ve vergi yönetimi, vergi sistemi, ekonomik konjonktür ve siyasal yapı gibi dışsal faktörlerden kaynaklanabilmektedir (Gürler Hazman, 2009: 68)

Vergi bilinci, yükümlülerin vergi konusundaki farkındalık düzeyinin göstergesidir. Bu farkındalık düzeyi pozitif ve negatif olarak iki şekilde ortaya çıkmaktadır. Vergisel sorumlulukların eksiksiz olarak yerine getirilmesi pozitif, vergi karşısındaki olumsuz davranışlar ise negatiftir. Mükelleflerin vergiyi doğru algılayabilmeleri pozitif bir vergi bilincini gerekli kılmaktadır (Demir - Ciğerci, 2016). Vergi bilincine ulaşan mükellefler vergilerini zamanında ödemektedirler. Mükellef haklarının korunması, mükelleflerin bilinçli hale gelmesini sağlayan bir faktördür. Korunan mükellef hakları sayesinde vatandaşlar vergi konusunda daha bilinçli hale gelmekte ve yükümlülüklerini tam olarak yerine getirmektedirler. Aksi durumlarda yükümlüler vergiden kaçınma veya vergi kaçırma yollarına başvurarak vergi bilincini kaybetmekte ve kamu gelirlerinin azalmasına sebep olmaktadırlar (Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 126).

Tüm ülkeler hukuka saygılı, anayasal vergilemeyi uygulamaya geçirmeyi amaçlamaktadır ve yargı kararlarıyla uyumlu, mükellef haklarına saygılı, mükellef odaklı bir vergi idaresi kurma eğilimindedir. Mükellef haklarının gelişmesi, çağdaş demokrasilerde vergiye uyumu da arttıracaktır. Mükelleflerin isteklerinin ve vergi idaresi hakkındaki düşüncelerinin bilinmesi ve bu konuların olumlu yönde geliştirilmesi vergi uyumunu arttırmadaki temel noktalardan birini oluşturmaktadır (Çetin - Gökbunar, 2010: 43-44).

Kamu hizmetlerinin gerçekleştirilmesi açısından verginin önemini bilen bireylerin vergi ile ilgili ödevlerini yerine getirme konusundaki hassasiyet ve isteklilik düzeyine vergi bilinci denilmektedir. Vergi bilincini artıran etkenler arasında; toplumun

92 genel eğitim seviyesi ve eğitim faaliyetlerinin etkinliği, vergi yönetiminin faaliyet ve uygulamalarının kalitesi, toplanan kaynakların kullanımındaki etkinlik, vergilemeye yönelik yapılan yasal düzenlemelerin vergileme usulüne, esasına ve ilkelerine uygunluğu, sağlıklı ve etkin iletişim imkanlarının sağlanması, mükelleflere ve vergi yönetimine yardımcı kuruluşların etkinlik düzeyini yükseltmeye yönelik çalışma ve çabaları benimsemeleri vb. saymak mümkündür. Vergi bilincinin yükseltilmesinde öncelikle konuya bireysel yaklaşım yerine toplumsal bir özellik taşıması göz önüne alınarak ve vergi otoritesince genelleşen tavır ve davranışları da içerecek uygulamaların tercih edilmesi gerekmektedir (Akdoğan, 2005: 180-181).

Ayrıca, vergi bilinci sadece vergiyi ödeme bilinci değil aynı zamanda yükümlülerin ödediği vergilerin harcandığı yerlerin denetiminin etkin şekilde yapılması (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 220) ve sık sık vergi afları vb. uygulamalara başvurulmamasına özen gösterilmesini gerektirmektedir (Edizdoğan - Gümüş, 2013: 115-116). Bireylerin vergiye karşı tutum ve davranışlarında vergi ile ilgili düşünce ve hislerinin tamamı vergi algısını oluşturmaktadır. Bu algının olumlu yönde tesisinde ve vergiye uyumun arttırılmasında bireylerle devlet arasında güven esasına dayanan devletle barışık yaşama ve karşılıklı etkileşim ortamının oluşturması büyük önem arz etmekte ve belirleyici olmaktadır (Siverekli - Ertuğrul, 2016: 510; Sağlam, 2013: 331).

2.6.2. Vergi Psikolojisi

Mükelleflerin bireysel tavır ve davranışları genelleştiği ölçüde vergi sisteminin başarısında etkili olmaktadır. Vergiye konu seçimi ve herhangi bir konuda vergi uygulamasında benimsenen teknik ve uygulamalar bakımından, verginin mükellefi olacak kişilerin davranış özelliklerinin göz önünde bulundurulması gerekmektedir (Akdoğan, 2005: 179).

Vergilerin devletin egemenlik hakkına dayalı olarak cebir unsuru altında elde edilmesi vergileri psikolojik etkileri kuvvetli olan bir araç haline getirmektedir. Bazı yükümlüler üzerinde vergi sebebi ile satın alma gücünde azalma olarak ortaya çıkan baskı hissi, vergiden beklenen gelir etkisini kısmen veya tamamen olumsuz yönde etkileyebilmektedir (Siverekli - Ertuğrul, 2016: 492).

93

Vergilerin psikolojik etkilerinin varlığı insan faktörüne bağlı bir olgudur. Verginin süjesi insan olunca insan psikolojisi ön plana çıkmaktadır. Bu olgu; yer, zaman ve bireylere göre değişiklik gösterebilmektedir. İnsan davranışları vergiden etkilenebildiği gibi vergileri de etkileyebilmektedir. Ayrıca, vergi ile toplumsal yapı arasındaki ilişki sürekli ve karşılıklı olarak devam etmektedir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 227).

2.6.3. Vergi Ahlakı

Vergi ahlakı (tax ethics), vergi hizmet bağının, vergilerin amaç ve işlevlerinin kavranmış olmasından ibaret sayılan mali bilgi ve vergi kanunları ile tüm mali kurumlara dair duygu, bilgi ve davranışlardan ibaret sayılan mali tutumlar ile bağıntılı bir kavramdır. Vergi ödeme konusundaki içsel bir motivasyon olarak tanımlanmaktadır. Mükelleflerin vergi yasalarından kaynaklanan yükümlülüklerini gerçeğe uygun olarak yerine getirme konusundaki davranışların düzeyine vergi ahlakı denilmektedir. Buradaki içsel motivasyon, dışsal bir baskı ve zorlama olmaksızın gönüllü olarak vergi ödemeyi ifade etmektedir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 221).

Yükümlülerin vergi karşısındaki tutum ve davranışlarının bir göstergesi olan vergi ahlakı, kişilerin vergiler karşısında içsel bir motivasyonla, zorlama ve baskı olmadan, vergiye uyumluluk gereğince vergi ödemeye çalışması halidir. Vergi bilinci ve vergi ahlakı, kişilerin içinde bulunduğu ortama göre içsel etkenler (vicdan, minnet, korku, saygı, teşekkür, sorumluluk, katkı, yardım, dışlanma, utanma, inanç, eğitim ve kültür düzeyi vb.) ile dışsal etkenlere (sosyal, ekonomik, tarihi, siyasi, çevre, hukuk, demografik vb.) bağlı olarak değişebilmekte ve şekillenebilmektedir (Armağan - Şencan, 2013: 2-9). Vergi ahlakı birçok araştırmacı tarafından vergi ödeme konusundaki içsel bir motivasyon olarak ifade edilmektedir. Bu kavram herhangi bir zorlama veya baskı olmaksızın verginin gönüllü olarak ödemesi anlamına gelmektedir. Vergi ahlakı farklı zamanlarda ve farklı ülkelerde değişiklik gösteren bir olgudur. (Saruç, 2015: 16- 17; Aktan, 2006 a: 126).

Yükümlülerin vergi yasalarından kaynaklanan yükümlülüklerini gerçeğe uygun olarak yerine getirme konusundaki davranışlarının düzeyini gösteren vergi ahlakı aynı zamanda vergi bilinci ile iç içe bir kavramdır. Vergi ahlakı, vergilendirme ile ilgili yükümlülüklerin olması gerekene uygun bir şekilde yerine getirilmesi ile anlam

94 kazanmaktadır Verginin önemini gerekliliğini ve yasalardan kaynaklanan yükümlülüklerini bilen kişilerin ödevlerini uygum bir şekilde yerine getirmesi beklenmektedir (Akdoğan, 2005: 181-182).

Tablo 2.2. OECD Ülkeleri ve Türkiye’nin Ortalama Vergi Ahlak Düzeyi

Kaynak: Sandalcı - Sandalcı, 2017: 78.

Tablo 2. 2’de 1999-2004 yılları arasında 22 OECD ülkesinin vergi ahlak skoru ile ilgili bilgilere yer verilmiş ve dönemler itibarıyla söz konusu ülkelerin vergi ahlak skorlarının genel olarak bir artış eğiliminde olduğunu söylemek mümkündür (Sandalcı - Sandalcı, 2017: 78).

Vergi ahlakı, vergi ödeme konusundaki içsel bir motivasyon olmakla birlikte nakdi değer içermesi sebebiyle de ekonomik faktörler tarafından belirlendiği iddiasını da içermektedir. Vergi ahlakının sosyal ve kültürel faktörlerden bağımsız olarak açıklanması mümkün olmamaktadır. Sosyal ve kültürel özelliklerin başında, vatandaşlık bilinci ve devlete bağlılık gelmektedir. Devletin meşruiyetini kabul etmeyen birisi için devlete bağlılık, pek fazla bir anlam ifade etmeyebilir. Vatandaşlık bilincinin içselleştirilmemiş olması devlete ödenmesi gereken vergilere karşı psikolojik bir direnç

95 oluşturabilir. Toplumun geleneklerine ve inançlarına uygun olmayan vergi düzenlemeleri de aynı tepkiye sebep olabilir. Mevcut siyasal iktidarın toplumun büyük bir kesimince desteklenmesi vergiye karşı direnci azaltabilir. Demokrasi düzeyinin arttığı ülkelerde vergi ahlak düzeyinin de yüksek olduğu görülmektedir (Tosuner - Demir, 2009:13).

Vergileme literatüründe, insanlar niçin vergi kaçırır? Yerine, insanlar niçin vergi öder? Sorusu daha çok sorulmaya başlamıştır. Vergilerin ödenmesinde, Hukuki zorlama, denetleme ve ceza oranlarının yüksek olması gibi faktörlerin etkili olduğu düşünülmekteydi. Fakat günümüzde, mükelleflerin vergiye uyumunu etkileyen denetim, ceza oranı gibi çevresel faktörlerden başka toplumun/bireyin vergi kültürü, vergi ahlakı gibi içsel faktörlerin de etkili olduğu yapılan araştırmalarla genel kabul görmüştür. İnsanların yakalanma riski olmadan da vergi ödemesi vergi ahlakı ile büyük ölçüde ilgilidir. Vergi ahlakı; ekonomik, sosyal kültürel ve demografik pek çok faktörden etkilenmektedir. Vergi ahlakı ve vergi kültürü etkileşim içindedir. Mükelleflerin vicdanen vergi ödemesi gerektiğini hissetmesi onu vergi ödeme konusunda istekli yapmakta ve bu içsel bir motivasyona dönüşmektedir (Ayas - Saruç, 2015).

Vergilerin yalnızca yasal zorlama ile ödendiği düşüncesinin mükelleflerin tutum ve davranışlarını açıklamada yetersizdir. Vergi denetimlerinin bu zorlamayı sağlayacak düzeyde olmamasına rağmen mükelleflerin çok büyük bir bölümü vergilerini düzenli olarak ödemektedirler. Mükelleflerin vergilerini ödemeleri konusunda başkaca faktörlerin de etkili olduğu genel kabul görmektedir. Öyle ki, sadece yakalanma riski olmamasına rağmen insanların vergilerini gönüllü olarak ödemek, devlete olan sevgi ve saygı veya güvene dayalı yaklaşımları vergiye gönüllü uyum açısından önemli katkılar sağlarken aynı zamanda vergiye karşı içsel bir motivasyon olan vergi ahlakını da güçlendirebilmektedir (Tosuner - Demir, 2008: 357).

Buradaki içsel motivasyon, dışsal bir baskı ve zorlama olmaksızın gönüllü olarak vergi ödemeyi ifade etmektedir Vergi ahlakı (tax ethics) aynı zamanda vergi - hizmet bağının sağlamlığının, vergilerin amaç ve işlevlerinin kavranmış olduğunun, vergi otoritesine güvenin, kanunların iyi anlaşıldığının tüm mali kurumlara dair duygu, bilgi ve davranışlarda uyumun var olduğunun bir göstergesidir. Bu koşullar altında mükellefler yükümlülüklerini gerçeğe uygun olarak yerine getirmek suretiyle içsel

96 motivasyonlarını eylem ve işlemlerle dışa vurmaktadırlar (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 221).

Vergi ahlakı, sosyal sermayenin önemli bir enstrümanıdır ve ülkelerin gelişmişlik göstergeleri içinde kabul edilmektedir. Vergi ahlakı soyut bir fenomen olduğundan araştırılması ve ölçülmesi de çeşitli zorluklar içermektedir. Vergi mükelleflerinin vergi karşısında gösterdikleri içsel motivasyonun belirlenmesi hassas bir konudur, zira mükellefler vergi karşısında takındıkları ahlaki olmayan tavırlarını ve rasyonel düşüncelerini açıklamak istemeyebilirler. (Tosuner - Demir, 2008: 355-356).

Mükelleflerin vergi ödevlerini dışsal bir baskı olmadan tam ve zamanında yerine getirmelerini ifade eden vergi ahlak düzeyi, kamu harcamalarının mükellefler tarafından nasıl algılandığı konusuna bağlı olarak değişiklik göstermektedir (Saygın - Sandalcı - Sezer, 2015). İtalya ve Türkiye gibi iki farklı kültüre sahip iki ülkenin vergi ahlakını belirleyen faktörler üzerine yapılan araştırma sonucunda, vergi ahlak düzeylerine ilişkin rakamlar birbirlerine yakın bulunmuş iken Türkler için vergi ahlakını etkileyen en önemli faktörler; algılanan sübjektif vergi yükü ve kamu kaynaklarının israfı olarak farklılık göstermiştir (Ayas - Saruç, 2015),

Vergiye karşı davranışların oluşmasında vergi ahlakı, genel ahlaktan ayrı değerlendirilen bir anlam taşımaktadır. Genel ahlakı çok yüksek olan bir kişinin vergi ahlakı çok düşük olabilmekte ve kişi bu durumu bir eksiklik olarak değerlendirmeyebilmektedir (Çataloluk, 2008: 218).

2.6.4. Vergi Kültürü

İlk kez Schumpeter tarafından kullanılan vergi kültürü kavramı, ekonomik, kültürel, sosyal ve coğrafi faktörlerin etkisiyle, toplumdan topluma değişiklik göstermesinin yanı sıra, pek çok etkeni bünyesinde barındıran, zamanla şekillenen ve örflere de benzeyen bir olgudur (Cesur - Çelikkaya, 2014: 1).

Vergi kültürü, vergileme ve vergi verme olarak ikili bir özelliği kapsamaktadır. Bu ikili özellik vergi ahlakı, devlet-birey ilişkileri ve vergi adaleti ile vergi kültürünü oluşturmaktadır (Gencel - Kuru, 2012: 29). Vergi kültürü, mükelleflerin vergi ile ilgili ödevlerini zamanında ve gönüllü olarak yerine getirmelerini sağlayan ve bu haliyle de verginin devlet tarafından tahsil düzeyinin artmasını sağlayan en önemli unsurdur

97

(Taytak, 2016: 1933). Vergi kültürü, bir ülkede ve bir toplumda vergilemenin iktisadi, kültürel, sosyal, tarihsel, coğrafi ve psikolojik faktörlerden etkilendiğini anlatan bir kavramdır (Özdemir, 2015: 185).

Taytak (2016) tarafından yapılan bir çalışmada; mükelleflerin vergi kültürlerine etki eden vergi algısı ve vergiye karşı takındıkları tutumları demografik faktörler açısından incelemiştir. Çalışma sonucunda; mükelleflerin demografik özelliklerinden olan cinsiyetin vergi algısı ve vergi kültürü üzerinde yansız olduğu sonucuna ulaşılmıştır. Evli ve bekarlar arasında vergi algısı konusunda fark bulunamamıştır. Evli olanların vergiye karşı takındıkları tutum daha yüksek çıkmıştır. 35 yaş üstü olanların tutumu ve algısı, 35 yaş altı olanlardan yüksek çıkmıştır. Mükelleflerin eğitim seviyeleri arttıkça vergisel tutumlarının da arttığı görülmüştür. Gelir seviyesi düşük olan mükelleflerin ise gelir seviyesi yüksek olanlardan daha yüksek bir vergi algısı ve vergi tutumuna sahip olduklarını tespit edilmiştir.

Vergi kültürünün oluşup yerleşmesi bir günde, suni çözümlerle veya cezai müeyyidelerle sağlanabilecek bir olgu değildir. Uzun bir süreçte ulusal kültürün özelliklerini dikkate alarak (küresel kültür akımlarının da dikkate alınmasıyla) oluşturulmuş bir vergi yapısı ve politikası çerçevesinde toplumdaki bireylere eğitim yolu ile değerler setini aşılayarak vergiye atfedilen değeri yükseltici uzun soluklu bir mücadele ve çalışmayı gerekli kılan bir süreçtir (Canbay - Çetin, 2007: 62).

Bir ülkeye özgü vergi kültürü, ülkenin tarihliyle kültürel olarak bütünleşmiş olan, resmi ve resmi olamayan tüm kurumlarım ulusal vergi sistemi ile etkileşimi ve pratik uygulamalarından oluşmaktadır. Vergi kültürü, “vergilendirme kültürü" (“culture of taxation“) ve "vergi ödeme kültürü" (tax-paying culture)'nün ikisinden de daha kapsamlıdır (Nerre, 2001 a: 9).

Şekil 2.12 ile vergi kültürünün, ulusal kültüre gömülü ve onun bir alt kümesi olduğu gösterilmektedir. Vergi kodunu, birinci olarak, kültürel normlar ve tarihsel olarak gelişmiş olan kurumlar sağlamaktadır. İkinci olarak da çevre, kısıtlamalar ve vergi oyunun kuralları vs. belirlemektedir. Oyuncular, (diğerlerinin arasında) vergi ödeyenler, politikacılar, vergi yetkilileri, uzmanlar ve akademisyenlerden oluşmaktadır. Şekildeki oklar, farklı gruplar arasındaki ilişkileri gösterdiği gibi, bir veya aynı grup üyeleri arasındaki etkileşimi de göstermektedir (örneğin, akademisyenlerin aynı

98 kongrelerde buluşması gibi). Devam eden etkileşim sayesinde bağlar ve bağımlılıklar gelişme göstermektedir (Nerre, 2001 b: 12-13).

Şekil 2.12. Gömülü Vergi Kültürü (The Embeddedness of Tax Culture) Kaynak: Nerre, 2001 b: 13

2.6.5. Vergi Afları

Vergi afları genel olarak geçmişte işlenen suçları affetmek, toplanamayan vergileri toplamak ve kayıtlı olmayan mükellefleri kaydetmek için kullanılmaktadır. Vergi af kanunları diğer kanunlardan farklı olarak geçmişe yürümekte ve etkilerini geçmişte oluşmuş olaylar üzerinde göstermektedir (Kargı, 2011; 112).

Vergi aflarının çıkarılma nedenlerinden biride siyasi ve ekonomik krizlerden kurtulmak ve piyasayı canlandırmaktır. Az gelişmiş ülkelerde ise vergi afları, askeri darbeler, devrimler ve karşı devrimlerden sonra mali alanda var olan yönetimi tasfiye etmek için kullanılmaktadır (Çetin, 2007: 173).

99

Vergi afları devletin özellikle ani gelir ihtiyacının oluştuğu dönemlerde gelir elde etmek amacıyla kullanılan en etkili yöntemdir (İpek - Aktaş - Kaynar, 2012: 95). Vergi afları gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerde yaygın olarak uygulanan bir araçtır. Ekonomik krizlerin sonucunda ortaya çıkan ödeme gücü zorluklarına rağmen, toplumsal barışı sağlamak veya yapılacak kapsamlı bir reform ile beraber yeni bir sayfa açmak adına vergi aflarının vergi uyumunu arttırıcı etkisi olduğuna dair görüş birliği bulunmaktadır. Vergi aflarının, siyasi propaganda aracı olarak kullanılması, sonrasında kapsamlı reformların yapılmaması, kısa vadeli gelir kaynağı olarak görülmesi, sık olarak yapılması vergi uyumunu olumsuz etkilemektedir (Aygün, 2012:92).

Yapılan vergi afları, vergi borcunu zamanında ve tam ödeyen dürüst mükellefler üzerinde olumsuz bir etki oluşturmaktadır. Vergi kaçıranlar için uygulanmayan cezai yaptırımlar, vergi afları sonrasında bir ödüle dönüşmektedir (Cansız, 2015: 448-449). Devletin en önemli gelir kaynağı olan vergiler aynı zamanda mükellefler için bir yük olarak algılanmaktadır. Vergi ödemesi gereken mükellefler bu yükten kurtulmak için çeşitli yollar arayarak vergi kayıp ve kaçaklarına neden olmaktadırlar. Bu durumda, devlet vergi gelirlerini arttırmak için vergi affı yoluna gitmektedir. Kısa dönemde devlet gelirlerinde bir artış sağlasa da uzun dönemde mükelleflerin vergiye uyumunu azaltıcı etkisi ile vergi gelirlerini de azaltıcı etkiler yapması vergi aflarına yöneltilen en önemli eleştirilerdendir. Buna karşılık vergi aflarının hem vergi uyumunu hem de devlet gelirlerini arttırıcı etki yaptığını savunan görüşler de bulunmaktadır (İpek - Kaynar - Öksüz, 2012: 246).

Savaşan (2006 b) tarafından yapılan bir çalışmada, Türkiye’de vergi aflarından faydalanan mükellefleri, faydalanmayan mükelleflerden ayıran temel faktörler üzerine yaptığı araştırmada şu sonuçlara ulaşılmıştır. Aftan faydalanan mükelleflerin öne çıkan üç özelliği; sigorta pirim affından da yararlanmış, daha önce vergisel yükümlülüklerinde gecikmeler yaşamış ve denetim geçirmiş olmak, olarak tespit edilmiştir. Bunlara ilave olarak, Türkiye’de vergi afları ile mükellef ilişkilerine dair şu ipuçlarına ulaşılmıştır. (i) Vergi oranlarındaki yükseklik ve vergi sistemindeki adalet düzeyi ile ilgili mükellef düşüncelerinin, aflardan faydalanmada son sıralarda yer alması önemli bir bilgi olarak görülmüştür. Çünkü, bu bulgu bireylerin vergi adaleti değerlendirmesinde az-çok belli noktalarda buluştuklarını göstermiştir. Affa sık başvurulması aftan faydalanan mükelleflerin bir kısmının sonraki bir zamanda, yeni bir af çıkarılana kadar, vergi ile

100 ilgili yükümlülüklerini yerine getirmemelerinin en büyük nedeni, belki de mükellefte var olan vergi sisteminin adaletine ilişkin olumsuz kanaatten kaynaklanmaktadır. Ayrıca, affa katılanlar ile katılmayanları ayırmada en son sırada gelen faktör ise, affın dürüst mükellefleri cezalandırdığına ait düşüncedir. Bu bulgu da dürüst mükellefler ve aftan faydalanan uyumda sorunlu olan mükellefler arasında afla ilgili bir sorun bulunmadığını ve vergi kaçıranların üzerinde çevre baskısının olmadığını göstermektedir.

Vergi aflarının kısa dönemde; vergi gelirlerini arttırmak, vergi yargısının ve vergi idaresinin yüklerini hafifletmek gibi bazı olumlu etkileri bulunmaktadır. Uzun dönemde ise vergi uyumunu azalttığı savunulmaktadır. Buna karşın, aftan sonra, güçlendirilmiş vergi uygulamalarına geçilmesi halinde vergi uyumundaki azalmanın önlenebileceği yönünde de bulgular mevcuttur. Afla aklanmayı alışkanlık haline getiren ve vergi ile ilgili yükümlülüklerini, af beklentisi ile yerine getirmeyen mükellef tipinin yaygın olması, af-uyumda azalış - yeni af, kısır döngüsünü doğurabilir. Bunun yanında, afla birlikte devletin vergi gelirlerdeki artışında, aslında zamanında tahsil edilemeyen, geciktirilmiş olan vergilerin tahsili olduğu dikkate alınırsa, afla meydana geldiği düşünülen, vergi tahsilatındaki artışın dayanaksız olduğu da düşünülebilir (Savaşan, 2006 a).

Devletin çıkaracağı bir kanunla alacak hakkından vazgeçmesi olan vergi aflarının temelinde, devletin mali fonksiyonlarını yerine getirebilmek için ihtiyaç duyduğu geliri elde etmesinin yanında birtakım idari, teknik, sosyal, psikolojik ve siyasi amaçları da bulunmaktadır. Ülkemizde mali afların sağlam bir zemine oturtulamaması ve sık sık çıkarılması, toplum açısından vergisini ödemeyenlere bir ödül, vergisini zamanında ödeyen mükellefler için de bir ceza olarak algılanmaktadır. Bu durum vergi adaletine ters düşmekte, mükellef psikolojisini ve vergiye uyumunu da zedelemektedir (Ayrangöl - Tekdere, 2013: 249-251).

Tuay - Güvenç (2007), Türkiye’de mükelleflerin vergiye bakışı konusunda yaptıkları çalışma sonucunda, vergi aflarına karşı olumsuz bir tutumun baskın olduğu tespit edilmiştir. Bu durum vergisini düzenli ödeyen vatandaşlara kendilerinin haksızlığa uğradıklarını hissettirmektedir. Vergi kaçıranlara adeta ödül gibi algılanan

101 vergi afları yerine, vergi borçları ödenmelerini kolaylaştıracak sistemlerin geliştirilmesi gerektiğini önermiştir

Kamu gelirlerinin hazineye girmesinin hızlanması, toplum yapısındaki değişiklikler, kanunlarda yapılan değişikliklere mükelleflerin uyum sağlaması, devlet - toplum uzlaşmasının sağlanması, vergi idaresi ve vergi yargısının iş yükünün azaltılması gibi nedenlerle vergi aflarına başvurulmaktadır. Aynı zamanda çıkarılan vergi affı, bir sonraki vergi affının da zemini hazırlamaktadır (Taşkın, 2010 b: 127). Türkiye’de son yıllarda yapılan düzenlemelere bakıldığında özellikle devletin finansman ihtiyacı içerisinde kaynak sağlamak amacı ile bu yola başvurduğu görülmektedir (Yurdadoğ - Coşkun Karadağ, 2017: 135).

Sivas Defterdarlığı’nda görevli personelin vergi aflarına bakışına yönelik yapılan bir çalışmada ulaşılan sonuçlardanbazıları şunlardır; ankete katılanların genel olarak vergi aflarına olumsuz baktıkları, aflarla ulaşılmak istenen amaçlara tam olarak ulaşılamadığı tespit edilmiştir. Ankete katılanlara göre, vergi aflarına mükellefler de olumsuz bakmaktadır. Vergisini düzenli ödeyenler için ve vergiyi düzenli ödemeyi topluma yaymak için birtakım teşvikler uygulanması gerektiği vurgulanmıştır. Yaş, cinsiyet, tecrübe ve eğitim gibi demografik faktörlerin vergi aflarına bakış konusunda anlamlı bir fark oluşturmadığına vurgu yapılmıştır (Demir, vd., 2016).

Vergi aflarından istenen başarının elde edilebilmesi için, mükellefler tarafından beklenmeyen ve tahmin edilmeyen şekilde yapılması gerekmektedir, bir defaya mahsus olması ve mükelleflerin de buna inanması önem taşımaktadır (Kargı - Yüksel, 2010: 41).

2.6.6. Vergi Denetimi ve Ceza Oranları

Türk Vergi Sistemi’nde denetim ve cezaların etkinliğinde sorun olması olumsuz etkiler doğurmaktadır. Buna karşın kamu hizmetlerinin miktarının ve kalitesinin artırılması ise mükellefler ve vergi gelirleri üzerinde olumlu etkiler oluşturabilecektir (Şahin, 2016 b: 38). Vergi denetimleri vergi uyumunu sağlamaya yetecek bir zorlamayı sağlayacak düzeyde değildir (Tosuner - Demir, 2008: 357). Vergi denetimlerinin daha da etkinleştirilmesi vergi gelirlerine olumlu katkılar sağlayacaktır (Armağan, 2003: 280).

102

Vergi uyumunun artmasında önemli etkenlerden biri de mükelleflerin vergi idaresinin etkinliğine olan inanışlarıdır. Bunu sağlama konusunda da denetimin caydırıcı özelliği etkili olacaktır (Gediz Oral - Arpazlı Fazlılar - Koç, 2015: 140). Vergi idaresi tarafından yapılan denetimlerin sıklığının artması, mükellefler tarafından yapılması gereken beyanada olumlu katkılar sağlayabilecektir (Çelikkaya - Gürbüz, 2008).

Devletin denetim yaparak düşük vergi verenleri ya da hiç vergi vermeyenleri tespit etmeye çalışması ve vergi denetiminde esas olanın etkinlik olduğunun unutulmaması gerekmektedir. İyi bir vergi denetimi ile toplum üzerinde devlete olan güven tazelenirken aynı zamanda vergi adaletinin sağlanması ve mükelleflerin gerçek durumlarına uygun beyanda bulunmaları sağlanabilecektir (Demir, M., 2009).

2.6.7. Vergi Oranları

Vergi, sabit oranlı ve geniş tabanlı olmalıdır. Dolaylı vergi tarifelerinde esas olan yeknesaklıktır. Farklı vergi oranları uygulamanın ekonomik etkinlik temeli olmamasına karşın bu konu sadece adalet ilkesine dayanmaktadır (Batırel, 1993: 236). Mükelleflerin yüksek oranlı vergilere karşı gösterdikleri tepki vergi kaçırma olarak ortaya çıkmaktadır (İlhan, 2007).

Yükümlülerin vergiye karşı tutumlarının derecesi vergi oranlarına bağlı olarak değişmektedir. Vergi oranları düşükse yükümlüler vergilere karşı daha olumlu tepki gösterebilmekte ve üzerlerine düşen vergi borcunu daha az direnç göstererek ve isteyerek ödeyebilmektedirler (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 261). Vergi, mükelleflerinin ödeme gücünde ve kullanılabilir gelirinde azalma meydana getiren bir yükümlülüğü ifade ettiğinden bazı mükellefler açsından gönülsüz olarak yerine getirilmektedir (Tekin - Çelikkaya, 2013: 261). Vergi oranları ile toplumun vergiyi ödeme istekleri arasında ters orantılı ve negatif bir ilişki bulunmaktadır (Demir, M., 2009: 7).

2.6.8. Vergi Ödeme Gücü / Gelir Seviyesi

Ödeme gücü veya geliri az olan az vergilendirilir, geliri veya ödeme gücü çok olan mükellef çok vergilendirilir (İlhan, 2007: 4). Düşük gelir grubunda olanların vergi

103 yükü yüksek gelirli kesime göre daha ağır olmakta ve sübjektif yük daha fazlalaşmaktadır. Zorunlu tüketimi dahi karşılamakta zorlanan bir kesim varsa vergiye karşı gösterecekleri tepki daha sert bir hal alacaktır. Yükümlülerin vergiye karşı tepkilerini en aza indirecek şekilde ve ödeme gücüne göre vergilendirilmelidir (Çataloluk, 2008: 217).

Mükelleflerin ödeme gücü, ödeme zamanı ve mekânı yönünden oluşan aksaklıkların giderilmesi vergi kaçakçılığının önlenmesi için öncelikli bir konudur (Gökbunar, 1997: 312). Araştırmaların çoğu gelir arttıkça vergi kaçakçılığının da arttığını ortaya koyduğundan dolayı gelir ile vergi ödeme arasında negatif bir ilişki olduğu görülmektedir (Demir, 2009; Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 124).

Vergi ödeme gücü; kişilerin zorunlu yaşam düzeyinin üzerindeki gelirlerinden vergi alınmasını öngören bir durumun ifadesidir. Kişilerin kişisel alım gücünün göstergesi olan gelir düzeyi arttıkça vergisel sorumlulukları da artmaktadır. Örneğin; düşük gelir düzeyinde basit usulde vergilendirilen bir yükümlünün gerçek usule geçmesiyle birlikte, muhasebe kayıtları ve belge düzenindeki yükü artmaktadır. Buna bağlı olarak da mali ve hukuki danışmanlık hizmeti alma ihtiyacı ortaya çıkmaktadır. Bu kapsamda vergiye karşı tutum ve davranışlar düşük gelir gruplarında gelir etkisi meydana getirirken yüksek gelir gruplarında ikame etkisi meydana getirmektedir (Yeniçeri, 2005: 282).

2.6.9. Aile Yapısı ve Anlayışı

Mükelleflerin aileleri ve arkadaş çevreleri vergiye dürüstçe teşvik konusunda sosyal bir etkiye sahiptir (Serim, 2015: 154). Aile ölçeğinde, ailenin kaç kişiden oluştuğu, aile kavramından ne anlaşıldığı ve ailede bakmakla yükümlü olunan kişi sayısı öne çıkmaktadır. Bakmakla yükümlü olunan kişi sayısı fazla ise fazla tepki, kişi sayısı az ise az tepki gösterilmektedir (Biberoğlu, 2006: 46; Çataloluk, 2008: 217).

İpek ve Kaynar (2009 b) tarafından demografik faktörlerin vergi uyumuna etkisi konusunda yapılan bir anket çalışması sonucunda; ailedeki birey sayısı bakımından mükelleflerin uyum düzeylerine bakıldığında Türkiye’de vergilerin ödenmediğine dair düşüncelerin üç kişilik veya beş kişilik aileye sahip olan mükelleflerde daha yaygın bir kanaat olduğu tespit edilmiştir.

104

2.6.10. Muhasebe Meslek Mensupları

Organ ve Yegen (2013) tarafından yapılan çalışma ile vergi bilinci ve vergi ahlakı oluşumunda muhasebe meslek mensuplarının rolü Adana örneğinde araştırılmıştır. Araştırma sonucunda muhasebe meslek mensuplarının mükelleflerin vergi bilinci ve vergi ahlakı üzerinde etkili olduklarını tespit etmişlerdir. Ancak bu etkinin olumlu veya olumsuz yönde olduğu konusunda net bir sonuca ulaşılamamışlardır.

Vergi yardımcılarının vergi uyumu üzerindeki etkileri hem olumlu hem de olumsuz olarak meydana gelmektedir. Mükelleflere belirsiz durumları açıklama, yeni düzenlemeleri anlatma gibi olumlu etkilerinin yanı sıra mevzuattaki yasal boşlukların kullanılabilmesi konusundaki etkileri ise olumsuz olarak değerlendirilmektedir (Tunçer, 2005: 226).

2.6.11. Eğitim Durumu

Gergerlioğlu (2014: 65), tütünlü ürün ve alkollü içecek vergilerinin tutumlar üzerindeki etkilerinin eğitim faktörü perspektifinde ampirik analizi, İstanbul ili örneği adlı çalışması sonucunda, dolaysız vergiler bağlamında yapılan bazı çalışmaların eğitim düzeyi arttıkça vergiye yönelik olan olumlu tutumların arttığını gösterirken diğer bazı araştırmaların eğitim düzeyi yükseldikçe vergiye ilişkin olumsuz tutumların arttığını ortaya çıkardığını belirtmektedir. Dolaylı vergiler bağlamında ve eğitim değişkenin göz önüne alınarak yapılan ampirik çalışmalarda da dolaysız vergilerdekine benzer sonuçlar görüldüğünü belirtmektedir.

Eğitim seviyesi yüksek olan toplumlarda vergi bilincinin yüksek olması nedeniyle vergi gelirlerinin de yüksek olması beklenmektedir. Eğitim düzeyi yüksek olan aynı toplumlarda kanunlardaki boşlukların iyi bilinmesinden dolayı vergi gelirlerinde bir azalma da görülmektedir. Bu durum eğitim ile vergiye karşı tutum ve davranışlar arasında hem olumlu hem de olumsuz bir ilişki olduğunu göstermektedir (Demir, 2009; Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 123; Saygın, 2013: 83-84; Demir, M., 2009).

105

2.6.12. Devlete Güven

Yükümlülerde devlete bağlılık duygusunun yüksek olması vergiye katlanmalarını kolaylaştırıcı etki yapmaktadır. Bu nedenle devletin vatandaşların güvenini arttırıcı yönde uygulamalar yapması önem kazanmaktadır (Çataloluk, 2008: 217; Armağan - Şencan, 2013; Altun - Gürdal - Beşel, 2017: 47).

Yükümlülerin devlete olan bağlılığı vergiye uyum ve vergi bilincinin oluşumuyla beraber ilerlemektedir. Devletin gerekli ve faaliyetlerinin de olumlu dışsallıklarının olduğunu düşünenlerin çoğunlukta olduğu toplumlarda vergi bilinci ve vergi uyumunun da yüksek olması beklenmektedir (Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 123). Devlete olan güven arttıkça kamu harcamalarının finansmanına gönüllü adaptasyonu ifade eden vergi uyumunun da artması beklenmektedir. Devlete olan güven ile vergi uyumu arasındaki bağlantının özünü hesap verebilirlik ve mali saydamlık meydana getirmektedir. (Saygın, 2013: 89).

Vergiye gönüllü uyum konusunda en önemli faktör olarak mükelleflerin devlete olan güveni olduğu, mükellefin devlete olan güveninin sağlanması ile vergi bilinci ve vergi uyumunun da arttırılacağı söylenebilmektedir (Altun - Gürdal - Beşel, 2017; 47).

2.6.13. Siyasi İktidarı Benimseme / Benimsememe Durumu

Demokratik sistemlerde siyasi iktidarın belirlediği politikaları beğenen ve seçimlerde o partiye oy veren seçmen kitlesinin vergi sistemine daha uyumlu davranması, siyasi iktidar ile aynı görüşte olanların vergi uyumunun da yüksek olması beklenmektedir (Tosuner - Demir, 2009: 7; Saygın, 2013:87-88).

Seçimlerle iktidara gelen siyasi partilerin alacakları kararlar herkes için bağlayıcı bir nitelikte olduğu için, vatandaşlar siyasi iktidarı elinde bulunduranlara karşı bir tutum içine girebilirler. Vatandaşlar kendilerini iktidar ile özdeşleştirirlerse vergi ve benzeri kararlara destek verecek ve olumlu tavırlar sergileyeceklerdir (Çataloluk, 2008: 219- 220). Vergileme yetkisini elinde bulunduran iktidar bu yetkisini, zamana ve koşullara göre kendi iradesine uygun olarak kullanmaktadır. Bir toplumdaki siyasi tercihler vergileri de etkilemektedir iktidardaki partiye karşı bakış açısı vergilere yansıyabilecektir (Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 123; Demir, M., 2009).

106

İzgi ve Saruç (2011) tarafından sosyo-kültürel faktörlerin vergi ahlakı üzerindeki etkisi hakkında yapılan çalışmada, vergi ahlakı ile iktidar partiyi kabul düzeyi arasında anlamlı bir farkın olmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

2.6.14.Yükümlünün Diğer Yükümlüler Hakkındaki Görüşü

Kolektif düzeydeki sosyal iletişim vergiye uyumda önemlidir. Mükellefler kendilerine yakın buldukları ve başarısını örnek aldıkları kişilerin davranışlarını taklit etmektedirler. Mükelleflerin ailesi, arkadaşları ve tanıdıkları vergiye uyumsuz ise o mükellefte muhtemelen vergi ödeme konusunda isteksiz davranabilecektir (Serim, 2015: 153-154).

Bireyler ödedikleri vergilerle finanse edilen kamu hizmetlerinden yaralandıklarını düşünmeleri ve ayrıca başkalarının da kamu hizmetlerinin finansmanına katkıda bulunduklarını bilmeleri halinde vergiye uyumun arttığını görülmektedir (Armağan - Şencan, 2013: 9)

Gökbunar, Selim ve Yanıkkaya (2007) yaptıkları çalışma sonucunda, toplumdaki diğer bireylere güven ile vergi ahlak düzeyi arasında bir ilişkinin bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

2.6.15. Kamu Harcamaları

Kamu harcamalarında etkinliğin sağlanması özellikle kamu yatırımlarının ekonomik kalkınmayı gerçekleştirebilmesi için yatırımların verimliliğinin yüksek olması gerekmektedir. Yapılan kamu yatırımlarının sağladığı faydayı hesaplamak her zaman mümkün değildir. Mükellefler ödedikleri vergilerin kendilerine hizmet olarak dönmesi durumunda bu harcamaların finansmanı konusunda daha istekli olacaklardır (Saygın - Sandalcı - Sezer, 2015).

Kamu hizmetlerinin algılanış biçimi de vergiye karşı olan davranışları etkilemektedir. Kamu hizmetlerinin yükümlülerin tercihleri doğrultusunda yapılması, ödedikleri vergilere kıyasla kamu hizmetlerinden memnuniyetlerinin arttırılması olumlu etkiler sağlayacaktır (Çataloluk, 2008: 220; Altun - Gürdal - Beşel, 2017:47). Mükelleflerin ödedikleri vergilerin nereye ve nasıl harcandığını bilmek istemeleri

107 demokratik sitemin sağlıklı işleyebilmesi açısından gerekliliktir ve vergi ödeme bilincinin artmasına katkıda bulunacaktır (Armağan - Şencan, 2013: 9).

Kamu mallarından yararlanma dereceleri mükelleflerin vergiye karşı olumlu bir tutum göstermelerini sağlayacaktır. Ödenen vergiler ile kamu mallarından sağlanan fayda da eşdeğer olmaması mükelleflerin tutumlarını olumsuz yönde etkileyecektir (Serim, 2015: 153; Şentürk, 2014: 139; Şahin, 2016 b: 38; Altun - Gürdal - Beşel, 2017). Yükümlüler ödedikleri vergilerin yerinde harcandığını görmeleri halinde vergi ödeme konusunda daha istekli davranacaklardır (Yılmaz, 2016: 161). Tuncer ve Güney (2015), tarafından iklimsel ve coğrafi özelliklerin vergi uyumuna etkisi konusunda yapılan çalışmada, sosyo-ekonomik gelişmişlik seviyesinin artması ile vergi uyumu arasında pozitif bir ilişki olduğu sonucuna ulaşmıştır.

2.6.16. Kişisel/Demografik Özellikler ve Gelir Kaynağı

Mensubu olunan mesleğin normları da vergiye karşı davranışlarda önemli bir etkiye sahiptir. Küçük esnaflar elden alınan nakit para ile işlem yapmaktadır ve bu şekilde elde edilen gelir kolaylıkla beyan dışı bırakılabilmektedir. Meslek grubunun vergi konusundaki tutumları da mükellef üzerinde önemli etkilere sahiptir. Bir meslek kolunda vergi kaçırma yaygınsa ve sosyal kabul görüyorsa o mesleğe yeni başlayan biri de zamanla çeşitli sebeplerden dolayı bu şekilde davranabilecektir (Serim, 2015: 154).

Yükümlülerin mesleği, yaşı, dini, eğitim ve kültür seviyesi gibi unsurlar vergi vermede önemli olmaktadır. Dini inançlarına bağlı bir yükümlü ödenecek vergilerde istekli olabilmekte, genç mükellefler ise vergiye karşı daha isteksiz, korkusuz ve riske girecek şekilde davranabilmektedir. Daha ileri yaşlardakiler ise vergiye karşı sert bir tutum sergilemekten vazgeçebilmektedirler (Çataloluk, 2008: 221).

Mutlu ve Taşcı (2013) tarafından, vergi dairelerinin mükellefe davranış biçimlerinin vergilemede gönüllü uyuma etkisi Malatya örneğinde incelenmiş ve farklı kazanç türlerindeki kişilerin vergiye gönüllü uyumlarının da farklı düzeylerde olduğu, yaş grupları, cinsiyet eğitim seviyesi gibi değişkenlerin de vergi uyumu konusunda farklı sonuçları olduğu tespit edilmişlerdir.

Çelikkaya ve Gürbüz (2008) tarafından yapılan yaptıkları çalışma sonucunda, yaş ve cinsiyet itibarı ile vergiye karşı tutum ve davranışlar arsında anlamlı ilişki

108 olduğu, eğitim durumu yükseldikçe vergilerin harcandığı yer konusundaki duyarlılığın da arttığı tespit edilmiştir. Saraçoğlu (2008) tarafından yapılan çalışma sonucunda demografik özelliklerin vergiyle ilgili tutumlarda etkili olduğu sonucuna ulaşılmıştır.

Kaynar Bilgin (2011 b) tarafından yapılan çalışma sonucunda, bireysel temel farklılıkların (yaş, cinsiyet, medeni durum, çalışılan sektör, çalışma alanı, maddi durum tatmini ve gelir düzeyi) vergi ahlakı düzeyinin belirlenmesinde etkisinin olmadığı görülmüştür. Yeniçeri (2005) tarafından yapılan çalışmada ise, düşük, orta ve yüksek gelire sahip bireylerin vergiye karşı tutum ve davranışlarında farklılıklar olduğu tespit edilmiştir. Çiçek ve Sağbağ (2016) tarafından yapılan çalışma sonucunda, vergiden kaçınma algıları konusunda demografik değişkenlerle ilişki bağlamında yaş, cinsiyet ve eğitim durumunun istatistiksel olarak anlamlı sonuçlarına ulaşılmıştır.

2.6.17. Vergi İdaresi ve Vergi Mevzuatı

Türk Vergi Siteminin etkinliğini olumsuz etkileyen faktörlerden, kayıt dışı ekonomi sorunu ve beyana dayalı vergi gelirlerinin düşük olması, devleti dolaylı vergilere yöneltmiştir. Bu durum mükelleflerde olumsuz tutumlara sebep olmaktadır. Muafiyet ve istisnalar ile vergi aflarının da olumsuz sonuçları olabilmektedir. Karmaşık vergi uygulamalarının ve sık değiştirilen vergi kanunlarının etkileri de olumsuz olmaktadır (Şahin, 2016 b: 38).

Vergi idaresinde çalışan personelin bilgi seviyeleri ve çalışma şartları önemli bir problem olabilmektedir. Bunun yanında, ne kadar iyi eğitilmiş olursa olsun vergi idaresi iyi hazırlanmamış bir mevzuatı ve tekniği uygulamakta da başarılı olamayacaktır. Bu iki durum da mükelleflerin vergiye karşı direnç göstermelerine sebep olabilecektir (Çataloluk, 2008: 222). Adil bir vergi sisteminin varlığı ile vergi yükünün eşit dağıtılmış olması, vergi istisna ve muafiyetlerinin azaltılması herkese eşit ve adil davranılması mükelleflerin vergiye uyumunu arttırabilecektir (Buyrukoğlu - Erasa, 2012: 125).

Kamu maliyesine güven çok çeşitli faktörlerden oluşmaktadır ve vergiye gönüllü uyumu etkilemektedir (Aktan - Çoban, 2007: 10). Gelir idaresinin kurumsal koşulları vergi ödeme performansında önemli bir etkiye sahiptir. Vergi idaresinin izlediği prosedürlerde adaletten daha az memnuniyet hisseden mükellefler idarenin meşruiyetini

109 sorgulamakta ve otoriteye karşı direnç göstermektedirler. Mükelleflere vergi idaresince adil, saygılı ve tarafsız davranılması, bilgilendirmelerde ve yardımlarda bulunulması vergi uyumunu arttırıcı etkiye sahiptir. Vergi mevzuatının karmaşık olmasının vergi uyumuna önemli bir etkisi bulunmamaktadır, mükellefler kanuni prosedürlerin adil olarak uygulandığını algıladıkları zaman vergi kanunlarına daha yüksek bir uyum sergilemektedirler (Serim, 2015: 153-154).

2.6.18. Ekonomik Konjonktür

Ekonomide meydana gelen her türlü değişim ve gelişmeler vergi sistemi ve mükelleflerin tutum ve davranışlarını etkilemektedir. Örneğin; vergi ödeme döneminde enflasyonist bir dönem meydana gelmişse, vergilerin ödenmemesi veya gecikmeli ödenmesi vergi kayıplarına neden olacaktır. Devlet, kamu maliyesi açısından enflasyonu bir vergilendirme yöntemi olarak kullanmak durumunda kalmaktadır. Dolayısıyla, enflasyon da tıpkı vergi gibi kişilerin satın alma güçlerinde bir azalma meydana getirmektedir. Bu durum, enflasyonun devlet bütçesine sağladığı gelir etkisi nedeniyle enflasyon vergisi olarak adlandırılmaktadır. Enflasyon vergisi elinde nakit bulunduran ve nakit alacağı olanların tümünün üzerine konulmuş özel bir vergi ile aynı etkileri göstermektedir (Çataloluk, 2008: 225). Sandalcı, Saygın ve Sandalcı (2015: 169) tarafından, vergiyi doğuran olay ile tahsil zamanının uzunluğu bakımından enflasyonun oluşturduğu maliyet ile ilgili olarak yapılan analizler sonucunda, var olan enflasyon oranının vergi gelirleri üzerinde çok fazla bir aşınmaya sebep olmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Ülkemizdeki makroekonomik koşulların vergi etkinliği üzerinde de etkileri bulunmaktadır. Zaman zaman yaşanan ekonomik krizler, daha çok geçmiş yıllarda görülen enflasyon ve benzeri istikrar bozucu etkenler ve istihdam üzerindeki aşırı vergi yükü gibi faktörler mükelleflerin vergi karşısındaki tutum ve davranışlarını etkilemektedir (Şahin, 2016 b: 38).

2.6.19. Ülkenin Sahip Olduğu Siyasi Yapı

Demokrasi ile yönetilen ülkelerde seçmenler oy vererek karar alma mekanizmasında etkili olmaktadırlar. Politik süreci daha etkili bir şekilde yönlendirmek isteyen ortak çıkarlara sahip olan vatandaşlar karar alma mekanizmalarını etkilemek için

110 bir araya gelebilirler. Bu tür faaliyetler ise rant kollama olarak ifade edilmektedir (Savaşan, 2015: 360).

Küreselleşme nasıl bir bütünsel dünya ekonomisi anlamına gelmiyorsa, aynı zamanda gerileyen bir ulus devletler sistemi de değildir. Devlet yeni küresel sistemin tam merkezindedir. Devlet sermaye birikimini yaratmak ve bunun koşullarını sürdürmek bakımından gerekli bir rol oynamaktadır. Devletten başka hiçbir kurum; uluslar ötesi temsilci, toplumsal düzen, mülkiyet ilişkileri, istikrarın veya sözleşmelerin öngörülebilirliğinin veya günlük hayatta sermayenin gereksinim duyduğu, temel koşulların, yöneticisi ve baskıcı garantörü olma işlevinin yerine geçmeyi başaramamıştır (Wood, 2013: 156).

Günümüzde devletlere anayasalarla pek çok görevler yüklenmiştir. Devletler bu görevleri yerine getirebilmek için kamu harcamaları yapmakta ve bu harcamaları yapabilmek için de gelire ihtiyaç duymaktadırlar. Günümüzde kamu gelirlerinin yaklaşık %70 - %90’ı vergilerle karşılanmaktadır. Vergi mükelleflerine ne kadar vergi salınacağı kararı, seçimle iktidara gelen siyasi iktidar tarafından verilmektedir (Tunçer - Arıman, 2016: 268).

Normal şartlarda vergilerde bir artışa gidilmesi durumunda mükelleflerin tepki göstermesi beklenir. Vergi artışı, savaş, tabi afet vb. olağanüstü durumlarda yapıldığında yükümlüler yapılan vergi artışlarını olumlu karşılayabilirler (Çataloluk, 2008: 226). Demokrasi ile vergi uyumu arasında doğru yönlü bir ilişki bulunmaktadır. Demokratikleşme düzeyi arttıkça vergi uyumunun da artması, demokratikleşme düzeyi düşük ise vergi uyumunun da düşük olması beklenmektedir (Saygın, 2013: 87).

2.6.20. Küreselleşme

Küreselleşme, ekonomik, sosyal, teknolojik, kültürel, politik ve ekolojik denge açısından global bütünleşmenin, entegrasyonun ve dayanışmanın artması anlamına gelmektedir Küreselleşme olgusu, 1980 sonrasında çeşitli etmenler sonucunda önem kazanmıştır. Küreselleşme ile ülkelerarası sınırların kalkması ve ülkelerin birçok alanda ortak olarak hareket etmeye başlamasınada olanak sağlanmıştır (Güngör - Aydın, 2011: 69).

111

Küreselleşme kavramı üzerinde ortak görüş birliğine varılamamış olmasına karşın, ekonomi, siyaset, kültür ve eğitim gibi alanları da içine alan ve değişimi ifade eden sihirli bir kavram haline gelmiştir (Yurdabakan, 2002: 61). Küreselleşme, halen devam eden bir süreçtir (Balay, 2004: 62). Bilim ve teknolojinin hızlı gelişmesi ve artması küreselleşme sürecine ivme kazandırmaktadır (Çalık - Sezgin, 2005: 65).Küreselleşmeyle beraber sermayenin hareketliliğinin artması özellikle gelişmekte olan ülkeler arasında bu sermayeyi çekme yönünde bir rekabeti de beraberinde getirmiştir. (Kargı - Karayılmazlar, 2009: 21).Türkiye’de küreselleşme sürecine katılan ülkeler arasındadır. Türkiye, 1980’deki 24 Ocak kararları, 1991’deki 32 sayılı kararla (RG: 20918 Türk Parasının Kıymetini Koruma) ve 21 Haziran 2001 tarih ve 4686 sayılı Uluslararası Tahkim Anlaşması Kanunu ile küreselleşmeye açılmıştır. Küreselleşme kavramı, uluslararası ticaret ve toplumların birbirini etkilemesi olarak anlaşılırsa, bu durumun tarihin her döneminde var olduğu görülür. Günümüzdeki küreselleşmenin farklılığı ise bilişim teknolojisinin sağladığı olanaklar ile etkileşim hızının ve şiddetinin artmış olmasıdır (Çınar, 2009: 15).

Uygulanan liberal politikalar sayesinde küreselleşme süreci hızlanmaktadır. Bu durum maliye politikalarının ulus ötesi etkiler altında kalarak vergi politikası oluşturmasında, ulusal önceliklerin yanı sıra küresel önceliklerinde dikkate alınmasını bir zorunluluk haline getirmektedir (Ekici, 2002: 219).

Küreselleşmede dikkat çeken olgu, devletin, sosyal refah ve iyileştirici işlevlerinden geri çekilmesidir. Birçok yorumcu bu durumun, devletin gerilediği, anlamına geldiğini söylemektedir. Fakat birbirini izleyen neoliberal hükümetlerin, refah devletine karşı yaptığı bütün saldırılara rağmen sermayenin kapitalizmin ilk yıllarından beri, ulus devletler sosyal işlevlerden vazgeçmemektedirler. İşçi hareketleri ile sol güçler gerileme halindeyken bile neoliberal saldırıya katılan sözde sosyal demokrat hükümetler, en azından asgari bir toplumsal destek sağlayan, güvenlik ağının, ileri kapitalist ülkelerde toplumsal istikrarın ve iktisadi başarının gerekli koşulu olduğunu görmüşlerdir. Geçmişte büyük ailelerin ve köy komünlerinin desteklediği gelişmekte olan ülkelerde, devletin en azından bu işlevlerden bazılarını üstlenmesi için bir baskı bulunmaktadır. Kalkınma ve yaşanan metalaşma süreçleri, eski toplumsal bağları yıkmış veya zayıflatmıştır. Kamusal hizmetlerin özelleştirilmesi, borç vermenin ve

112 yardımların koşulu yapılmasından dolayı bu ülkeler, emperyalist sermayenin talepleri karşısında daha da savunmasız hale gelmiştir (Wood, 2013: 157).

2.7. VERGİ UYUMU DAVRANIŞ ŞEKİLLERİ

Çalışma kapsamında vergi uyumu davranış şekilleri vergi itaati, vergi ile özdeşleşme ve verginin içselleştirilmesi olarak üç alt başlık altında incelenmiştir

2.7.1. Vergi İtaati

İtaat, genel olarak bireysel ve toplumsal açıdan iki şekilde ele alınabilen bir konu olup, kişi ve toplumca belirlenmiş kurallara kişilerce kayıtsız şartsız uyulması anlamına gelmektedir. Yükümlülük ise; kişilerin herhangi bir konuda kurumun üyesi sıfatıyla kurum içi öngörülen kurallara uyumun ifadesidir. İnsanoğlu sosyal bir varlık olarak toplu halde yaşamak zorundadır ve toplumun belirlediği kuralları yaşam süresince öğrenmekteve uygulamaktadırlar. Bu süreçte eğitim ve deneyimler yükümlülüklerin yerine getirilmesinde etkilidir. Yükümlüler kuralları bireysel tercihlerine göre dönüştürmek ve uygulamak durumundadırlar. Bu bağlamda kurallara bağlanmış olan vergisel olaylar bakımında da yükümlülerin vergi kanunlara uygun olarak davrandıklarında kurallara uyum sağladıkları ve vergi ahlakı yönünden itaat etmiş oldukları söylenebilmektedir (Torgler, 2003: 280).

Vergi itaati zamanla verginin içselleşmesine dönüşmektedir. Bu konuya ilişkin olarak Mummert ve Schneider (2002), Doğu Almanya’yı örnek göstererek totaliter rejimlerde devlete olan yüksek itaatin zamanla vergi uyumuna yansıdığını tespit etmiştir. Devlet tarafından baskı yoluyla uyum sağlatılmaya çalışılan normlar zamanla yavaş yavaş içselleştirilmektedir. Normlar bir kere içselleştirildiğinde bu norma karşı davranılması artık ortaya suçluluk duygusunu çıkarmakta ve uyum seviyesi yükselmektedir (Feld - Torgler - Dong, 2008: 32; den aktaran, Kitapçı, 2015: 70).

2.7.2.Vergi İle Özdeşleşme

Özdeşleşme kelime anlamı olarak, bir nesne ya da bireyin bir kümenin tüm özelliklerini özümsenmesi ya da onunla bütünleşmesi anlamındadır (http://www.tdk.gov.tr).

113

Vergi ile özdeşleşme davranışı, toplumdaki sosyal grupların davranışlarından, inançlarından ve aynı zamanda da normlarından etkilenen, vergilemenin önemini kavrayarak bunu kendisi ile özdeşleştiren vergi yükümlülüğünü ifade eden bir kavramdır (Cullis - Levis, 1997: 311; Torgler, 2007: 65, den aktaran Kitapçı, 2015: 70).

Vergi mükellefi sosyal normlardan etkilenir ve kendisini grup bireyleri ile de özdeşleştirirse sosyal kimlik algısının düzeyi aynı zamanda vergiye uyum düzeyinin de belirleyicisi konumunda yer alacaktır (Sakınç - Cura, 2012).

2.7.3. Verginin İçselleştirilmesi

Normların içselleşme düzeyi toplum halinde yaşayan gruplara ve bireylere göre farklılıklar gösterir. Her grup veya birey tarafından normları aynı ölçüde benimsenmez (Yüksel, M., 2015; 24).

İçselleştirilme davranışı vergi uyumu açısından ele alındığında, bir vergi yükümlüsünün dışsal bir baskı ve zorlama olmadan, içsel bir motivasyonla, vergi verme gereğini kendisinde duyması hali verginin içselleştirilmesi olarak ifade edilmektedir. Verginin içselleştirilmesi; normlar, değerler, sorumluluklar, ulusal kimlik, karşılıklı sosyal güven, vergi sisteminin adaletli olduğu algısı ve aidiyet duygusu gibi faktörlerin birleşimi ile ve sosyalizasyon süreci sonunda oluşmaktadır (Rothengatter, 2005: 9, dan aktaran Kitapçı, 2015: 72-73).

Vergi uyum normlarını içselleştirmek, geniş kapsamlı bir ulusal kimlik anlayışı, yurttaşlık sadakati, sistemin adaletsizliğine karşı sosyal güven ve kabul hissi değerleri ve yükümlülükleri ile desteklenmelidir. Ulusal kimlik çok önemli sonuçlar doğurabilir. Dışsal düzenlemelerin pahalı uygulama maliyetlerini azaltabilir ve uygulamalarda daha çok esneklik ve daha geniş bir uyum sağlayabilir (Rothengatter, 2005: 9).

2.8. VERGİ UYUMSUZLUĞU DAVRANIŞ ŞEKİLLERİ.

Vergiye uyum sorunu olgusu devlet olgusu kadar eski bir geçmişe sahiptir. Vergi uyumsuzluğu sorununu çözmek için değişik yollara başvurulmuştur. Vergilemenin kendi içinde var olan özellikleri nedeni ile hiçbir dönemde vergiye tam olarak uyum sağlamak mümkün olmamıştır. Vergiye uyumu arttırma çabaları her dönemde var olmuş ve var olmaya da devam edecektir (Demir, 2008; 185).

114

Vergi uyumsuzluğu iradi uyumsuzluk ve gayri iradi uyumsuzluk olarak ayrılabilir. İradi vergi uyumsuzluğu, vergi mükelleflerinin mevcut vergi sisteminde gerçekleşen vergi yükünden kurtulmak için kasıtlı olarak vergisel sorumluluklarını eksik olarak yerine getirmeleri ya da hiç yerine getirmemeleridir. Gayri iradi vergi uyumsuzluğu, vergi mükelleflerinim yanlış anlama, dalgınlık, bilgi eksikliğinden kaynaklı ve istem dışı yaptıkları hatalar sonucunda ortaya çıkan uyumsuzluktur (Çetin Gerger, 2011: 57). Devlet vergilendirme yetkisini haklı ve isabetli olarak kullanmazsa vergiye karşı tepki ve direniş ortaya çıkabilecektir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 207).

Vergi, bireylerin kullanılabilir gelirlerinde, servetlerinde harcamalarında azalmalara sebep olan ve tasarruf yapabilme potansiyelini daraltan bir araç olarak algılanmakta, bazı mükellefler açısından hoş karşılanmamakta ve çoğunlukla bir mali yük olarak kabul edilmektedir (Cura, 2016: 98). Vergiler, mükellefler açısından genelde hoş karşılanmamakta ve ek bir maliyet oluşturmaktadır. Vergilerin karşılıksız ve cebri olmasından dolayı, vergilere karşı her zaman çeşitli tepkiler gösterilmiştir. Bu tepkiler vergi yükünden tamamen veya kısmen kurtulmaya yöneliktir. Mükelleflerin vergiye karşı davranışlar içerisine girmesine etki eden faktörler şunlardır: Vergi ahlakı, vergi zihniyeti, eğitim öğretim düzeyi, siyasal iktidara bakış açısı, devlete olan bağlılık, ailenin gelir düzeyi, ödenen vergilerin hizmet olarak dönüp dönmemesi, kamu gelirlerinin etkin kullanılması ve vergi sisteminin yapısıdır (Kaynar Bilgin, 2011 a: 275).

Adaletsiz bir vergileme söz konusu olduğunda mükelleflerin tutum ve davranışlarında değişiklikler meydana gelmektedir. Vergiye karşı aktif veya pasif olarak tepkide bulunulmaktadır. Vergiye karşı pasif tepki; mükelleflerin vergi adaletsizliğine karşı gönüllü uyumdan vazgeçerek vergiye karşı olumsuz davranışlar göstermesidir. Bu tepkiler daha çok vergi gelirinin dolaylı olarak azaltılması şeklindedir. Vergiye karşı aktif tepkilerde; vergiye karşı gösterilen tepkiler daha güçlüdür, bir risk alma ve isyan durumu söz konusudur (Canbay - Çetin, 2007: 53).

Maliye tarihi içinde vergiye karşı pek çok eylem meydana gelmiştir. Eski Yunan ve Roma Emperyalizminin yıkılması, Hollanda’nın İspanya’ya karşı gelmesi, Boston’da

115

çayların yakılması, Amerika’nın bağımsızlığı ve Fransız Devrimi hep bu sebeple meydana gelmiştir (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 207).

Mükelleflerin vergiye karşı tutum ve davranışları, vergi yükümlülüklerini yerine getirmeleri konusunda önemli bir yere sahiptir (Altun - Gürdal - Beşel, 2017: 39). Maliye teorisyenleri ve uygulayıcıları bir taraftan vergi gelirlerini arttırmak diğer taraftan da mükelleflerin vergiye karşı tepkilerini azaltmak ve/veya engellemek için sürekli olarak yeni arayışlar içerisinde olmuşlardır (Gökbunar, 2004: 27).

Mükellefler vergi oranları, vergi düzenlemeleri ve vergi yüküne karşı çeşitli tepkiler göstermektedir. Bu tepkiler vergiye karşı çeşitli direnme şekillerinde ortaya çıkmaktadır. Vergiye karşı direnme şekilleri bireysel, kurumsal, toplu (kolektif) ya da toplumsal nitelik taşımakta ve bu niteliklerden biri ya da birkaçı bir arada bulunabilmektedir (Pürsünerli Çakar, 2013).

Çalışma kapsamında vergi uyumsuzluğu davranış şekilleri şu başlıklar altında incelenmiştir. Bunlar; vergi grevi, verginin reddi ve vergi isyanı, vergi planlaması, kayıt dışı ekonomi ve vergi cennetleri, üretimi azaltma, vergi karşıtı siyasi partiler, birlikler ve baskı grupları, tüketimi ve tasarrufu kısma, vergi inzivası ve vergi cennetlerine göç, yatırımdan vazgeçme, vergiden kaçınmak, vergi kaçakçılığı / vergi kaçırmak, verginin telafisi / giderilmesi, verginin gelir etkisi, verginin ikame etkisi aylaklığın ortaya çıkması, verginin yansıması, verginin amortismanı ve kapitalizasyonudur.

2.8.1. Vergi Grevi, Verginin Reddi ve Vergi İsyanı

Vergi grevi, vergiye karşı yasal güvence altında yapılan toplumsal bir eylemdir. Verginin reddi, çeşitli iktisadi siyasi ve mali sebeplerden dolayı vergi mükelleflerinin vergi ödememeye yönelik olarak yaptıkları toplu ve yasadışı bir davranıştır (Aktan - Dileyici – Saraç, 2006: 170; Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 207). Vergi grevi bireysel olarak ortaya çıkabileceği gibi, kolektif ve hatta toplumsal bir direnme biçiminde de meydana gelebilmektedir (Nadaroğlu, 1996: 282; Pürsünerli Çakar, 2013: 1296).

Vergi isyanları, şiddet kullanımına dayalı ve devlet otoritesine karşı toplumsal bir direniş (başkaldırı) halidir. Vergi isyanları; ekonomik, psikolojik sosyal ve siyasi açıdan çok önemli sonuçlar doğurmaktadır. (Gökbunar, 2007; Cura, 2016: 100).

116

Osmanlı İmparatorluğu’nda, meydana gelen vergi isyanlarının nedenleri; mültezim, ayan, mütesellim ve voyvoda gibi kişilerin vergilerin tahsili sırasında halka zülüm ve baskı yapmalarıdır. Avrupa’da yaşanan vergi isyanlarına Magna Carta sonrası döneme rastlanmaktadır. Vergi isyanları, devlete karşı ekonomik, mali ve psikolojik sıkıntıları dile getirme yolu olarak ortaya çıkmıştır (Cura, 2016). 1727-1728’de İzmir, 1730 Patrona Halil, 1764 Kıbrıs, Mısır, Akka, Mora, 1829 Atçalı Kel Mehmet, 1908 Erzurum ayaklanmaları örneklerden bazılarıdır (Gökbunar, 2007). Onaltıncı yüzyılda Fransa’da meydana gelen vergi isyanları ise; 1514 Agen İsyanı, Tithe İsyanı, 1542 Gabella İsyanı, 1548, Guyenne İsyanı, 1575-1580 Vivarais İsyanı, 1580 Gautiers İsyanı ve Croquant İsyanıdır (Ağdemir, 2017).

Tarihsel süreç içerisinde bütün toplumlarda çeşitli nedenlerle özellikle de ağır vergi yükü ve kötü vergi idaresi sebebi ile pek çok ayaklanma yaşanmıştır. Bu ayaklanmalar sonunda; toplumlar bağımsızlıklarını ilan etmiş, birtakım ödünler elde etmiş, vergilerin bir kısmı ödenmemiş ya da yeni yürürlüğe konan pek çok vergi uygulaması kaldırılmıştır. Atçalı Kel Mehmet Ayaklanması örneğinde ise ayaklananlar vergileri yasal kurallara göre toplayıp devlete teslim etmişlerdir. Bu sonuç maliye tarihi açısından önemli ve özel bir gelişme olarak değerlendirilmektedir (Gökbunar, 2004: 33).

2.8.2. Vergi Planlaması

Mükellefler karmaşıklaşan vergi mevzuatı karşısında kendilerini güvende hissetmek için daha fazla belirlilik aramaktadırlar. Geleceğe dönük işlerde doğru ve bağlayıcı bilgi büyük önem arzetmektedir. Özellikle yüksek rekabetin olduğu ortamlarda mükellefler büyük işlere girmeden önce veya önemli ekonomik kararlar almadan önce vergi karşısındaki pozisyonlarını kesinleştirmek istemektedirler (Gökbel, 2008: 171).

Vergiye karşı bir tepki olan vergi planlaması vergi muafiyet ve istisnalarını tespit ederek bu alanda faaliyette bulunmayı ifade etmektedir. Vergi planlaması kişiler veya kurumlar tarafından yapılabilmektedir. Bu haliyle de bireysel ve kurumsal bir vergiye direnme hareketi olarak ortaya çıkabilmektedir (Pürsünerli Çakar, 2013: 1297).

117

2.8.3. Kayıt Dışı Ekonomi ve Vergi Cennetleri

Kayıt dışı ekonomi, genel olarak milli gelir hesaplamalarına şu veya bu şekilde dahil edilmeyen tüm ekonomik faaliyetler olarak tanımlanmaktadır. Bunlar, yasadışı olabileceği gibi, yasal faaliyetler de olabilmektedir. Kayıt dışı ekonomi kavramı, vergi kaçırma, teriminden daha kapsamlı bir kavramdır (Saruç, 2015: 21).

Kayıt dışı ekonomi; insanların faaliyetlerini ve bunun sonucunda elde ettikleri geliri gizlemeleri, fazladan gelir elde etmek istemeleri, gelir dağılımındaki bozukluk, yolsuzluk rüşvet ve vergi yasalarının karmaşıklığı gibi nedenlerden kaynaklanabilmektedir (Kapusuzoğlu, 2008: 139-140).

Kayıt dışı ekonominin boyutları, vergi rekabeti sonucunda vergi cenneti olarak nitelendirilen devletlerin off-shore bankacılık (kıyı bankacılığı) faaliyetlerinin yaygınlaşmasıyla genişlemiştir (Pürsünerli Çakar, 2013: 1298).

Kayıt dışılık GSMH’nin bir oranı olarak; gelişmiş ülkelerde %8 - %30 arasında değişebilmekte, geçiş ülkelerinde %67 gibi orana çıkabilmekte, gelişmekte olan ülke ekonomilerinde ise %30 - %60 arasında değişmektedir (Kılıç - Özçelik, 2006: 354).

Vergi cennetleri yetmiş yıldan fazla süredir dünyada varlığını sürdürmektedir fakat halen herkesin üzerinde uzlaştığı bir tanımının olduğunu söylemek güçtür (Öztürk - Ülger, 2016: 237).

Finansal olarak egemen bölgeler ve ülkeler, finansal ve diğer sektörlerdeki faaliyetleri çekmek için vergi ve vergi dışı teşvikler kullanmaktadır. Bu bölgeler ve ülkeler, yabancı yatırımcılara, genellikle düzenleyici ya da idari kısıtlamaların azaltılmasıyla birleştiren, sadece nominal vergileri olan veya hiç vergi olmayan bir ortam sunmaktadır. Faaliyetler bilgi alışverişine tabi değildir, bu alanlar genellikle vergi cenneti olarak bilinmektedir. Vergi cennetleri genellikle mevcut küresel mali altyapıya dayanmaktadır ve geleneksel olarak sermaye akımlarını kolaylaştırmış ve gelişmiş finansal piyasa likiditesine sahiptir (OECD, 1998: 21-22).

2.8.4. Üretimi Azaltma

Vergi oranlarının artması ile kullanılabilir gelir azalmakta, tüketim kısılmaktadırve bu durum zamanla üretiminde azalmasına neden olmaktadır. Talep

118 seviyesinde meydana gelen daralma arz seviyesini de dolaylı olarak daraltmaktadır. Üretim faaliyetleri üzerine konulan vergiler maliyet unsuru olarak üretimin karlılığını azaltmakta ve doğrudan üretim kapasitesinin azalmasına neden olmaktadır (Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 167).

Talep seviyesinde oluşan daralma aynı zamanda arz seviyesini de daraltmaktadır. Üretim faaliyetleri üzerine konan vergiler maliyet unsuru oluşturarak üretimin karlılığını azaltarak üretim kapasitesinin azalmasına doğrudan etki etmektedir. Bu durumda mükellefler artan vergilere karşı antipati ile yaklaşmakta ve bu tutuma bağlı olarak da üretimi azaltmaktadırlar (Akmaz - Akyol, 2007: 98).

2.8.5. Vergi Karşıtı Siyasi Partiler, Birlikler ve Baskı Grupları

Kamu tercihi teorisi literatüründe çıkar ve baskı gruplarının rant maksimizasyonu peşinde oldukları kabul edilmektedir. Çıkar ve baskı gruplarının devlet tarafından oluşturulan ekonomik rantı elde etmek için yaptıkları girişimlere rant kollama denilmektedir. Çıkar ve baskı gruplarının piyasalardaki karlarını maksimize etmek için belirli mal ve hizmetlerin ithalinde yasaklamalar uygulanması veya vergi konulması için yaptıkları girişimler ise tarife kollama olarak adlandırılmaktadır (Susam, 2015: 141- 142).

Demokratik katılım düzeyi, politik karar alma süreci, bu süreçte yer alan aktörlerin rollerinin belirlenmesi kamusal kaynak tahsisi ve kaynak dağılımını anlamak açısından önem taşımaktadır. Siyasi karar alma süreci, temsili demokratik sistemde kamusal kararların alınma sürecinde kamusal hizmetlerin talebinin belirlenmesi ve belirlenen talebe göre kaynak tahsisinde politik aktörler kendi fayda fonksiyonları yönünde süreci etkilemektedirler (Sakal, 1998: 226).

İskandinav ülkeleri pek çok ekonomik gösterge açısından dünyanın önde gelen ülkeleri arasındadır (Armağan - Dikmen, 2015: 67). Vergi karşıtı olan siyasi partilerin, özellikle Kuzey Avrupa’da siyasi parti programlarına vergi oranları ve vergi yükümlülüklerindeki indirim projelerini dahil ettikleri görülmektedir. Vergi karşıtı partiler baskı grupları ve birlikler, tarafından hayata geçirilen direnme şeklinin toplumsal özelliği ağır basmaktadır (Pürsünerli Çakar, 2013: 1299-1300).

119

2.8.6. Tüketimi ve Tasarrufu Kısma

Mükelleflerin hissettikleri baskı hem tasarruf hem de belirli maddelerdeki tüketimi kısma suretiyle kendini gösterebilmektedir. Buradaki amaç, ödenen vergi nedeniyle kişisel gelirde meydana gelen azalmanın mümkün olduğu ölçüde giderilmesidir. Bu sayede yapılması zorunlu olan giderler ile eldeki gelir arasındaki denge yeniden kurulmaktadır (Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 167).

Mükellefler vergiler nedeniyle hissetleri baskı sonucunda, önce lüks maddelerin tüketimini ve tasarrufunu sonra da en zorunlu ihtiyaç maddelerine doğru kademeli olarak azaltma yoluna gideceklerdir. Mükelleflerin hissettikleri baskı tasarruf ve tüketimin kısılması şeklinde mükellefleri davranış değişikliğine sevk edecektir. Buradaki amaç, ödenen verginin kişisel gelirde oluşturduğu azalmayı en aza indirmek ve yapılması zorunlu olan giderlerle eldeki gelir arasındaki dengeyi sağlamaktır (Akmaz - Akyol, 2007: 98).

2.8.7. Vergi İnzivası ve Vergi Cennetlerine Göç

Vergiye karşı gösterilen davranışlardan biri de vergi inzivasıdır. Vergi inzivası, vergi baskısı sonucunda tek bir bireyin veya topluluğun vergi ile ilgili yükümlülüklerini yerine getirmemek amacıyla yasal ikametgâhların terk edilmesidir. Tarihte meydana gelen vergi inzivalarını, gerçek kişiler gelir vergisinden kurtulmak amacıyla yapılmıştır. Günümüzde vergi inzivası sadece vergi cennetlerine yönelme sonucu oluşan ikametgâh değişikliği ile gerçekleşmektedir (Pürsünerli Çakar, 2013).

Vergi cenneti, diğer bölgelere veya ülkelere göre bazı gelir unsurlarının ya da tüm gelir unsurlarının hiç vergilendirilmemesi veya çok düşük oranda vergilendirilmesi ile çeşitli oranlarda banka ya da ticari mahremiyet uygulayan ticari birimler olarak geniş bir şekilde tanımlandığında vergi rekabeti sonucu başka idari birimlere göre “düşük vergi alanı” veya “ayrıcalıklı vergi rejimi” olarak kalan her birim vergi cenneti olarak tanımlanabilmektedir (Aktan - Vural, 2004: 12).

Vergi cenneti kavramı, son zamanlarda sık olarak kullanılsa da vergi cennetlerinin ortaya çıkışı verginin ortaya çıkışı ile aynı döneme denk gelmektedir. Antik Yunanda tüccarların, ithal edilen ürünlerden alınan %2’lik vergiden kaçınmak için mallarını Atina’nın açığındaki adalarda depoladıkları bilinmektedir. Orta çağda

120

Hanseatic League’ye üye olan kentlerin zenginliği bu bölgede ticarete uygulanan vergilerin avantajlarından kaynaklanmaktadır (Gökbunar - Uğur, 2016).

Vergi cennetleri, vergileri en aza indirmenin ve mali gizlilik elde etmenin yolunu sunduğundan dolayı kurumsal ve bireysel yatırımcıları cezbetmektedir (OECD, 1998: 22).

2.8.8. Yatırımdan Vazgeçme

Artan vergiler nedeniyle yatırımcıların yatırım sonrasındaki kazançlarının önemli bir kısmını devlete aktarmaları yatırımın karlılığını azaltmaktadır. Yatırımın karlılığının azalması ise yatırımın cazibesinin azalması anlamına gelmektedir. Vergi oranlarının artması firma açısından bir maliyet olmakta ve harcama yapma imkanı azalan firmanın yatırım yapma kabiliyetini azaltmaktadır (Aktan - Dileyici - Saraç, 2006: 167).

Artan vergi oranlarının yatırımlar üzerinde olumsuz etkileri bulunmaktadır. Artan vergiler sebebi ile yatırımcının yatırım sonrası kazançlarının önemli bir kısmını vergi olarak ödemek zorunda olması yatırımın karlılığını azalmaktadır. Yatırım karlılığının azalması ise yatırımın cazibesini azaltmakta ve yatırımcının riske girme arzusunu zayıflatmaktadır (Akmaz - Akyol, 2007: 98).

2.8.9. Vergiden Kaçınmak

Vergiden kaçınmak, vergiyi doğuran olaya sebebiyet vermemek ve kanunlardaki boşluklardan yararlanmak şeklinde meydana gelmektedir. Vergiden kaçınmanın en güzel ifadesini Roma Hukuku’nda, “hakkını kullanan kimsenin hile yaptığını kimse söyleyemez” deyimi ile bulmaktadır (Edizdoğan, 2007: 216; Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 202-203).

Vergiden kaçınmak kavramı, vergiyi doğuran olaya sebebiyet vermemek suretiyle vergi borcundan kurtulmayı ifade etmekte ve bu durum herhangi bir suç teşkil etmemektedir. Vergi yasalarındaki istisna ve muafiyetlerden yararlanmak, vergi konusuna girmeyen kaynaklardan kazanç ve irat sağlamak, vergiye tabi olmayan mal ve hizmetleri satın almak, vergiye tabi mal ve hizmetleri satın almamak da vergiden kaçınma yollarındandır (Pehlivan, 2013 b: 163).

121

Vergiden kaçınmak tamamen yasal ve risksiz bir davranıştır. Vergiden kaçınmak yasal boşluklardan yararlanmak şeklinde olabileceği gibi mükelleflerin, vergiden muaf olan veya daha az vergilendirilen ekonomik aktivitelere yönelmesi şeklinde de olabilmektedir (Saruç, 2015: 21). Vergiden kaçınma ile bireyler piyasa ekonomisi içerisinde yaptıkları tercihleri, vergi olan alandan vergi olmayan alana doğru çevirmektedirler (Kirmanoğlu, 2014: 269). Yükümlüler devlete yükledikleri görev ve devlet imajı beklentilerinin karşılanıp karşılanmadığını değerlendirerek devlete vergi ödemenin gerekli ya da gereksiz olduğu inancına kapılabilirler. Şayet devletin kötü yönetildiği, alınan verilerin israf edildiği, vergilerin verimli olarak değerlendirilip harcanmadığı yönünde bir düşünce oluşursa yükümlü vergiden kaçınabilecektir (Armağan - Şencan, 2013: 9).

Günümüzde hemen her yerde mükellefler bazı yöntem ve imkanlardan yararlanarak vergi ödememenin, vergiden kaçınmanın yollarını aramaktadırlar ve kanunlardaki boşluklardan yararlanarak çabalarında başarılı da olmaktadırlar (Nadaroğlu, 1996: 279).

2.8.10.Vergi Kaçakçılığı / Vergi Kaçırmak

Bir ülkede yürürlükte olan vergi mevzuatına karşı, vergi mükelleflerin yasal ve/veya yasal olmayan yollardan ortaya koydukları tutum ve davranışlar ile sebep oldukları kamu gelirlerindeki azalmaya vergi kayıp ve kaçakları denilmektedir. Bu durum; vergi kanunlarını etkilemek, çeşitli hukuksal yollarla daha az vergi ödemek, vergiyi doğuran bir olaya girişmemek veya direkt olarak vergi kanunları karşısında bilinçli olarak devletin gelir kaybına uğratılması şeklinde meydana gelebilmektedir (Armağan - Armağan, 2017: 9).

Teoride vergi kaçakçılığına daha çok mikro düzeydeki vergisel nedenler üzerinde odaklanılmakta ve matematiksel modellerle vergisel parametrelerin vergi kaçırma kararı üzerindeki etkileri belirlenmeye çalışılmaktadır. Vergi kaçırmada etkili olan unsurlar; vergi oranı, vergi cezası, vergi denetimi ve vergi idaresinin etkinliği olarak sıralanabilmektedir (Tezcan, 2003: 125). Vergi kaçakçılığı, vergilere karşı gösterilen tepkiler içerisinde en çok ve en etkin olarak kullanılandır. Vergi kaçakçılığı kanuni itaatsizlik olarak da nitelendirilen birtakım faaliyetleridir (Çetin Gerger, 2011: 54).

122

Vergi kaçakçılığı, vergi baskısına karşı gösterilen yasa dışı bir tepkidir. Ödenmesi gereken vergiyi; yasalara aykırı olarak eksik ödemek veya hiç ödememek vergi kaçakçılığı olarak nitelendirilmekte ve bu davranış suç teşkil etmektedir (Pehlivan, 2013 b: 163). Vergi kaçakçılığı bir suç olmasının yanı sıra sosyal ve ekonomik bir olaydır. Vergi kaçakçılığı vergi ödememek veya daha az vergi ödemek için vergi kanunlarına aykırı hareket etmek veya vergiden kurtulmak ya da kurtulma girişimine yasal olmayan yollardan başvurmaktır (Nadaroğlu, 1996: 279).

Dar anlamı ile vergi kaçakçılığı: vergi kanunlarına aykırı davranmak ve idarenin aldığı önemlere karşı gelerek vergi ödememek veya az ödemek şeklinde meydana gelmektedir. Geniş anlamı ile vergi kaçakçılığı: vergiye karşı koyma olayıdır. (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 203). Vergi kaçırma olayının altında kayıt dışı ekonomi yatmaktadır. Kayıt dışı ekonomi; elde edilen gelirin beyan edilmemesi, mal ve hizmet alım ve satımının beyan edilmemesi, istihdam edilen emeğin beyan edilmemesi veya servetlerin beyan edilmemesi şeklinde olabilmektedir (Kirmanoğlu, 2014: 269).

Vergi kanunlarına göre belirlenmiş olan vergi miktarları ile mükelleflerin beyan ederek fiilen ödedikleri vergi miktarları arasında yüksek farklar oluşmasındaki sebeplerin başında vergi kaçakçılığı gelmektedir. 2013 yılında Eskişehir ilinde vergi kaçırma eğilimini etkileyen faktörler üzerine yapılan çalışmada; vergi kaçırma davranışını etkileyen faktörler, vergi oranları, vergi cezaları, vergi denetimleri, vergi ahlakı, vergi sistemi ve demografik bazı özelliklerin olduğu tespit edilmiştir. Ayrıca, gelir arttıkça vergi kaçırma eğiliminin artacağı, erkek mükelleflerin kadın mükelleflere göre vergi kaçırma eğiliminin yüksek olacağı ve mükelleflerin yaşlarının ilerlemesi ile vergi kaçırma eğilimlerinin azalacağı yönündeki hipotezlerin kabul görmediği sonucuna da ulaşılmıştır (Öz Yalama - Gümüş, 2013).

Vergi idaresinde yolsuzlukla mücadele, vergi kaçakçılığı ile mücadele anlamına gelmektedir. Ülkedeki mevcut vergi mevzuatı, ülkenin ekonomik, sosyal ve mali ihtiyaçlarını karşılayamıyorsa, sade kolay anlaşılır bir yapıda değilse ve sürekli olarak değişime ihtiyaç gösteriyorsa ve istikrarlı bir yapıda değilse, vergi kaçakçılığı artacaktır. Mali yolsuzluğu önlemek için kullanılacak yöntemler, tüm kamu yönetimindeki yolsuzlukları önlemeye yönelik tedbirlerdir. Bunlardan bazılarını şu şekilde sayılabilir. Şeffaflık, takdir yetkisinin sınırlandırılması, uygulamaların standart hale getirilmesi,

123 kişisel etkileşimi en aza indirgeyen prosedürler, yolsuzluk olaylarını önlemek ve teşhir etmek için personel rotasyonu, sorumlulukların açık bir şekilde belirlenmesi, etkin bir iç ve dış denetim mekanizmasının kurulması, yaptırımların daha güçlü hale getirilmesi, ödüllendirme, adil ücret, mücadeleye toplumun mümkün olduğunca çok üyesi tarafından katılım ve kapsamlı reformlardır (Gediz Oral, 2011: 425). Tablo 2.4’de Vergi Adalet Ağı (Tax Justice Network) (2011) tarafından yapılan çalışma sonucundaki bilgiler yer almaktadır. Bu rapor, ülke verileri ve dünya bankası verilerine göre hesaplanmıştır. Bu araştırmada kullanılan bilgiler dünya milli gelirinin %98,2’sini ve dünya nüfusunun %92,4’ünü kapsamaktadır. Bu bilgilere göre dünyada gerçekleşen vergi kaçakçılığı miktarı, 3,1 trilyon Amerikan Doları ve dünya milli gelirinin %5,1’i üzerinde olduğu tahmin edilmiştir. Tablo 2.3. incelendiğinde; en çok vergi kaçırma miktarının Avrupa kıtasında olduğu görülmektedir. Ortalama kayıt dışı ekonomi oranının yüzdesine göre en yüksek oran Güney Amerika’dadır.

Tablo 2.3.Kıtalara Göre Kayıt Dışı Ekonomi ve Vergi Kaçırma Bilgileri

Kaynak: Tax Justice Network 2011.

Vergi kaçırmanın; istihdamı arttırma, kriz durumlarında sosyal patlamaları önleyebilme, ihracatta rekabeti arttırabilme gibi kısa süreli bazı faydalarından söz edilse

124 de topluma ve ekonomiye verdiği zararlar düşünüldüğünde kayıt dışı ile mücadelenin ne kadar önemli olduğu ortaya çıkmaktadır (Saruç, 2015: 31).

2.8.11. Verginin Telafisi / Giderilmesi

Vergiyi ödemek zorunda olanların, zorunlu olarak ödedikleri verginin meydana getirdiği çeşitli etkileri ortadan kaldırmak için çeşitli yollara başvurmaları, vergi telafisi olarak nitelendirilmektedir. Vergi ödemek suretiyle ödeme gücünde zayıflama olan bireyler, eski güçlerine kavuşabilmek için çeşitli yollara başvurmaktadırlar. Bu kapsamda yükümlüler; tüketim, yatırım ve tasarruf kararlarını gözden geçirerek bu konularda bazı değişiklikler yapma kararı alabilmektedirler. Vergi baskısı sonucunda ortaya çıkan bu karar değişikliğine, verginin beyan etkisi denilmektedir. Verginin beyan etkisi, verginin gelir etkisi ve verginin ikame etkisi şeklinde ortaya çıkmaktadır (Pehlivan, 2013 b: 163).

Yükümlüler ödedikleri vergileri telafi edebilmek, kısaca bu vergi yükünden kurtulmak için faaliyet içi ve faaliyet dışı çabalar içine girmektedirler yükümlülerin vergi yükünden kurtulma çabaları en genel hali ile verginin telafisi olarak ifade edilmektedir. Verginin yansıtılması ve vergi sebebi ile gelirinde azalma olan kişinin daha fazla çalışmayı tercih etmesi vergi telafisine örnek gösterilebilir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 203).

2.8.12. Verginin Gelir Etkisi

Vergi ödemek suretiyle geliri azalan kişinin daha çok çalışarak gelirini arttırması verginin gelir etkisidir (Pehlivan, 2013 b: 163).

Boş zaman; gelir arttıkça talebi artan, gelir azaldıkça talebi azalan normal bir mal olarak düşünülebilir. Vergi oranları arttığında harcanabilir gelirde bir azalma oluşacaktır. Harcanabilir gelirde meydana gelen azalma, boş zaman talebinin de azalmasına sebep olacaktır. Bu durumun tersi de geçerli olmaktadır. Vergi oranlarında bir yükselme meydana gelmesi durumunda kişilerin eski gelir seviyelerini koruyabilmek için daha fazla çalışmak zorunda kalmalarına, vergilemenin gelir etkisi denilmektedir (Bilgili, 2014: 321-322).

125

2.8.13. Verginin İkame Etkisi Aylaklığın Ortaya Çıkması

Kişilerin verginin ödemesinden önceki gelir seviyelerini koruyabilmeleri için tüketimlerini kısmaları verginin ikame etkisidir (Pehlivan, 2013 b: 163) Genel olarak vergilerin ikame etkisinden kaynaklanan bu tepki çeşidi, çok çalışarak çok vergi ödemek yerine, çalışmamanın tercih edilmesidir (Aktan - Çoban, 2006: 166).

Bireyler çalışma ve boş zaman arasında tercih yapmaktadır. Vergi oranlarında meydana gelen bir artış, net ücreti azalttığı için, boş zaman çalışmayla ikame edilecektir. Tersi durumda, vergi oranlarında meydana gelen bir azalma net ücreti arttıracağı için, çalışma boş zamana ikame edilecektir bu durum ikame etkisini ifade etmektedir (Bilgili, 2014: 321).

2.8.14. Verginin Yansıması

Verginin yansıması, üzerine vergi borcu düşen bir yükümlünün, ödediği vergiyi kısmen veya tamamen başkasına devretmesidir (Pehlivan, 2013 b: 164). Ödenmiş olan verginin ekonomik koşullardan ve fiyat mekanizmasından faydalanılarak başkalarına aktarılması şeklinde tanımlanan verginin yansıması çeşitli şekillerde ortaya çıkabilmektedir (Akdoğan, 2005: 297; Savaşan, 2015: 374).

İktisadi faaliyette bulunan kişi elde ettiği gelir üzerinden bir vergi ödediğinde, sunduğu hizmet veya sattığı malın fiyatını ödediği vergi miktarı kadar arttırarak vergiden kurtulabilmektedir. Bir mükellefin ödemiş olduğu vergiyi başka bir kişinin üzerine aktarmasına verginin yansıması denilmektedir. Kısaca yansıma, vergi yükünün fiyat mekanizması ile başkasının üzerine devredilmesidir. Yansımanın oluşumunda vergileme süreci önem taşımaktadır. Vergileme işlemine konu olan dört aşama; verginin ödenmesi, vurgusu, yansıması ve yerleşmesidir. (Edizdoğan - Çetinkaya - Gümüş, 2012: 182).

Verginin yansıması çeşitli koşullara göre değişmektedir. Verginin yansıması; ileriye doğru yansıma, geriye doğru yansıma, çapraz yansıma, fiili yansıma, kanuni ve fiili yansıma, sınırsız / çok dereceli yansıma (verginin yayılması), sınırlı / tek dereceli yansıma, verginin yerleşmesi, diferansiyel yansıma, mutlak yansıma ve biçimsel yansıma - efektif (gerçek) yansıma olarak sayılabilmektedir.

126

2.8.15. Verginin Amortismanı ve Kapitalizasyonu

Dayanıklı tüketim malları özellikle gelir getiren menkul ve gayrimenkul sermaye üzerine konulan vergi sebebi ile vergilendirilen malın değerinin, o gün piyasadaki cari faiz oranının karşılığı olan miktarda azalması verginin amortismanı, aynı malın vergiden kısmen ya da tamamen muaf tutulması ile aynı şekilde değerinde meydana gelen artış ise verginin kapitalizasyonudur (Nadaroğlu, 1996: 275).

Verginin amortismanı, herhangi bir menkul veya gayrimenkulü ilgilendiren vergi o gayrimenkulün cari faiz haddi doğrultusunda değerinin azalması sonucu gerçekleşirken verginin kapitalizasyonu aynı nitelikteki bir verginin kaldırılması sebebiyle ortaya çıkan değer artışından kaynaklanmaktadır (Akdoğan, 2005: 313).

Gelir getiren bir menkul veya gayrimenkul sermayenin üzerine konulan vergi dolayısıyla değerinin azalması, vergi amortismanı olarak ifade edilmektedir. Verginin kapitalizasyonu ise, gelir getiren menkul veya gayrimenkul sermayenin üzerindeki verginin kaldırılması sonucunda, ek bir kapital (sermaye) elde edilmesi sonucunda değerinin artması olarak ifade edilmektedir (Pehlivan, 2013 b: 174-175; Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 201). Verginin kapitalizasyonunda, servetin üzerinden kaldırılan veya azaltılan vergi o şeyin değerinde artışa sebep olmaktadır. Verginin amortismanında servetin üzerine konan veya arttırılan vergi o şeyin değerinde bir azalmaya neden olmaktadır. Kapitalizasyon ile amortismanın etkisi birbirlerine göre tam tersi bir ilişki içindedir (Erdem - Şenyüz - Tatlıoğlu, 2015: 201).

2.9. VERGİ UYUMU VE UYUMSUZLUĞU İLE OLUŞAN MÜKELLEF TİPLERİ

Çeşitli mükellef tiplemeleri olmakla birlikte Torgler (2003: 187), Vogel (1974)’in tiplemesine benzer bir sınıflama yapmıştır. Bu tipler; vergi kaçakçısı, sosyal vergi mükellefi, içten vergi mükellefi ve dürüst vergi mükellefi olarak sayılmaktadır.

2.9.1. Vergi Kaçakçısı (Tax Evader)

Bu mükellef tipi, cezaların yüksek olmasından dolayı değişim karşılığını veya daha yüksek denetim ihtimalini dikkate almaktadır. Genel olarak vergi ahlakları düşüktür. Standart ekonomik rasyonel seçim teorisinin bu mükellefler için geçerli

127 olduğu ileri sürülebilir. Kaçıracakları vergi miktarı ile dürüst olmaları halinde ödeyeceklerini karşılaştırmaktadırlar (Torgler, 2003: 190).

Hükümet, iyi işleyen kurumlarla güveni sağlamaya çalışarak, içten ve sosyal mükellef tipini geliştirmektedir. Aksi bir reaksiyon da vergi kaçakçıları ile ilgilidir. Eğer hükümet güveni sağlamak için denetim oranını ve para cezası oranlarını azaltırsa, vergi kaçırma teşvikini artırabilir. Öte yandan, daha yüksek bir vergi uygulamak ise dürüst mükelleflerin vergilerini ödemek için motivasyonunu azaltabilir. Etkin bir vergi idaresi olmadan da vergi kaçakçılığı önlenemeyecektir (Torgler, 2003: 27).

Muhalif/karşı vergi mükellefleri gerçek durumuna bakmaksızın, vergi makamlarına yönelik olumsuz bir tutumu benimserler (Mitu, 2016: 85). Mitu (2016) tarafından yapılan Muhalif/karşı vergi mükellefleri (Taxpayers in opposition) tiplemesi, Torgler (2003)’in vergi kaçakçısı tipinin bir karşılığı olarak görülebilir.

2.9.2.Sosyal Vergi Mükellefi (Social Taxpayer)

Sosyal Mükellefler, sosyal normlardan etkilenir, vergi kaçırma durumlarında utanır ve suçluluk hissederler ve dahası onlar, insanların inancına, özellikle kendilerine yakın olanların inancına karşı çok hassastırlar. Yakınlarında algıladıkları değişiklikler için çok güçlü bir şekilde duygusal tepki gösterirler. Bu durum koşullu iş birliği olarak görülebilirler. Diğer vergi mükelleflerinin vergilerini ödemelerinden etkilenirler ve onlarda ödeme eğiliminde olurlar. Diğerlerinin katkıları azalırsa onlarında katkıları azalır. Davranışları sadece objektif sonuçlara ve gelir seviyelerine bağlı değildir. Eşitsizlik algısı sorun meydana getirmektedir (Torgler, 2003: 189).

Sosyal görüntü taşıyan mükellefler (The taxpayers with social image), vergilerin ödenmemesi ya da ödenmemesi yoluyla oluşturulan sosyal imajla ilgilenirler ve vergi mükelleflerinin bu tipolojisinin motivasyonu, grubun toplumsal normları tarafından verilmektedir. Bunlar genellikle bir "sürü" davranışına sahip olmakla karakterize edilirler (Mitu, 2016: 84).

2.9.3. İçten Vergi Mükellefi (Intrinsic Taxpayer)

Kurumsal faktörlere, hükümetin ve vergi idaresinin tutumlarına karşı tepkisi en düşük düzeyde bulunan mükelleflere içten mükellef denilmektedir. Bu tür vergi

128 mükelleflerin motivasyonu iç kaynaklıdır ve devletin öngörülen taleplerine karşı olumlu davranışlar sergilemektedirler ve hassastırlar. Özellikle vergilerini ödeme konusunda daha çok kurumsal faktörlerden etkilenmektedirler (Torgler, 2003: 189).

İçten vergi mükellefleri davranışlarını, vergi otoritelerinin işlevlerine uygun olarak yapılandırırken aynı zamanda personelin teknik bilgi ve donanımlarından kaynaklanan durumlardan da önemli düzeyde etkilenmektedirler. Vergi zihniyetine ters düşen, vergi ahlakını olumsuz etkileyen bir vergi uygulaması karşısında ve vergi elemanları tarafından incitici bir davranışla karşılaşan vergi mükellefinin bundan böyle vergiye karşı olumlu bir tavır içinde olması beklenemeyecek ve içten davranışlarını terkedebilme riski söz konusu olabilecektir (Muter - Sakınç - Çelebi, 1993: 33).

2.9.4. Dürüst Vergi Mükellefi (Honest Taxpayer)

Vergisel eylem ve işlemler bakımından her durumda dürüst davranarak vergisel yükümlülüklerini tam ve zamanında gerçekleştirmeye çalışan mükelleflere dürüst mükellef denilmektedir. Bu mükellefler genel olarak vergi politikalarındaki değişikliklerden, vergi oranlarından, denetim sıklığından vb. durumlardan etkilenmezler (Torgler, 2003: 190). Dürüst mükellefler (honest taxpayers); sürekli iş birliği yaparlar, vergileri azaltmanın yollarını aranmazlar, tamamen etik standartlara dayalı olarak dürüstçe davranırlar ve iş birliği isteklilikleri, kurumsal koşullara, diğer vergi mükelleflerinin davranışlarına bağlı değildir (Mitu, 2016: 84).

2.9.5. Motivasyonel Tutumlar ve Bunları Temsil Eden Söylemleri

Başkaları ile açıkça paylaşılan, bilinçli olarak yapılan birbirine bağlı inançlar ve tutumlar, motivasyonel tutum (motivational postures, motivasyonel/güdüsel duruş/tutum/tavır) olarak adlandırılmaktadır. Vergilendirmeye uyum bağlamında: (a) taahhüt, (b) kapitülasyon, (c) direniş, (d) ayrılma ve (e) oyun oynama olmak üzere beş motivasyonel tutum ve bunların beyanları şu şekilde tanımlanmaktadır (Braithwaite, 2003).

Taahhüt/Bağlılık (Commitment); Vergi ödemek doğru olan şeydir. Vergi ödemek, tüm Avustralyalılar tarafından isteyerek kabul edilmesi gereken bir

129 sorumluluktur. Vergilerimi ödemeyi ahlaki bir zorunluluk olarak görüyorum. Vergilerimi ödememin sonucunda herkese katkı sağlarım. Vergilerin hükümetin değerli şeyler yapmasına yardım ettiğini düşünüyorum. Genel olarak, vergilerimi iyi niyetle ödüyorum. Vergi ödediğim için çok mutluyum. Vergi payımı ödemekle yükümlü olduğumu kabul ediyorum.

Şartlı Teslimiyet/Teslim/Kapitülasyon (Capitulation); Vergi Dairesi ile iş birliği yaparsanız, muhtemelen sizinle iş birliği yapacaklardır. Vergi Dairesi yanlış bir şey yaptığımı fark etse bile, yanlışlarımı kabul ettiğim sürece uzun vadede bana saygı duyacaklardır. Vergi Dairesi, yükümlülüklerini yerine getirmekte güçlük çekenleri ve hata yapanları destekliyor ve teşvik ediyor. Vergi sistemi mükemmel olmayabilir, ancak çoğumuz için yeterince iyi çalışıyor. Vergi Dairesinin iş birliği içinde olması ya da olmaması sorun değil, en iyi politika onlarla iş birliği yapmaktır.

Direnç Gösterme/Kaşı Durma (Resistance); Vergi Dairesi ile iş birliği yapmazsanız, size karşı katı davranacaklardır. Vergi Dairesi, daha çok sizin yaptığınız yanlışları yakalamakla ilgileniyor, doğru şeyi yaparsanız yardımcı oluyor. Vergi Dairesi’nin sizi zorlamasına izin vermemek önemlidir. Vergi Dairesi’ni tamamen tatmin etmek imkansızdır. Vergi Dairesi, sizi uyumlu olmayan vergi mükellefi olarak belirlediğinde, onlar bu düşüncesini asla değiştiremeyeceklerdir. Bir toplum olarak, Vergi Dairesi’ne karşı durmaya istekli daha fazla insana ihtiyacımız var.

Ayrılma/Bağları Koparma/İlişkiyi Kesme (Disengagement); Vergi Dairesi'nin istediğini yapmadığım ortaya çıktı, hiçbir şeyimi kaybetmeyeceğim. Şahsen, eğer ben istemezsem, Vergi Dairesinin vergi ödemem için bana yapabileceği çok şey olduğunu sanmıyorum. Vergi Dairesinin istediği şeyleri yapmak umurumda değil. Vergi Dairesi bana karşı sertleşirse, onlarla iş birliği yapmayacağım. Vergi Dairesinin benden ne beklediğini gerçekten bilmiyorum ve sormamda.

Oyun Oynama (Game Playing); Vergi sistemindeki değişikliklerin beni nasıl etkileyeceği konusunda zaman harcamanın tadını çıkarıyorum. Vergi sistemindeki boşluklar hakkında arkadaşlarımla konuşmaktan hoşlanırım. Vergi hukukunun gri alanını bulma oyunu seviyorum. Ödemek zorunda olduğum vergiyi en aza indirmenin zorluğundan hoşlanırım. Vergi Dairesi, onlara paralarını verebilen mükelleflere saygılıdır.

130

Niesiobedzka, (2014), vergilere karşı benzer tutum ve davranışlar sergileyen mükellef gruplarını belirlemek için yaptığı çalışma sonucunda dört vergi mükellefi tipi tespit etmiştir bunlar: içten/gerçek vergi mükellefi (Intrinsic Tax Payer), dışsal/görünürde vergi mükellefi (External Tax Payer), gerçek/asıl vergi kaçıran mükellef (Intrinsic Tax Evader), Görünürde vergi kaçıran mükellef tipleridir (External Tax Evader). İlk iki mükellef tipi yaygın olan mükellef tipidir. Ayrıca bu tipler, Braithwaite (2001, 2003) ve Torgler (2003) tarafından tanımlanan tiplere de karşılık gelmektedir.

Mitu (2016), çalışmasında Cardozo (2011)’nun vergi karşısındaki mükellef davranışlarının; vergiyi oluşturan olayın ortaya çıkmasından önce ve sonra olmak üzere iki şekilde oluştuğunu belirtir ve vergiyi doğuran olayın oluşmasından sonra vergi ahlakına bağlı olarak mükellef tipolojisini aşağıdaki gibi belirtmektedir.

Tip A - "yasal" vergi kaçıran (Type A - the “legal” tax evader)

Tip B - Dolandırıcılık/Hile ile vergi kaçıran (Type B - Tax evader by fraud)

Tip C - Basit ihmal/kusur ile vergi kaçıran (Type C - Evader by simple omission)

Tip D - Kötü/yolsuz planlayıcı (yasadışı kaçınma) (Type D - Abusive planner (illegal avoidance))

Tip E - Meşru planlayıcı (yasal kaçınma) (Type E - Legitimate planner (legal avoidance))

Tip F - Basit/Sade uyumlu vergi mükellefi (Type F - Simple compliant taxpayer)

Tip G - Uygun olmayan/Uyumun altında/Uyumu düşük vergi mükellefi (Type G - Under-compliant taxpayer)

Ayrıca, vergi ahlakı ve kilit zorunluluklara (vergi ödemeleri) uyulması göz önüne alındığında, Cardozo (2011: 220-221), mükelleflerin aşağıdaki türlerini tanımlamaktadır

Tip H - Gayri meşru taşıyan (Type H - Illegitimate with holder)

131

Tip I - "Hukuki" borçlu (Type I - “Legal” debtor)

Tip J - Cüretkar/Uymayan borçlu (Type J - Defiant debtor)

Tip K - Arızi/Ara sıra borçlu (Type K - Occasional debtor)

Tip L - Uyumlu vergi mükellefi (Type L - Compliant taxpayer)

Basitleştirmek için, vergi mükelleflerinin tüm bu tiplerini üç geniş kategoride toplamıştır.

1-Dürüst vergi mükellefleri, (Honest taxpayers)

2-Sosyal görüntü taşıyan mükellefler (The taxpayers with social image)

3-Muhalefette vergi mükellefleri. (Taxpayers in opposition)

132

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

TÜRK VERGİ SİSTEMİ ÖZELİNDE VERGİ UYUMUNUN İNCELENMESİ

3.1. CUMHURİYET DÖNEMİNDE VERGİLERLE İLGİLİ GELİŞMELER

Cumhuriyetin ilk yılları siyasi, hukuki, sosyo-ekonomik açıdan kapsamlı ve sistemli bir şekilde radikal değişim sürecinin yaşandığı yıllar olarak nitelendirilebilir. Yeni devletin kurulması aşamasında başta siyasi ve hukuki düzenlemeler olmak üzere ekonomik ve toplumsal konularda da kuramsal, kurumsal ve işlevsel yönlerden eskisinden farklı modern bir yapı ortaya konulmaya çalışılmıştır (Kırılmaz - Kırılmaz, 2014: 41). Çağdaş ve modern bir devlet yapılanmasına dayalı devletin sağlam temellere dayandırılmasında aynı zamanda ekonomik ve mali açıdan kalıcı ve etkili yapısal değişime gereksinim olduğu bilinciyle vergisel açıdan önemli adımlar atılmıştır.

Maliye Bakanlığının internet sitesindeki bilgilerden yeni kurulan, Türkiye Cumhuriyeti Devleti’nin vergilerle ilgili gelişimini gösteren şu bilgiler derlenmiştir (http://www.maliye.gov.tr).

-17 Şubat - 4 Mart 1923 tarihleri arasında I. Türkiye İktisat Kongresi İzmir’de toplanmıştır. Kongrede iltizam ve aşarın kaldırılması kararlaştırılmıştır.

-24 Temmuz 1923 tarihinde Lozan Antlaşmasının imzalanması ile kapitülasyonlara ve Düyun-ı Umumiye İdaresi’nin gelir toplama yetkisine son verilerek. Türkiye mali bağımsızlığını kazanmıştır.

-Aşar ve iltizam usulü kaldırılmıştır. Aşarın kaldırılması sonucu toplam vergi gelirlerinde meydana gelen düşüşü telafi etmek için, yeni dolaylı vergiler getirilmiş ve Kazanç Vergisi kabul edilmiştir. Bu düzenlemelerle vergi yükü kırsal kesimden kente kaydırılmıştır.

-1910 tarihli Muhasebe-i Umumiye Kanun-ı Muvakkatı, 1927 yılında yapılan birkaç değişiklikle Muhasebe-i Umumiye Kanunu olarak kabul edilmiştir. Vergilerin kanuniliği ilkesi getirilmiştir.

133

-1934 yılında vergi uyuşmazlıkları hakkında karar vermek üzere bazı illerde Maliye Bakanlığına bağlı Muvazzaf Vergi İtiraz Komisyonları ile Ankara’da Vergiler Temyiz Komisyonu kurulmuştur.

-1936 yılında Maliye Vekâleti Teşkilat ve Vazifeleri Hakkında 2996 sayılı Kanun kabul edilmiştir.

-1946 yılında 4910 sayılı Kanunla Maliye Vekaleti Maliye Bakanlığı olarak değiştirilmiştir. Vasıtasız Vergiler ve Vasıtalı Vergiler Genel Müdürlükleri kaldırılarak Gelirler Genel Müdürlüğü kurulmuştur.

1950 yılında 5655 sayılı Kanunla Tahsilât Genel Müdürlüğü, Gelirler Genel Müdürlüğünün merkez ve taşra teşkilatı ile birleştirilmiştir. İl merkezleri ile büyük illerde Vergi Dairesi Müdürlükleri kurulmuştur. Gelir, Kurumlar ve Esnaf Vergileri ile Vergi Usul Kanunu yürürlüğe girmiş. Kazanç Vergisi terk edilerek Gelir Vergisi rejimine geçilmiştir.

-1964 yılında Mükellefe salınan vergi ve kesilen cezalar için defterdarlıklar bünyesinde Uzlaşma Komisyonları kurulmuştur.

-1982 yılında Maliye Bakanlığına bağlı Vergiler İtiraz ve Temyiz Komisyonları kaldırılarak vergi uyuşmazlıklarına bakmakla görevli Vergi Mahkemeleri ile Bölge İdare Mahkemeleri kurulmuştur.

-1985 yılında Katma Değer Vergisi yürürlüğe girmiştir.

-1998 yılında Vergi Daireleri Otomasyon Projesi (VEDOP) yapılmıştır

-2002 yılında çok sayıda ek vergi ve pay kaldırılmış ve Özel Tüketim Vergisi yürürlüğe konulmuştur.

-2003 yılında Muhasebe-i Umumiye Kanunu yürürlükten kaldırılarak 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu kabul edilmiştir.

-2004 yılında Vergi Konseyi kurulmuştur.

-2005 yılında Maliye Bakanlığına bağlı olarak Gelir İdaresi Başkanlığı kurularak. Gelirler Genel Müdürlüğü kaldırılmıştır.

-2006 yılında 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu bütün hükümleriyle yürürlüğe girmiş ve uygulanmaya başlamıştır.

134

- 13.06.2006 yılında 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu kabul edilmiştir.

-10.07. 2011 Vergi Denetim Kurulu, kurulmuştur.

-18.06.2014 tarih ve 6545 sayılı Türk Ceza Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile 2576 sayılı Kanun’da Değişiklik yapılmak suretiyle Bölge İdare Mahkemeleri İstinaf Mahkemesine dönüştürülmüştür.

3.2. VERGİ İDARESİ

Vergi idaresi yapısal açıdan, vergilendirme olayının uygulandığı bir organizasyon ve kadrodur. Geniş anlamıyla vergi idaresi; vergi yasalarının hazırlandığı, görüşülüp karara bağlandığı, yasalaştıktan sonra bu yasaların uygulandığı, uygulama sonuçlarında ortaya çıkan uyuşmazlıkların çözüme bağlandığı, bütün kuruluşlar, personel ve araçlar, vergi idaresinin yapısal yönünü oluşturmaktadır (Tezcan, 2003: 126).

Vergilendirme işlemi asıl olarak, borçlu ve alacaklı arasında geçmektedir. Vergilendirme işleminin alacaklı tarafını devlet oluşturmaktadır. Buradaki devlet kavramı devredilmiş vergileme yetkisine sahip kamu tüzel kişileridir. Ülkemizde yerel nitelikteki bazı vergiler dışında, vergileri toplama görevi Maliye Bakanlığı’ndadır. Bakanlık bu görevini merkez ve taşradaki kuruluşları aracılığı ile yerine getirmektedir (Kızılot - Taş, 2013: 31).

Vergi dairesi, VUK’un, 4. maddesinde; “Vergi dairesi mükellefi tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden dairedir. Mükelleflerin, vergi uygulaması bakımından hangi vergi dairesine bağlı oldukları vergi kanunları ile belirlenir. Ancak, Maliye ve Gümrük Bakanlığı, gerekli gördüğü hallerde, mükelleflerin işyeri ve ikametgâh adresleri ile il ve ilçelerin idari sınırlarına bağlı kalmaksızın vergi daireleri ve bölge bilgi işlem merkezleri kurmaya, vergi dairelerine bağlı şubeler açmaya ve vergi dairelerinin yetki alanı ile vergi türleri, meslek ve iş grupları itibariyle mükelleflerin bağlı olacakları vergi dairesini belirlemeye yetkilidir.” şeklinde tanımlanmıştır.

Vergi idaresinin yeniden yapılandırılması konusu, gelişmekte olan ülkeler kadar gelişmiş ülkelerde de sürekli gündemde olan önemli bir konudur (Tezcan, 2003: 126). Vergi yönetimi mali yönetimin bir kesiti olup daha alt bir kavramı ifade eder. Dar

135 anlamı ile vergi yönetimi, verginin uygulanması ile ilgili örgütlenmeyi ifade etmektedir. Geniş anlamda vergi yönetimi, vergi ile ilgili yasal düzenlemeleri, vergi idaresini ve vergi yargısını da kapsamaktadır (Akdoğan, 2005: 184).

3.3. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Ülkemizde 2005 yılında kabul edilen 5345 sayılı kanunla; gelir politikasını adalet ve tarafsızlık içinde uygulamak, vergi ve diğer gelirleri en az maliyetle toplamak, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu sağlamak, mükellef haklarını gözeterek yüksek kalitede hizmet sunmak suretiyle yükümlülüklerini kolayca yerine getirmeleri için gerekli tedbirleri almak, saydamlık, hesap verebilirlik, katılımcılık, verimlilik, etkililik ve mükellef odaklılık temel ilkelerine göre görev yapmak üzere Maliye Bakanlığı’na bağlı Gelir İdaresi Başkanlığı kurulmuştur.

Vatandaş odaklı kamu hizmeti yaklaşımı, hizmet sunumu temelinde kamudaki etkinliği, verimliliği ve kaliteyi arttırarak vatandaşa en iyi hizmeti sunmayı vatandaşı merkeze yerleştirmeyi hizmetlerin sunumundan denetimine kadar her aşamada vatandaşın katılımını arttırmayı, bütün vatandaşların hizmetlerden en iyi şekilde faydalanmalarının sağlanmasını ve vatandaş memnuniyetini maksimize etmeyi amaçlayan bir yaklaşım olarak iade edilmektedir (Uysal Şahin, 2014: 98).

Vergi idaresinin yeniden yapılandırılmasında taşra teşkilatının vergi dairesi başkanlığı adı altında örgütlenmesi öngörülmüştür. Bu düzenlemedeki amaç; tamamen vergileme ile ilgili uzman bir teşkilat oluşturarak etkin ve kaliteli bir hizmet sunmaktır. Defterdarlıklar vergi idaresi dışına çıkartılarak ve vergi dairesi başkanlıkları kurularak merkezde görev yapan vergi daireleri arasında hiyerarşik bir bütünlük sağlanmaya çalışılmıştır (Kızılot - Taş, 2013: 32).

Türk Gelir İdaresinin yeniden yapılanması, 1950’li yıllardan bu yana zaman zaman tartışılmış ve çeşitli çalışmalara konu olmuştur. İdarenin günün gereklerine göre yapılandırılması, Türkiye’nin gelir yetersizliği ve vergi politikası geliştirememekten kaynaklanan sorunlarını en aza indirilebilir. Gelir İdaresinin yeniden yapılandırılması, IMF ile olan ilişkiler ve AB çerçeve programının da bir gereğidir (Öz - Karakurt, 2007: 80).

136

3.3.1. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Tarihi Gelişimi

Osmanlıda ilk mali teşkilat I. Murat (1359-1389) zamanında kurulmuştur. Fatih Sultan Mehmet ve Kanuni Sultan Süleyman zamanında İmparatorluğu’n hem gelirlerinde hem giderlerindeki önemli artış nedeniyle bu yapı geliştirilmiştir. 1838 yılına kadar Osmanlıda tam anlamıyla bir Maliye Bakanlığı bulunmamaktadır.

Devlet teşkilatı içinde resmen bir Maliye Nezareti 1838 yılında kurulmuştur. Bu nezaretin yapısı her biri bir "Reis" in başkanlığında "Daire" lerden oluşmaktadır. Bu daireler içindeki Baş Vergisi veya Haraç Dairesi, "Avarız" ve "Bedeli Nuzil" denilen ve kentlerden mahalleler itibariyle alınan resimlerle ilgili dairedir. Bir anlamda bugünkü Gelir İdaresi Başkanlığı’nın görevlerinin bu daire tarafından yürütüldüğü anlaşılmaktadır.

1838 yılında Avarız ve Bedel-i Nuzil Dairesi olarak kurulan bu gelir idaresi, 1936’da Varidat Umum Müdürlüğüne dönüşmüştür. 1942 yılında yapılan değişiklikle Varidat Umum Müdürlüğü kaldırılmış ve Vasıtasız Vergiler ile Vasıtalı Vergiler Umum Müdürlükleri kurulmuştur.

1946 yılında Vasıtasız Vergiler ile Vasıtalı Vergiler Umum Müdürlükleri de kaldırılmış ve Gelirler Genel Müdürlüğü oluşturulmuştur.

2005 yılında ise 5345 sayılı kanunla gerçekleştirilen yeniden yapılanma sonucunda Gelirler Genel Müdürlüğü, Maliye Bakanlığına bağlı Gelir İdaresi Başkanlığı’na dönüştürülmüştür. Gelir İdaresi Başkanlığı, gelir politikasını adalet ve tarafsızlık içinde uygulamak, vergi ve diğer gelirleri en az maliyetle toplamak, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu sağlamak, mükellef haklarını gözeterek yüksek kalitede hizmet sunmak suretiyle yükümlülüklerini kolayca yerine getirmeleri için gerekli tedbirleri almak; saydamlık, hesap verebilirlik, katılımcılık, verimlilik, etkililik ve mükellef odaklılık temel ilkelerine göre görev yapmak üzere kurulmuştur (GİB, 2017).

3.3.2. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Görevleri

Gelir İdaresi Başkanlığı’nın görevleri

a) Bakanlıkça belirlenen devlet gelirleri politikasını uygulamak.

137

b) Mükelleflerin vergiye uyumunu kolaylaştırmak ve hizmetlerini yerine getirmek.

c) Mükellef haklarının korunması ve mükellef ile Başkanlık ilişkilerinin karşılıklı güven esasına dayanması konusunda gerekli tedbirleri almak.

d) Mükellefleri vergi mevzuatından doğan hakları ve ödevleri konusunda bilgilendirmek.

e) Devlet gelirleri politikasıyla ilgili kanun ve kararname çalışmalarına katılmak.

f) Devlet alacaklarının tahsilini sağlamak ve bu konuda gerekli tedbirleri almak.

g) İşlem ve eylemlerinden dolayı idarî yargı mercilerinde yaratılan ihtilaflarla ilgili olarak bu merciler nezdinde talep ve savunmalarda bulunmak, gerektiğinde itiraz, temyiz ve tashihi karar yoluna gitmek, temyiz yoluna gidilip gidilmeyeceği hususunda taşra teşkilâtına muvafakat vermek, şikâyet başvurularını karara bağlamak, uygulamada ortaya çıkan ihtilafların en aza indirilmesine ve uygulama birliğinin sağlanmasına yönelik tedbirleri almak.

h) Vergilendirmeyle ilgili bilgileri toplamak ve bilgi işlem faaliyetlerini yürütmek.

i) Vergi kanunlarında veya diğer mali kanunlarda yer alan her türlü istisna, muaflık ve indirimlerin maliyetlerini ölçmek, ekonomik ve sosyal etkilerini analiz etmek.

j) Vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi konusunda gerekli tedbirleri almak.

k) Mahallî idare gelirleri politikası ile Devlet gelirleri politikasının uygulanmasında uyumu sağlayıcı tedbirler almak.

l) Gelirleri etkileyen her türlü kanun tasarı ve tekliflerini, vergi tekniği ve uygulamaları açısından inceleyerek görüş bildirmek.

m) Gelir mevzuatının uygulanmasına ilişkin olarak diğer kurum ve kuruluşlarla iş birliği yapmak, bu amaçla veri alışverişini gerçekleştirmek.

n) Görev alanına giren konularda, uluslararası gelişmeleri izlemek ve Avrupa Birliği, uluslararası kuruluşlar ve diğer devletlerle iş birliği yapmak.

138

o) Terkini gereken vergiler ile tahsili zamanaşımına uğrayan Hazine alacaklarının kanunlar gereğince terkin edilmesiyle ilgili işlemlerin yerine getirilmesini sağlamak.

p) Nitelikli insan kaynağının kazandırılması, yetkinliklerin geliştirilmesi, kariyer planlarının yapılması ve performanslarının ölçülmesini sağlamak.

r) Kamu Görevlileri Etik Kurulu’nun belirlediği ilkeler çerçevesinde kurumsal etik kurallar düzenleyerek personele ve mükelleflere duyurmak.

s) Faaliyet sonuçlarını, düzenli aralıklarla kamuoyuna duyurmak ve yıllık faaliyet raporunu izleyen yıl kamuoyuna açıklamak.

t) Kanunlarla verilen diğer görevleri yapmaktır (GİBTGHK, md.4).

Tablo.3.1.Gelir İdaresi Başkanlığı Merkez Teşkilatı

Kaynak: Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun

139

3.3.3. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Ana Hizmet Birimleri

Başkanlığın ana hizmet birimleri şunlardır ve belirtilen ana hizmet birimlerine verilen görevler gerektiğinde birden fazla daire başkanlığı tarafından yürütülebilir (GİBTGHK, md. 8).

1- Gelir Yönetimi Daire Başkanlığı. 2- Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı. 3- Uygulama ve Veri Yönetimi Daire Başkanlığı. 4- Tahsilat ve İhtilaflı İşler Daire Başkanlığı. 5- Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı. 6- Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Daire Başkanlığı.

3.3.4.Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Amacı ve Görevleri

Vergi Dairesi Başkanlığı’nın amacı, yetki alanı içinde ekonomik faaliyetleri ve gelişmeleri yakından takip etmek, sektör ve mükellef gruplarının ihtiyaçlarına uygun hizmetleri en iyi şekilde sunmak ve yetkinlikleri geliştirmek suretiyle vergi yükümlülüklerini yerine getirmelerini sağlamaktır (GİBTGHK, md.24).

Vergi Dairesi Başkanlığı’nın görevleri şunlardır (GİBTGHK, md.24). Yetki alanı içindeki mükellefi tespit etmek, vergi ve benzeri mali yükümlülüklere ilişkin tarh, tahakkuk, tahsil, terkin, tecil, iade, ödeme, muhasebe ve benzeri işlemleri yapmak, bu işlemler ile personel atama, disiplin, terfi, sicil, harcırah ve benzeri özlük işlemlerinden dolayı idarî yargı mercileri nezdinde yaratılan ihtilaflarla ilgili olarak bu merciler nezdinde talep ve savunmalarda bulunmak, gerektiğinde temyiz ve tashihi karar talebinde bulunmak, yargı kararlarının uygulanması işlemlerini yürütmek, vergi uygulamalarını geliştirmek ve iyileştirmek, mükelleflere kanunların uygulanması ile ilgili görüş bildirmek, mükellefi hakları konusunda bilgilendirmek ve uygulamalarında mükellef haklarını gözetmek, mükellef hizmetleri ile bilgi işlem, istatistik, bilgi toplama, eğitim, satın alma, kiralama, vergi inceleme ve denetimi, uzlaşma, takdir ve benzeri görevleri ve işlemleri yürütmekle görevli ve yetkilidir.

Vergi dairesi başkanlıkları bünyesinde; mükellef hizmetleri, vergilendirme, denetim, tahsilat ve hukuk işleri, muhasebe, insan kaynakları, destek hizmetleri ve benzeri fonksiyonlar için grup müdürlükleri ve bunlara bağlı müdürlükler ile yetki

140 alanlarında ekonomik analizler yapmak ve mükellef hizmetlerini en yakın yerden sunmak üzere şubeler kurulur. Merkez ile taşra birimleri arasındaki fonksiyonel ilişkiler doğrudan sağlanmaktadır.

3.3.5. Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı’nın Görevleri

Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı’nın görevleri şu şekilde sayılmıştır (GİBTGHK, md.10).

a) Vergi bilincinin artırılması için gerekli çalışmaları yapmak.

b) Mükellefleri vergi mevzuatından doğan hakları ve ödevleri konusunda bilgilendirmek.

c) Mükelleflere yönelik hizmetlerin ve her türlü iletişimin, hızlı ve etkin bir şekilde yürütülmesi için gerekli tedbirleri almak.

d) Mükellef haklarının korunmasını sağlamak ve buna ilişkin gerekli alt yapıyı hazırlamak.

e) Mükellef şikayetlerini değerlendirmek ve bu konuda gerekli tedbirleri almak.

f) Mükellef memnuniyetini ölçmek ve değerlendirmek.

g) Vergi mevzuatının adil uygulanmasını sağlamak için gerekli tedbirleri almak.

h) Başkanlıkça verilecek diğer görevleri yapmak.

Mükellef hizmetleri, mükellef grupları ve sektörler ile bunların hizmet ihtiyaçları da dikkate alınmak suretiyle gerçekleştirilir.

Vergiye uyumu sağlamak için Gelir İdaresi Başkanlığı, oldukça karışık ve sık değişen mevzuatı mükelleflere açıklayabilir, yüklerinin hafifletilmesine çalışabilir veya mükelleflerin beyan etmek zorunda oldukları işlemleri kolaylaştırabilir. Gelir İdaresi Başkanlığı hukuki kurallar ve kaynaklar içinde, mükellef haklarına saygı göstermeli, uygulamada birliği sağlamalı, idari teamüller oluşturarak mükelleflerin güvenini kazanma yolları bulmalıdır (Kılıç, 2011: 373).

141

3.3.6. Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı’nın Görevleri

Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı’nın görevleri şu şekilde sayılmıştır (GİBTGHK, md.13).

a) Uyum bozukluklarını tespit ve analiz etmek, çözümler üretmek suretiyle mükelleflerin vergi kanunlarına gönüllü uyumunu sağlamak.

b) Uygulama ve Veri Yönetimi Daire Başkanlığında oluşacak bilgileri değerlendirerek vergi incelemesine yetkili birimlerin kullanımına sunmak.

c) Vergi kayıp ve kaçağı ile mücadele etmek, bu konuda gerekli tedbirleri önermek ve çalışmaları yapmak.

ç) Vergi inceleme ve denetimleri ile ilgili görüş ve önerilerde bulunmak.

d) Vergi yükümlülüklerine ilişkin ihbar ve şikayetleri değerlendirmek.

e) Başkanlığın görev alanına giren konularda 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun uygulanmasına ilişkin çalışmalar yapmak ve tereddütleri gidermek.

f) Tek düzen hesap planı ve mali tablolara ilişkin çalışmalar yapmak veya yapılmasına katkıda bulunmak.

g) Muhasebe standartlarının belirlenmesine ilişkin çalışmalara katılmak ve görüş bildirmek.

ğ) Başkanlıkça verilecek diğer görevleri yapmak

3.4. TÜRK VERGİ SİSTEMİNDEKİ GELİŞMELER

Türkiye Cumhuriyeti’nin geleceğinin şekillendirilmesi ile ilgili olarak iki dönemdeki kararların köklü değişiklikler meydana getirmek amacı ile alındığı görülmektedir. Bunlardan birincisi, 1923-1932 dönemini kapsayan kuruluş yıllarıdır. Bu dönemde ulusal devlet ve ulusal ekonominin inşası için çalışmalar yapılmıştır. İkinci dönem ise 1980’de başlayan ve devam eden süreçtir. ABD’de Reaganomics ve İngiltere’de Thatcherism ile başlayan ve küreselleşme olarak adlandırılan bu sürece Türkiye, IMF - Dünya Bankası ve OECD gözetiminde olduğu yıllarda sokulmuştur (Konukman, 2003: 29).

142

1923-1930 dönemi büyük ölçüde serbestliğin olduğu dönemdir. Bu dönemde, özel sektör teşviklerle geliştirilmeye çalışılmıştır. 1932’den sonra ekonomideki ana çizgiyi, sanayi programları ve ithal ikamesi programları oluşturur. Bu durumla iç ve dış şartlardaki gelişmeler bir tutum değişikliği gerektirdiğinde, ekonomi yönetimi müdahaleci ve devletçi olabilmektedir. Ekonomi yönetimindekiler ne katı bir özel girişimcilik ne de katı bir devletçilik yanlısı olmuştur. Mevcut koşullarda temel amaçlara özel girişimcilik veya devletçilikten hangisi daha iyi hizmet ediyor ise o yön tercih edilmiştir (Konukman, 2003: 30).

Ülkemizde batıda uygulanan modern vergilerin 1950’li yıllarda uygulanmaya başladığı söylenebilir. Modern vergilerin uygulanmaya başlandığı 1950’li yıllardan günümüze değin Türk Vergi Sistemi’ndeki sorunlar sürekli büyümüş ve adaletsizlik, istikrarsızlık, etkisizlik vb. sorunlar zaman içinde artmıştır. Vergi sistemi tarafsızlık özelliğini önemli ölçüde kaybetmiş ve ekonomik birimler; tasarruf, yatırım ve çalışma gayreti üzerinde olumsuz sonuçlar doğurmaya başlamıştır (Aktan, 2017 a: 193-194). Türk Vergi Sistemi 1950’lerden beri Türkiye’nin mevcut iktisadi seviyesinin önünde ve ilerisinde bir gelişme göstermiştir. Vergi sisteminin ıslah edilmesi ancak 1960 ve 1980 tarihlerinden sonraki dönemlerde gerçekleştirilebilmiştir (Yayman - Çımat, 2008: 29).

Türkiye’de yürürlükte bulunan vergi sistemi şu şekilde özetlenebilir. Maddi vergi hukukuna (vergi tarh ve tahsil yetkisini ihtiva eden yasalardır) ilişkin vergi ile ilgili özel yükümlülük getiren çok sayıda yasanın var olduğu görülmektedir. Şekli vergi hukukuna ilişkin başlıca yasalar şöyledir: 1961 yılında yürürlüğe giren 213 sayılı VUK, vergi resim ve harçlarla ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi resim ve harçlar hakkında usule ilişkin hükümleri kapsar. Şekli vergi hukukunun bir diğer yasası 1953 yılında kabul edilen ve birçok değişikliğe uğrayan, 6183 sayılı AATUHK’dır. Halen yürürlükte olan bu yasa, devlete, il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin ve vergi cezalarının tarh ve tahsiline ilişkin usul ve esasları içermektedir. Vergi uyuşmazlıklarının yargı yoluyla çözümüne ilişkin olarak Bölge İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun ile İdari Yargılama Usulü Kanunu yürürlükte bulunmaktadır (Aktan, 2017 a:195).

143

3.5. VERGİ TÜRLERİ İTİBARIYLA TÜRKİYE’DE VERGİ YAPISI

Bir ülkedeki vergi yapısını belirleyen temel değişkenlerden biri vergi türleridir. Bu nedenle, ülkemizdeki her bir vergi türünün toplam vergiler içindeki payı ve bunların içerikleri Türkiye vergi yapısını ve politikalarını anlamak açısından önem taşımaktadır. Ülkemizde toplam vergi gelirleri içinde en önemli payı dâhilde alınan mal ve hizmet vergileri oluşturmaktadır. Dâhilde alınan KDV, Özel Tüketim Vergisi (ÖTV), Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi, Şans Oyunları Vergisi ve Özel İletişim Vergisi’nden oluşan vergilerin, toplam vergi gelirleri içindeki payı 2002 yılında % 41,8 iken 2011 yılında % 40,7 olmuştur.2002-2011 yıllarını kapsayan dönemde vergi türlerinin toplam vergi gelirleri içindeki dağılımında önemli bir değişiklik olmadığı görülmektedir. Bu dönemde görülen temel değişiklik, gelir ve kazanç üzerinden alınan vergilerin payı % 33,8’den % 29,9’a düşerken, uluslararası ticaret ve muamelelerden alınan vergilerin payının % 17,4’ten % 21’e yükselmesidir.2011 yılı itibarıyla toplam vergilerin yaklaşık % 30’u gelir ve kazançlar üzerinden alınırken, yaklaşık % 65’i mal ve hizmetler üzerinden alınan vergilerden oluşmaktadır (Kalkınma Bakanlığı, 2014: 9-10)

3.5.1. Gelir ve Kazanç Üzerinden Alınan Vergiler

2011 yılı itibarıyla gelir ve kazanç üzerinden alınan vergilerin % 64,4’ü Gelir Vergisi; % 35,6’sı Kurumlar Vergisinden oluşmaktadır. Son 10 yıllık dönemde Gelir Vergisinin payı % 70’ten % 64’e düşerken, Kurumlar Vergisinin payı % 29,7’den % 35,6’ya yükselmiştir. Kurumlar Vergisi tahsilatının 2006 yılında yapılan oran indirimine rağmen artmış olması kurumsallaşmanın etkisini ortaya koymaktadır. Gelir Vergisi tahsilatı içinde en önemli kısmı Gelir Vergisi tevkifatları oluşturmaktadır. Tevkifatların Gelir Vergisi içindeki payı % 90’ın üzerindedir. Gelir ve Kurumlar vergisi oranlarında en son 2006 yılından itibaren uygulanmak üzere değişiklik yapılmıştır. Kurumlar vergisi oranı % 30’dan % 20’ye indirilmiş; Gelir Vergisi tarifesinde yapılan değişiklikle dilim sayısı 2005 yılında altıdan beşe, 2006 yılından itibaren ise dörde; en yüksek vergi oranı ise 2005 yılında % 45’ten % 40’a, 2006 yılında ise % 35’e indirilmiştir. Ücret gelirlerine sağlanan 5 puanlık avantaj ise 2006 yılından itibaren kaldırılmıştır. Bu değişiklikler sonrasında kâr payları üzerinde 2002 yılında % 65 seviyesinde olan vergi yükü % 34 seviyesine gerilemiştir. Diğer taraftan, ortalama ücret üzerindeki vergi yükü de % 42,7’den % 35,9’a düşmüştür. Benzer şekilde, 2008 öncesinde % 12,8 olan asgari

144

ücret üzerindeki gelir vergisi yükü, asgari geçim indirimi uygulaması da dikkate alındığında, eşi çalışmayan ve 4 çocuklu bir asgari ücretli için sıfıra kadar indirilmiştir. Yukarıda kısaca özetlenen gelişmelerin de etkisiyle gelir ve kazançlar üzerinden alınan vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı 2002-2011 yılları arasında % 33,8’den % 29,9’a gerilemiştir (Kalkınma Bakanlığı, 2014: 10).

3.5.2. Mal ve Hizmetler Üzerinden Alınan Vergiler

Ülkemizde mal ve hizmetler üzerinden alınan vergiler toplam vergi gelirlerinin en önemli kısmını oluşturmaktadır. Bu vergiler içinde KDV ve ÖTV önemli bir ağırlık oluşturmaktadır. KDV gelirleri esas olarak dâhilde alınan ve ithalde alınan KDV olarak iki gruba ayrılmaktadır. Dâhilde alınan KDV’nin toplam vergi gelirleri içindeki payı 2007 yılında % 11 iken bu oran 2011 yılında % 11,8 olarak gerçekleşmiştir. İthalde alınan KDV’nin toplam vergi gelirleri içindeki payı ise 2007 yılında % 17,3 iken 2009 yılında % 15,2’ye gerilemiş; 2011 yılında ise % 19,2 seviyesine ulaşmıştır. Dış ticaret alanındaki gelişmelerin ithalde alınan vergi gelirleri üzerinde temel belirleyici olduğu görülmektedir. Mal ve hizmetler üzerinden alınan vergiler içinde bir başka önemli gelir kalemi de ÖTV’dir. ÖTV’nin toplam vergi gelirleri içindeki payı 2003 yılında % 27,4 iken söz konusu oran 2007 yılında % 25,6 ve 2011 yılında da % 25,3 olarak gerçekleşmiştir. ÖTV gelirleri içinde ise en büyük paya sahip olan akaryakıt ürünleri üzerinden alınan ÖTV’nin toplam içindeki payı 2002 yılından bu yana yaklaşık 24 puan düşerek % 50 seviyelerine gerilemiştir. Buna karşın, tütün mamulleri ile motorlu taşıtlar üzerinden alınan ÖTV gelirlerinde önemli artışlar meydana gelmiştir. Bu dönemde, toplam ÖTV gelirleri içinde tütün mamullerinin payı % 13,9’dan % 27,8’e; motorlu taşıtların payı ise % 5’ten % 11,7’ye yükselmiştir. Damga Vergisinin toplam vergiler içindeki payı % 2,3 ile % 2,5 aralığında değişmektedir. Harçların toplam vergiler içindeki payı 2007 yılında % 3,1 iken 2011 yılında bu oran % 3,3’e yükselmiştir. Harç tahsilatının yaklaşık yarısını tapu harçları oluşturmaktadır. Tapu harçlarının toplam harçlar içindeki payı 2007 yılında % 42,2 iken, gayrimenkul satışlarındaki artışlar ile birlikte 2011 yılında % 48,7 seviyesine yükselmiştir. Harçlar içindeki diğer önemli kalemler yargı harçları, pasaport ve konsolosluk harçları ile diğer harçlardır. Mal ve hizmetlerden alınan vergiler kapsamında yukarıda değinilen vergilere ilave olarak Özel

145

İletişim Vergisi, Şans Oyunları Vergisi, Banka ve Sigorta Muameleleri Vergileri ve gümrük vergileri tahsil edilmektedir (Kalkınma Bakanlığı, 2014: 10-11).

3.5.3. Mülkiyet Üzerinden Alınan Vergiler

Mülkiyet üzerinden alınan vergiler merkezi yönetim açısından Veraset ve İntikal Vergisi ile Motorlu Taşıtlar Vergisi’nden oluşmaktadır. Mülkiyet üzerinden alınan vergilerin toplam vergiler içindeki payı % 2,5 seviyelerindedir. Türkiye İstatistik Kurumu verilerine göre ülkemizde 2000 yılında 8,3 milyon olan trafiğe kayıtlı araç sayısı 10 yıl içinde yaklaşık iki kat artarak 2011 yılında 16,1 milyona ulaşmıştır. Artan araç sayısı MTV tahsilatına ve dolayısıyla mülkiyet üzerinden alınan vergilere olumlu yansımıştır. Ayrıca, yerel yönetimler açısından önemli bir gelir kaynağı olan emlak vergisi de bu kapsamda değerlendirilebilir. Emlak vergisi gelirlerinin toplam vergi gelirleri içindeki payı 2007 yılında % 0,94 iken 2011 yılında % 1,33’e yükselmiştir. 2011 yılında toplam vergiler içinde bina vergisinin payı % 0,93; arsa ve arazi vergilerinin payı ise % 0,40 seviyesinde gerçekleşmiştir (Kalkınma Bakanlığı, 2014: 11- 12).

Tablo 3.2’de vergi gelirlerinin konuları itibarıyla yüzde dağılımı gösterilmiştir. Gelir ve kazanç üzerinden alınan vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı yaklaşık olarak 1/3 oranındadır. Dahilde alınan mal ve hizmet vergilerinin toplam vergi gelirleri içindeki payı yaklaşık olarak 2/5 oranındadır. Uluslararası ticaret ve muamelerlerden alınan vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı yaklaşık olarak 1/5 oranındadır. Bu sayılan vergi gelirleri toplam vergi gelirleri içindeki en büyük oranlara sahiptir.

146

Tablo 3.2.Vergi Gelirlerinin Konuları İtibarıyla Yüzde Dağılımı 2004-2016

Kaynak: Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü, Bütçe Gider-Gelir Gerçekleşmeleri (1924-2016) http://www.bumko.gov.tr/TR,4461/butce-gider-gelir-gerceklesmeleri- 1924-2016.html Erişim tarihi: 21.10.2017

147

Tablo 3.3. Genel Devlet Toplam Gelirleri

Kaynak: 2018 Yılı Programı,

Tablo 3.3 incelendiğinde, vasıtasız vergilerin GSYH’ye oranı 2014 yılında % 17,7 iken 2015 yılında 17,9’a ve 2016 yılında da % 18’e yükseldiği görülmektedir. Vasıtasız vergilerin GSYH’ye oranı 2017 yılında ise % 17,6’ya gerileyerek 2014 yılındaki seviyenin de altında gerçekleşmiştir. Vasıtalı vergilerin GSYH’ye oranları ise 2014 ve 2016 yılları arasında ortalama 5,2 olarak gerçekleşmiştir. Aynı dönemdeki servet vergilerinin oranı ise ortalama 0,6 oranında gerçekleştiği görülmektedir.

3.6. MERKEZİ YÖNETİM BÜTÇE GELİRLERİ VE VERGİLERİN GÖRÜNÜMÜ

Bu başlık altında öncelikle merkezi yönetim bütçe gelirlerinin günümüzden geriye doğru bir bakış yapılmak suretiyle gelişmelerin ve Türkiye’de Vergi Sistemini oluşturan vergilerin genel görünümü üzerine değerlendirmelere yer verilmiştir.

3.6.1. Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri

Maliye Bakanlığının. 2018 Yılı Bütçe Gerekçesinde merkezi yönetim bütçe gelirlerine ait veriler aşağıdaki belirtilmiştir (http://www.bumko.gov.tr).

Merkezi Yönetim Bütçe Gelir Tahminleri 2018 yılında genel bütçe gelirleri (brüt) 753 milyar 720 milyon TL, özel bütçe öz gelirleri (brüt) 89 milyar 502 milyon TL, düzenleyici ve denetleyici kurum gelirleri (brüt) ise 4 milyar 673 milyon TL olarak

148 tahmin edilmiştir. Böylece 2018 yılı Merkezi Yönetim Bütçe Kanun Tasarısında merkezi yönetim bütçe gelirleri (brüt) 847 milyar 895 milyon TL olarak öngörülmüştür. Merkezi yönetim net bütçe geliri ise 696 milyar 829 milyon TL’dir. 2018 yılında vergi gelirlerinin (red ve iadeler hariç) 599 milyar 425 milyon TL olarak gerçekleşmesi beklenmektedir. Vergi türleri itibarıyla gelir tahminleri ise; gelir vergisinde 122 milyar 734 milyon TL, Kurumlar Vergisinde 65 milyar 780 milyon TL, dahilde alınan KDV’de 66 milyar 15 milyon TL, ithalde alınan KDV’de 107 milyar 774 milyon TL, özel tüketim vergisinde 146 milyar 524 milyon TL, Motorlu Taşıtlar Vergisinde 13 milyar 560 milyon TL, BSMV’de 15 milyar 250 milyon TL, harçlarda 23 milyar 336 milyon TL ve Damga Vergisinde 17 milyar 760 milyon TL’dir (MB, 2017: 60-61).

2017 yılı merkezi yönetim bütçesinde 598 milyar 274 milyon TL bütçe geliri öngörülmüş iken yılsonunda bütçe gelirlerinin 612 milyar 38 milyon TL olarak gerçekleşmesi beklenmektedir. Buna göre toplam bütçe gelirlerinin, başlangıç hedefinin 13 milyar 764 milyon TL üzerinde gerçekleşmesi öngörülmektedir. 2018-2020 dönemi OVP’de vergi gelirlerinin 2017 yılsonunda 520 milyar 454 milyon TL, vergi dışı gelirlerin ise 91 milyar 584 milyon TL olması öngörülmektedir. Buna göre bütçe gelirlerinin GSYH’ye oranının % 20,2, vergi gelirlerinin % 17,1, vergi dışı gelirlerin ise % 3 olarak gerçekleşmesi beklenmektedir (MB, 2017: 7).

Maliye Bakanlığının. 2017 Yılı Bütçe Gerekçesinde merkezi yönetim bütçe gelirlerine ait veriler aşağıdaki belirtilmiştir.

2016 yılı merkezi yönetim bütçesinde 540 milyar 819 milyon TL bütçe geliri öngörülmüş iken yılsonunda toplam bütçe gelirlerinin 546 milyar 498 milyon TL olarak gerçekleşmesi beklenmektedir. Buna göre toplam bütçe gelirlerinin, başlangıç hedefinin 5 milyar 679 milyon TL üzerinde gerçekleşmesi öngörülmektedir. 2017-2019 dönemi OVP’de vergi gelirlerinin yılsonunda 449 milyar 979 milyon TL, vergi dışı gelirlerin ise 96 milyar 518 milyon TL olması öngörülmektedir. Buna göre bütçe gelirlerinin GSYH’ye oranının % 25,4, vergi gelirlerinin % 20,9, vergi dışı gelirlerin ise % 4,5 olarak gerçekleşmesi beklenmektedir (MB, 2016: 7).

2017 yılında genel bütçe gelirleri (brüt) 641 milyar 846 milyon TL, özel bütçe öz gelirleri (brüt) 80 milyar 63 milyon TL, düzenleyici ve denetleyici kurum gelirleri (brüt) ise 4 milyar 217 milyon TL olarak tahmin edilmiştir. Böylece 2017 yılı Merkezi

149

Yönetim Bütçe Kanun Tasarısında merkezi yönetim bütçe gelirleri (brüt) 726 milyar 126 milyon TL olarak öngörülmüştür. Merkezi yönetim net bütçe geliri ise 598 milyar 274 milyon TL’dir.2017 yılında vergi gelirlerinin (red ve iadeler hariç) 511 milyar 85 milyon TL olarak gerçekleşmesi beklenmektedir. Vergi türleri itibarıyla gelir tahminleri ise; Gelir Vergisinde 108 milyar 905 milyon TL, Kurumlar Vergisinde 46 milyar 158 milyon TL, dahilde alınan KDV’de 57 milyar 72 milyon TL, ithalde alınan KDV’de 83 milyar 716 milyon TL, Özel Tüketim Vergisinde 136 milyar 355 milyon TL, Motorlu Taşıtlar Vergisinde 11 milyar 298 milyon TL, BSMV’de 13 milyar 27 milyon TL, harçlarda 19 milyar 831 milyon TL ve Damga Vergisinde 15 milyar 194 milyon TL’dir (MB, 2016: 59).

3.6.2. Türkiye’de Vergi Sistemini Oluşturan Vergilerin Görünümü

Vergi sistemini oluşturan vergiler konularına göre; gelir, servet ve servet transferi ve harcamalarüzerinden alınan vergiler olarak ifade edimektedir. Gelir üzerinden alınan vergiler: Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisidir. Gelir Vergisinin toplam vergi hasılatı içindeki oranı %20 civarındadır. Kurumlar Vergisi de yaklaşık %10 civarındadır. Servet ve servet transferi üzerinden alınan vergiler: motorlu taşıtlar vergisi ve veraset ve intikal vergisidir. Motorlu Taşıtlar Vergisinin toplam vergi hasılatı içindeki payı, %2 civarındadır. Veraset ve İntikal Vergisinin payı, %0,01 civarındadır. Harcamalar üzerinden alınan yani dolaylı vergilerin toplam vergi hasılatı içindeki payı, %70 civarındadır. Katma değer vergisinin toplam vergi hasılatı içindeki payı 1/3 civarındadır. Özel tüketim vergisinin payı, 1/4 civarındadır. Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisinin payı, %2 civarındadır. Özel İletişim Vergisinin payı, %2’ye yakındır. Şans Oyunları Vergisinin payı, %0,2 kadardır. Damga Vergisinin payı%2’nin biraz üzerindedir. Gümrük Vergilerinin payı ise %2’ye yakındır (Akdoğan, 2014: 198).

150

Tablo 3.4.Dolaylı ve Dolaysız Vergilerin Dağılımı (2004-2016)

Kaynak: Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü, Bütçe Gider-Gelir Gerçekleşmeleri (1924-2016) http://www.bumko.gov.tr/TR,4461/butce-gider-gelir-gerceklesmeleri- 1924-2016.html Erişim tarihi: 21.10.2017

Tablo 3.4 de dolaylı ve dolaysız vergilerin 2004 – 2016 yılları arasındaki dağılımı gösterilmiştir. Dolaylı ve dolaysız vergi miktarlarının yıllar içinde artış gösterdiği görülmektedir. Dolaylı ve dolaysız vergilerin vergi gelirleri içerisindeki yüzdelik dağılımının ise çok fazla değişiklik göstermediği görülmektedir. Dolaylı vergilerin toplam vergi gelirleri içerisindeki oranı % 69,4 ile % 64, 5 aralığında, dolaysız vergilerin oranı ise % 30,6 ile % 35.5 aralığında değişiklikler göstermektedir.

151

3.7. VERGİLEME İŞLEMLERİNDE İLERİ TEKNOLOJİ KULLANIMI

20.yüzyılın son çeyreğinde teknoloji alanındaki en öneli gelişme internet olmuştur. Internet, bilgi çağının en anlamlı teknik ve toplumsal kazanımıdır. Bireylerin ve firmaların hayatındaki önemi gün geçtikçe artmaktadır. İnternet ağının temelleri 1969 yılında atılmış olup 1990 yılında bugünkü görünümüne ulaşmıştır (Armağan, 2000:139-140).

Vatandaş ile devlet arasındaki işlemlerin elektronik ortamda gerçekleşmesini ifade eden elektronik devlet (e-devlet) uygulamaları ile devletler geleneksel yönetim yapılarından sıyrılarak; işlemleri daha kolay, daha modern, daha hızlı, daha şeffaf ve daha az maliyetle yapıldığı bir yönetim yapısına yönelmiştir. Kamu hizmetlerinin sunulmasında e-devlet uygulamalarının kullanılması ile; vatandaşlara yedi gün yirmi dört saat daha kaliteli hizmet sunulması, bürokrasinin yol açtığı kırtasiyecilik ve zaman kayıplarının önlenmesi, işlemlerin daha hızlı gerçekleştirilebilmesi, devletin vatandaşlarına karşı hesap verebilirliğini arttırma, kamu kaynaklarından tasarruf sağlama, kamu ile ilgili bilgilere, yasa ve yönetmeliklere daha hızlı ulaşabilme, yolsuzlukları önlemede bir araç olarak kullanılabilesi gibi katkılarıyla yaşamımızı kolaylaştırdığı bir gerçektir (Şataf - Çiçek - Dikmen, 2014).

Vergi yönetiminde daha etkin, şeffaf, verimli ve katılımcı bir sistem oluşturulabilmek için, bilgi ekonomisinin bileşenlerinden olan internete ve internet üzerinden verilen kamu bilgisi ve hizmetlerine gereken önemin verilmesi gerekmektedir (Ay, 2006: 77).

3.7.1. Vergileme İşlemlerinde İleri Teknoloji Kullanımının Amaçları

Son otuz yılda yaşanan teknolojik değişimin hızı ve bu durumun insan hayatını değiştirme kabiliyeti bugüne kadar dünyada yaşanmamış bir deneyimdir. Bu değişimlerin, piyasalar ve birey-devlet ilişkisi üzerinde önemli sonuçları olmaktadır. Yaşanan teknolojik değişiklikler geçmişte piyasa başarısızlığı bulunan bazı sektörlerdeki yapıyı değiştirmiş ve buna bağlı olarak bu piyasadaki devletin rolü hakkındaki bakış açısını değiştirmiştir (Güran - Oğuz, 2010: 98).

152

Çağın gelişimine koşut ileri teknoloji ürün ve ortamlarının kullanılmasına yönelik VUK da yapılan düzenlemelerin amaçları şu şekilde sayılabilir (Erol, 2011: 63- 64).

-Mükelleflere vergi ve muhasebe işlemlerinde kolaylık, etkinlik ve hız sağlamak.

-Mükelleflerin muhasebe, kayıt ve bilgi depolama maliyetlerini düşürmek.

-Mükelleflerin tuttukları bilgilere, kayıtlara, devletin kolay ve etkin olarak ulaşımını sağlamak.

-Yüksek teknoloji ortamlarındaki bilgilerden yola çıkarak teftiş, denetim ve incelemeleri etkinleştirmek.

-Ekonominin kayıt altında olmasını sağlamak.

-Mal ve para hareketlerini her yönden etkin olarak izlemek.

-Suç ekonomilerinin önüne geçmek ve bunlarla etkin olarak mücadele etmektir.

3.7.2. QR Code Teknolojisi

Karekod teknolojisi, NFC (Near Field Comminication / Yakın Alan İletişimi) olarak kullanılan bir teknolojidir. İki boyutlu etiketlerin cep telefonlarına okutulması ile çalışmaktadır. Microsoft ile iş birliği yapılarak Türkiye’ye getirilen bu siteminin yasal ve teknolojik altyapısının tamamlanması ile Sağlık Bakanlığı’nca kullanılmaktadır. Karekod / QR Code (Quick Response Code / Hızlı Yanıt Veren Kod) teknolojisi, tarayıcıların kodu saniyeler içinde çözmesinden dolayı iki boyutlu barkotların en çok kullanılanıdır. Mobil ödemelerin giderek yaygınlaşması ile küresel anlamda nakit, havale ve kredi kartı ile ödeme yerine karekod teknolojisi ile ödeme tercih edilmeye başlamıştır. Karekod teknolojisinin kullanılması sayesinde; Vergi ile ilgili tüm bilgilendirme, iletişim ve ödeme araçlarında kullanılması, mükelleflerle olan iletişimin kuvvetlendirilmesi, bilgi eksikliğinden veya bilgiye ulaşamamaktan dolayı oluşan sorunların önlenmesi, güvenli hızlı ve kolay vergi ödemesi yapılabilmesinde büyük kolaylıklar sağlayacaktır (Örücü, 2013).

153

3.7.3. Vergi Daireleri Otomasyon Programı (VEDOP)

Maliye Bakanlığı e-maliye uygulamalarını kullanmaktadır. Gelir idaresi VEDOP I (1998), VEDOP II (2004), VEDOP III (2007) projeleriyle elektronik vergilendirme sürecine girmiş ve e-beyanname, e-fatura gibi kullanımı birçok OECD ülkesinde yaygınlaşmış olan uygulamalar takip edilmektedir (Çetin, 2010: 80).

VEDOP, ilk olarak 1995 yılında vergi dairelerinin otomasyonu amacıyla bir pilot proje olarak başlamıştır. Pilot projenin başarılı olmasından sonra 1998 yılında, VEDOP-I başlatılmıştır. 2004 yılında, daha etkin ve mükelleflerine daha iyi hizmet veren bir gelir idaresi oluşturma çalışmalarının devamı olarak projenin diğer aşamaları olan VEDOP-II ve 2007 yılında VEDOP-III başlatılmış ve tamamlanarak kullanılmaya devam edilmektedir. (Uğur - Çütcü, 2009).

VEDOP, bilgisayar teknolojisinin yeni olanaklarıyla vergi dairesi fonksiyonlarının tümünü içine alan bir bilgi işlem uygulamasının vergi dairelerine yaygınlaştırması ile bölge ve merkez network yapısının kurulmasıdır. Vergi dairesi işlemlerinin tümünün bilişim teknolojileri ile otomasyona geçirilerek iş yükünün azaltılması, vergi dairesi çalışmalarında etkinlik ve verimliliğin artırılması ve bilgisayar ortamında toplanan bilgilerden sağlıklı bir karar destek ve yönetim bilgi sisteminin oluşturulmasının hedeflendiği Vergi Dairesi Tam Otomasyon Projesi (VEDOP) 1998 yılında hayata geçirilmiştir. Vergi Dairesi Tam Otomasyon Projesi (VEDOP), 22 il merkezindeki 155 vergi dairesinde uygulanmaktadır. VEDOP uygulamaları ile evrak girişinden başlayarak, sicil, tahakkuk, tahsilat, düzeltme, tarhiyat, takip, iade, araç tescil, muhasebe, özlük işlemleri gibi vergi dairesinin bütün işlemleri birbiriyle entegre şekilde bilgisayar ortamında yapılmakta ve uygulamada kullanılan defter, belge ve çeşitli raporlar bilgisayar yardımıyla hazırlanmaktadır. Değişik kademede güvenlik önlemleriyle yapılan tüm işlemler izlenebilmektedir. Ayrıca vergi dairesi yöneticilerine karar destek hizmeti de verilmektedir (GGM, 2004: 75).

VEDOP-2 ile; 138 vergi dairesi, 111 gelir müdürlüğü ve 81 ildeki denetim birimlerinin tam otomasyonlu hale getirilmesi, beyannamelerin internet üzerinden alınması (e-BEYANNAME), Gelirler Genel Müdürlüğü’nün Olağanüstü Hal Merkezi oluşturmasına dönük faaliyetlerin ilk adımı olan Vergi Kimlik Numarası Veri Tabanı sisteminin yedeklenmesi, Merkezi yapıda vergi dairesi uygulamaları (e-VDO), Kayıt

154 dışı ekonominin kayıt altına alınması için Veri Ambarı (VERİA) oluşturulması hedeflenmektedir (GGM, 2004, 79).

VEDOP-III Projesi Türkiye’deki tüm defterdarlıkları, vergi dairelerini, mal müdürlüklerini, takdir komisyonlarını ve Maliye Bakanlığı’na bağlı bilgi işlem merkezlerini tam otomasyona kavuşturmayı hedefleyen VEDOP serisinin üçüncü aşamasıdır. Bu aşama Siemens tarafından gerçekleştirilmiştir. Maliyeti 99 milyon dolardır. Proje 2 yılda tamamlanmıştır ve bu proje ile birlikte “e-imza” uygulaması da devreye girmiştir. Bu sayede bütün işlemler internet üzerinden gerçekleştirilmektedir. VEDOP III, web tabanlıdır ve on-line sistem üzerinden çalışmaktadır. Türkiye’nin en kapsamlı e-devlet projesi olan VEDOP-3 kapsamında, Türkiye genelindeki 448 vergi dairesi ve 585 mal müdürlüğü gelir servisinin de yeniden yapılandırılması ile vergi dairesi otomasyon uygulamalarının tamamen web tabanlı yapıya dönüştürülmüştür. Yeni sistem ile oluşturulan “Türkiye Vergi Dairesi” yaklaşımının tamamlanmasıyla mükelleflerin kayıtlı olduğu vergi daireleri dışındaki vergi dairelerinden de hizmet alabilmelerine olanak sağlanmıştır. (Öz - Bozdoğan, 2012: 79).

3.7.4. SMS (1189 ) ve e-posta Bilgilendirme Hizmeti

KMBS (1189) aracılığıyla mevzuata ilişkin haberler sistem abonelerine otomatik olarak iletilmekte ve kullanıcılara motorlu taşıtlar vergisi tutarını hesaplama, motorlu taşıtlar vergisi borç sorgulama, trafik para cezası sorgulaması yapma imkânı sağlanmaktadır. E-posta bilgilendirme hizmeti ile vergi mevzuatı ve uygulamalarına yönelik her türlü güncel bilgi, sisteme abone olan kullanıcılara anında ve ücretsiz olarak gönderilmektedir. 31/12/2016 tarihi itibariyle abone sayısı 735.040’tır. (GİB, 2016: 91)

3.7.5. Vergi İletişim Merkezince Verilen Hizmetler (VİMER)

Vergi İletişim Merkezi (VİMER) 444 0 189, mükelleflerin vergi ile ilgili konularda güncel ve doğru bilgiye telefon aracılığıyla ulaşmalarını sağlamak amacıyla çağrı merkezi faaliyetlerini yürütmektedir. VİMER tarafından danışmanlık hizmetinin yanı sıra şu hizmetler de sunulmaktadır; telefonla ve internet ortamında ihbar bildirimlerinin alınması, Motorlu Taşıtlar Vergisi plaka tescil tarihi sorgulama, İngilizce e-posta yanıt sistemi, gayrimenkul sermaye iradı beyannamesine ilişkin randevu taleplerini alma, geri arama, borç bildirim hizmeti, mükellef geri bildirim sistemi,

155 mükelleflere e-beyanname doldurma konusunda destek verilmesidir.2016 yılında cevaplanan çağrı sayısı 952.411’dir. 31 Aralık 2016 tarihi itibariyle gelen toplam çağrı sayısı 4.364.416’a ulaşmıştır. Gelen çağrıların ilk görüşmede sonuçlandırılma oranı 2016 yılı için %98,40 olarak gerçekleşmiştir (GİB, 2016: 90).

3.7.6. Gelir İdaresi Başkanlığı İnternet Sayfası

www.gib.gov.tr adresinden hizmet veren internet sayfası aracılığıyla, mükelleflere yükümlülüklerini yerine getirirken işlemlerini kolay ve kısa sürede yapabilmelerini sağlayacak bilgi ve uygulamalar sunulmaktadır. Vergi mevzuatı ve uygulamaları, güncel değişiklikler ve yenilikler, bilgilendirme rehberleri, internet vergi dairesi hizmetleri, borç sorgulama ve ödeme, e-beyanname, e-fatura, e-defter gibi elektronik olarak yapılan işlemler ile talep ve önerilerin iletilebileceği Mükellef Geri Bildirim Sistemi internet sitesinde sunulmaktadır. Başkanlığın internet sitesi 2016 yılında 16.686.450 kişi tarafından ziyaret edilmiştir (GİB, 2016).

3.7.7. Gelir İdaresi Başkanlığı Mobil Uygulamaları

GİB Mobil Uygulaması GİB Mobil, vergi ödeme (Motorlu Taşıtlar Vergisi ve Trafik Para Cezası), mevzuat, borç sorgulama, haberler, vergi takvimi, yararlı bilgiler, rehber ve broşür vb. hizmetlere akıllı telefon ve tabletlerden (IOS ve Android) ulaşılmasını sağlayan bir uygulamadır. Uygulamaya 2016 yılında “Vergi Dairesi Bul” bölümü eklenmiş ve sistemin geliştirilmesine yönelik çalışmalara devam edilmiştir. 31/12/2016 itibariyle aktif kullanıcı sayısı 199.025’tir.GİB BUİS (Bandrollü Ürün İzleme Sistemi) Uygulaması Başkanlıkça tütün mamulleriyle alkollü içki ürünleri sektöründe faaliyet gösteren üretici ve/veya ithalatçı firmaların takibine yönelik olarak hizmet veren Bandrollü Ürün İzleme Sistemi kapsamında geliştirilen GİB BUİS uygulaması ile akıllı telefon ve tabletlerden (IOS ve Android) söz konusu ürünlerin sorgulamaları yapılabilmektedir (GİB, 2016: 28).

3.7.8. Sosyal Medya Yönetimi

Gelir İdaresi Başkanlığı sosyal medyada aktif bir şekilde yer almaktadır. Kamuoyunu ve mükellefleri bilgilendirmeye yönelik olarak hazırlanan her türlü doküman, resim, video ve mükellef hizmetlerine yönelik bağlantılara sosyal medya

156

(Facebook, Twitter, Youtube, Google+ ve Wikipedia) aracılığıyla ulaşılabilmektedir (GİB, 2016: 28).

3.7.9. İnternet Vergi Dairesi

Gelir idaresi Başkanlığı’nın 2016 yılı faaliyet raporundan internet vergi dairesi ile ilgili olarak şu bilgilere yer verilmiştir (http://www.gib.gov.tr).

1999 yılında başlatılan internet vergi dairesi (https://intvd.gib.gov.tr) uygulamaları, Türkiye’de kamu idarelerinin saydamlığı ve e-devlet uygulamaları konusunda atılan ilk ve önemli adımlardan birisini oluşturmaktadır. Bu uygulama ile mükelleflere, vergi dairesine gitmeksizin işlemlerini internet vergi dairesi aracılığıyla çok daha hızlı ve kolay yapma imkânı tanınmakta ve bu suretle hem mükellefler hem de vergi daireleri bakımından zaman ve kaynak tasarrufu sağlanmaktadır. Mükellefler, bağlı bulundukları vergi dairesinden kullanıcı kodu, şifre ve parola almak suretiyle, internet vergi dairesince sunulan hizmetlerden yararlanabilmektedir. Bunun yanı sıra mükelleflere T.C. kimlik numarası ile giriş imkânı sağlanarak, mükellefiyet gerektirmeyen hizmetlerden de yararlanma imkânı getirilmiştir.

Bu kapsamda verilen hizmetler şunlardır.

“Borcu Yoktur Yazısı” ve “Mükellefiyet Yazısı” için talepte bulunulabilmekte ve işlemlerin aşamaları ekrandan izlenebilmektedir.

Yeminli Mali Müşavirler (YMM), tasdik sözleşmelerine ilişkin bildirimlerini ve sürekli bilgi verme yükümlülüklerine ilişkin bilgi girişlerine ait işlemleri yapabilmektedir.

429 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği kapsamında, herhangi bir vergi türünden dolayı iade alacak mükellefler, alacakları iade ile ilgili standart iade dilekçelerini internet vergi dairesinden verebilmektedir.

Katma Değer Vergisi (KDV) iadesi alacak mükellefler, iade talepleri ile ilgili aşamaları “İadem Nerede” seçeneğinden takip edebilmektedir.

Matbaa işletmeleri, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamında bastıkları belgelerin girişini yapabilmektedir.

157

Tütün ve alkollü içki ürünleri ithal eden mükellefler, ithal ettiği ürünlere ait bandrol ve bandrollü ithal ürün bilgilerine ilişkin bildirimlerini verebilmektedir.

Noterler veya noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar, tasdik edilen belgeler ile defterlere ilişkin bildirimleri elektronik ortamda gönderebilmektedir.

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler (SMMM), aracılık yaptıkları mükelleflerin beyanname ve bildirimlerini gönderebilmelerine ilişkin aracılık ve aracılık-sorumluluk sözleşmelerinin girişini yapabilmektedir. SMMM’ler müşterileri ile aracılık-sorumluluk sözleşmesi yaparak mükelleflerinin beyannamelerini gönderebilmektedir.

6111, 6552 ve 6736 sayılı Kanunlar kapsamında yapılandırılmış olan borçlara ilişkin bilgiler ve anlaşmalı bankaların kredi ve banka kartları ile ödeme yapılabilmesine ilişkin hizmetler internet vergi dairesinden verilebilmektedir.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca yapılan ÖTV Bildirimleri internet vergi dairesinden verilebilmektedir.

ÖTV’ye ilişkin teminat çözümü veya mahsuplaşma talebinde bulunacak mükellefler ile hava yakıtlarını teslim eden dağıtıcılar internet vergi dairesinden müracaatta bulunabilmektedir. Mükellefler, vergi dairesinde kendileriyle ilgili mevcut bilgilerini sorgulayabilmektedir.

Vergi kimlik numarası sorgulaması yapılabilmektedir.

2000 yılı ocak ayından itibaren mükellefler, gelir, kurumlar, KDV ve muhtasar beyannameleri ile ilgili vergilendirme, tahakkuk, tahsilat ve borç bilgilerini ve varsa gecikme zammı tutarlarını takip edebilmektedir.

Gümrük giriş ve çıkış beyanname bilgileri ile Gümrük Müsteşarlığından alınan özel fatura bilgileri sorgulanabilmektedir.

Dönemler itibarıyla verilen ek beyanlar ve vergi inceleme sonuçlarına göre ikmalen ve re’sen tarh edilen vergilerle ilgili tahakkuk, tahsilat ve borç bilgileri görülebilmektedir.

Mükellefin beyanı üzerine tahakkuk ettirilerek, ödeme yapıldıktan sonra elektronik ortamda oluşturulan ve ÖTV mükelleflerince taşıt alıcısına verilen “ÖTV Ödeme Belgesi” sorgulanabilmektedir.

158

Mükellefler, e-beyanname uygulaması ile gönderilen ve onaylanan beyannamelerini sorgulayabilmektedir.

Mükellefler vergi ödemelerine ilişkin kayıtları, ekstre dökümü hizmeti ile son bir ay içerisindeki tahakkuk, tahsilat ve düzeltme işlemlerini sorgulayabilmektedir.

KDV Genel Tebliğleri kapsamında, proje bazlı KDV istisna talepleri girişi yapılabilmektedir.

Mükellefler, sistemden vergi levhası alabilmekte ve sorgulayabilmektedir.

Satıcı firmalar tarafından yeni nesil ödeme kaydedici cihaz (ÖKC) almak isteyen mükelleflerin bu cihazları almalarında sakınca olup olmadığı sorgulanabilmektedir.

Mükellefler güncel borç bilgilerini sorgulayabilmekte ve gelir vergisi (gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı, ücret, diğer kazanç ve iratlardan kaynaklı gelir vergisi), motorlu taşıtlar vergisi, trafik idari para cezası, Karayolları Taşıma Kanunu idari para cezası, geçiş ücreti ve idari para cezası, tapu harcı, yolcu beraberinde getirilen telefon kullanım izin harcı, Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu Genel Müdürlüğüne ait öğrenim kredisi ve katkı kredisi borçlarını anlaşmalı bankaların kartları ile ödeyebilmektedir.

Mükellefler, sistemden e-tebligat başvurusunda bulunabilmekte, kendilerine yapılan tebliğlerin takibini yapabilmektedir.

Mükellefler, iade talepleri ile ilgili olarak sistemden KDV İade Kontrol Raporlarını (özet rapor) görebilmektedirler. KDV iade talebinde olduğu gibi, Gelir ve Kurumlar Vergisi iade talepleri için de elektronik ortamda iade talebi bilgi girişi yapılabilmektedir.

Gelirleri sadece ücret, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlardan veya bunların birkaçından veyahut tamamından oluşan Gelir Vergisi mükelleflerinin Gelir Vergisi beyannamelerinin Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kısmen veya tamamen önceden hazırlanarak mükelleflerin onayına sunulduğu Hazır Beyan Sistemine kullanıcı kodu veya T.C. kimlik numarası ile giriş yapılabilmektedir (GİB, 2016: 25-27).

159

Tablo 3.5. 2011-2016 Yılları İtibarıyla İnternet Vergi Dairesi Kullanıcı Sayıları

Kaynak: GİBFR 2016: 27

3.8. ELEKTRONİK ORTAMDA YÜRÜTÜLEN FAALİYETLER

Gelir idaresi başkanlığının 2016 yılı faaliyet raporunda elektronik ortamda yürütülen faaliyetlerle ilgili olarak şu bilgilere yer verilmiştir (http://www.gib.gov.tr).

3.8.1. Vergi Dairesi Otomasyon Uygulamaları

Vergi dairesi otomasyon uygulamalarından birincisini e-VDB Uygulama Yazılımı Yaygınlaştırma İşlemleri kapsamında; çağın gerekli kıldığı teknolojik gelişmeler kapsamında yenilenen vergi daireleri otomasyon uygulamalarının yaygınlaştırılması kapsamında; 57 vergi dairesi müdürlüğünün uygulama yazılımları güncellenmiştir. İkincisi iseTakdir Komisyonu Otomasyonu Uygulamaları (TAKKOM) kapsamında daTakdir komisyonu iş ve işlemlerinde uygulama standardını, iş gücü tasarrufunu, takdir komisyonu kararlarının verilmesi sürecinde komisyonlara mesnet teşkil edecek bilgilerin verilmesini, iş ve işlem süreçlerinin izlenmesini, istatistikler üretilmesini, geçici ve daimî takdir komisyonu ile komisyona bağlı vergi daireleri

160 takdire sevk işlemlerinin entegre bir yapıda otomasyon ortamında yapılmasını sağlamak amacıyla hazırlanmıştır (GİB, 2016: 97).

3.8.2.e-Beyanname Uygulaması Çerçevesinde Yürütülen Çalışmalar

Beyannameler 01/09/2004 tarihinde elektronik ortamda e-beyanname sisteminden alınmaya başlanmıştır. Elektronik ortamda alınan beyannameler aracılığıyla denetim, arşivleme ve istatistik değerleme işlemlerinde hız, zaman ve yer tasarrufu sağlanmıştır (GİB, 2016: 98).

3.8.3. KDV İadelerine İlişkin Uygulamalar

KDV iadelerine ilişkin yapılan uygulamaları altı alt başlık altında toplanmıştır.

3.8.3.1. KDV İadesi Risk Analiz (KDVİRA) Sistemi

KDVİRA Sistemi, 60 Seri No.lu KDV Sirkülerinde de belirtildiği üzere, 2010/Ocak vergilendirme döneminden itibaren gerçekleştirilen iade hakkı doğuran işlemlerde mükelleflerin iade-mahsup taleplerine ilişkin listelerini İnternet Vergi Dairesi üzerinden göndermesini ve bu listeler esas alınarak vergi dairelerince manuel olarak yapılan ve uzun zaman alan kontrol ve analizlerin tamamına yakınının, elektronik ortamda hızlı bir şekilde yapılarak iade talebini sonuçlandıracak olan vergi dairesine rapor edilmesini kapsamaktadır (GİB, 2016: 98).

3.8.3.2.“KDV İadelerinin Etkinleştirilmesi ve Hızlandırılması, İade Süreçlerinin Standartlaştırılması Eylem Planı” Kapsamında Yapılan Çalışmalar

Katma Değer Vergisi iadesine ilişkin mevzuatın sadeleştirilmesi ve elektronik altyapının etkin bir şekilde kullanımı ile standart hale getirilmiş uygulamalarla KDV iadelerinin hızlı, doğru ve etkin bir şekilde yapılması amacıyla oluşturulan “KDV İadelerinin Etkinleştirilmesi ve Hızlandırılması, İade Süreçlerinin Standartlaştırılması Eylem Planı” kapsamında çalışmalar yapılmıştır. KDV iadelerinin doğruluğunun tespitine ve analiz edilmesine yönelik olarak Riskli İade Takip Sistemi (RİTAP) adıyla bir risk analiz uygulaması geliştirilmesine yönelik çalışmalar yapılmıştır (GİB, 2016: 99).

161

3.8.3.3. KDV İadesi Makro Analiz Raporu (MAR)

KDVİRA Sistemi ile elektronik ortamda alınan çeşitli belge ve bildirimlerin yanı sıra 2010/01 vergilendirme döneminden itibaren ülke genelinde bütün KDV iade taleplerine ait İndirilecek KDV ve/veya Yüklenilen KDV Listeleri İnternet Vergi Dairesi üzerinden alınmaktadır (GİB, 2016: 100).

3.8.3.4. KDV İade Takip Sistemi

15/05/2014 tarihi itibariyle tüm Türkiye’de uygulamaya geçirilen KDV İade Takip Sistemi, iade mekanizmasının ilk adımı olan, mükellefler tarafından elektronik ortamda iade talep dilekçelerinin verilmesi (01/11/2013 tarihi itibariyle iade talep dilekçeleri elektronik ortamda alınmaya başlanmıştır) ile başlayıp, mükellefe iadenin yapılmasına kadar geçen her aşamanın gerek merkez birimler ve vergi dairesi gerekse de mükellefler tarafından online olarak takibine imkân veren bir sistemdir (GİB, 2016: 100).

3.8.3.5. KDV İade İşlemi Gerçekleştikten Sonra İade Tutarını Azaltan Mükellefler

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32’nci maddesi gereğince, mükellefler gerçekleştirmiş oldukları işlemler dolayısı ile yüklenmiş oldukları ancak, indirim yolu ile gideremedikleri KDV’nin iadesini talep edebilmektedirler. Mükelleflerin beyannamelerinde göstererek talep ettikleri KDV’nin iadesi, vergi daireleri tarafından KDV Kanunu’nun ilgili maddelerine göre gerçekleştirilmektedir. Bazı mükelleflerin iade işlemlerinin tamamlanmasından sonra ilgili dönemler için düzeltme beyannamesi vermek suretiyle iade rakamlarını azalttıkları tespit edilmiştir. Bu mükelleflerin tespiti ve yapılan işlemlerin takibini sağlamak amacıyla Yönetim Bilgi Sistemi (YBS) ekranına 11/09/2013 tarihi itibariyle yeni bir menü eklenmiştir (GİB, 2016: 100).

3.8.3.6. Sahte Belge Risk Analiz Programı (SARP)

Gelir İdaresi Başkanlığı’nca, vergi sisteminin en ciddi sorunlarından birisi olan sahte fatura düzenleme fiilini işleyen mükelleflerin risk durumlarını sayısal olarak ölçme yöntemi ile analiz edebilen ve “Sahte Belge Risk Analiz Programı” (SARP)

162 olarak isimlendirilen bir bilgisayar programı geliştirilmiştir. Sahte Belge Risk Analiz Programı, denetim bilgi ve tecrübelerinden hareketle oluşturulmuş olan risk kriterlerini ihlal eden mükellefleri, belirli bir algoritma çerçevesinde puanlamaktadır. Mart/2010 döneminden itibaren kullanılmaya başlanmıştır (GİB, 2016: 101).

3.8.4. e-Fatura Uygulaması

416, 421, 424 ve 447 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri kapsamında Elektronik Fatura Saklama Hizmeti Verme izni almıştır. e-fatura uygulaması üzerinden faturalar düzenlenmiştir. 421 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile zorunluluk getirilen mükelleflere ek olarak e-fatura uygulamasının kapsamının genişletilmesine yönelik 454 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmıştır. 01/01/2017 tarih itibariyle e-fatura uygulamasına zorunlu olarak dahil olan firmalarla e-fatura kullanıcı sayısı artış göstermiştir. e-Fatura uygulamasının kapsamının genişletilmesi sürecinde efatura.gov.tr adresinde yayınlanan güncel duyurular ve e-fatura forum sitesi ile mükellefler bilgilendirilmiş forum üzerinden 11/01/2017 tarihi itibariyle 20.000’den fazla soru cevaplanmıştır. İhracat işlemleri ve yolcu beraberi eşya kapsamında da e-fatura düzenlenmesi ve GTB sistemlerine entegre edilmesine ilişkin 454 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde açıklama yapılmıştır. İşleyişe ilişkin esaslar teknik kılavuzda açıklanmıştır. Uygulama başlangıç tarihi 475 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile yeniden düzenlenmiş ve 01/01/2017 olarak belirlenmiş olup, zorunluluk tarihi 01/07/2017 olarak belirtilmiştir (GİB, 2016: 101-102).

3.8.5. e-Arşiv Fatura Uygulaması

Bu proje çok sayıda fatura düzenleyen ve bu faturaların ikinci nüshalarını kâğıt ortamında saklamaları kendileri için ağır yük oluşturan mükelleflerin, elektronik ortamda fatura oluşturmalarına, iletmelerine, muhafaza ve ibraz etmelerine olanak sağlamak amacıyla geliştirilmiştir. e-Arşiv Fatura Uygulamasına kayıtlı kullanıcı sayısı 6.161‘e ulaşmıştır. Elektronik fatura kayıt sistemini (EFKS) kullanan mükelleflerin tamamının e-Arşiv Fatura Uygulamasına geçişi sağlanmıştır (GİB, 2016: 102).

163

3.8.6. e-Defter Uygulaması

Elektronik Defter (e-defter) çalışmaları ile Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu kapsamında kâğıt üzerinde tutulması zorunlu olan yevmiye defteri ve defteri kebirin elektronik ortamda tutulması, muhafaza ve ibraz edilebilmesi ile açılış ve kapanışlarına ilişkin tasdik işlemlerinin elektronik ortamda yapılması imkanının sağlanması, bu defterlerin değişmezliğinin, bütünlüğünün ve kaynağının garanti altına alınması hedeflenmiştir (GİB, 2016: 103).

3.8.7.e-Bilet Uygulaması

Bu proje, çok sayıda bilet düzenleyen ve düzenledikleri bu biletlerin ikinci nüshalarını kâğıt ortamında saklamaları kendileri için ağır yük oluşturan mükelleflerin, elektronik ortamda bilet düzenlemelerine, iletmelerine, muhafaza ve ibraz etmelerine olanak sağlamak amacıyla geliştirilmiştir (GİB, 2016: 104).

3.8.8. e-Yoklama Sistemi

Gelir İdaresi Başkanlığı’nca, mükellef davranışları yönetimini çağın gerekleri doğrultusunda modern, dinamik ve organize bir yapı haline getirmek üzere internet, web ve kablosuz teknolojiler ile her yerde her zaman etkileşen sistemlerin yaygın kullanılmaya başlandığı günümüzde, e-devlet uygulamaları çerçevesinde yoklama ve denetim faaliyetlerinin mobil teknolojilerden yararlanarak gerçekleştirilmesi amacıyla “Elektronik Yoklama” projesi hayata geçirilmiştir. e-Yoklama Sistemi ile klasik yoklama anlayışının dışında, yoklama ve denetim faaliyetleri mobil cihazlar ile yerine getirilmekte ve 3G teknolojisinin sunduğu mobilite ile mükelleflerin her türlü uyumsuzluk durumlarına hızlı ve etkili bir şekilde müdahale imkânı sağlanabilmektedir (GİB, 2016: 104).

3.8.9.e-Tebligat Sistemi

Elektronik tebligat, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve 456 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği hükümlerine göre tebliği gereken belgelerin, e-tebligat sistemi ile mükelleflerin elektronik adreslerine tebliğ edilmesidirElektronik tebligat sisteminin faydalarını şu şekilde sıralanabilir: Bilgi güvenliğini ve kişisel verilerin korunmasını

164 sağlar. Hizmet kalitesini arttırır. Belgenin içeriğinin başkaları tarafından değiştirilemeyeceğini garanti eder ayrıca güvenilirdir. Fiziki ortamda haftalarca süren tebligat işlemi, elektronik tebligat sistemi ile saniyeler içinde gerçekleştirilir. Elektronik tebligat sistemi, tebligatın ne zaman yapıldığı, gönderen kurumun ve alıcının kim olduğu, gönderilen tebligatın ve eklerinin ne olduğu görüntülenebildiği için herhangi bir ihtilafa yer bırakmaz. Fiziki ortamda yapılan tebligatlar ücretli iken e-tebligat ile yapılan tebligatlarda herhangi bir masraf bulunmadığından bütçeye katkı sağlanmaktadır. e- Tebligat sistemiyle yapılan tebligatlar, kâğıt, zaman ve enerji tasarrufu sağladığı için doğanın, yeşilin ve insanlığın en büyük dostudur. e-Tebligat sistemini kullanma zorunluluğu bulunan mükellefler, kurumlar vergisi mükellefleri ile gelir vergisi mükellefleridir (Ticari, Zirai ve Mesleki Kazanç Mükellefleri) (Kazançları basit usulde tespit edilenlerle gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler hariç). Ayrıca isteğe bağlı olarak kendilerine elektronik tebligat yapılmasını talep edenlerde sistemden yararlanmaktadır.e-Tebligat sistemi ile mükelleflere yapılan tebligatlar, internet vergi dairesi (intvrg.gib.gov.tr) içindesunulmaktadır.e-Tebligat gönderildiğinde Elektronik Tebligat Talep Bildiriminde yer alan telefon numarasına SMS,e-mail adresine de bilgilendirme maili gönderilmektedir.e-Tebligat sistemi ile gönderilen belgeler, mükellefin elektronik ortamdaki adresine ulaştığı tarihiizleyen beşinci günün sonunda tebliğ edilmiş sayılmaktadır (GİB, 2016: 105-106).

3.8.10. e-Ticaretin ve Mükellef Uyumunun İzlenmesi Projesi

Gelişen bilgi ve iletişim teknolojileri ile birlikte bilgisayar ve internet kullanımındaki artışa bağlı olarak elektronik ticaret (e-ticaret) faaliyetlerinde hızlı bir artış meydana gelmektedir. Elektronik ticaretteki bu hızlı artışa bağlı olarak, bu alandaki faaliyetlerin izlenmesi ve ortaya çıkan vergi kayıp ve kaçağının önlenebilmesi hususu önem kazanmaktadır. e-ticaretteki kayıt dışılığın önlenmesi amacıyla, internet ortamında ticaret yapan gerçek ve tüzel kişilerin faaliyetlerinin kavranmasına yönelik mevcut düzenlemeler gözden geçirilmesi ve bu kapsamda yapılacak denetimlerin artırılması hedeflenmektedir. Diğer taraftan, e-ticaretin gelişiminin sağlanması, güvenilir bir e-ticaret ortamının oluşturulması, bu alanda faaliyet gösteren mükelleflerin yükümlülüklerini yerine getirmelerine yardımcı olunması amacıyla oluşturulan

165 www.egirisimci.gov.tr bilgilendirme portalı hizmet vermeye devam etmektedir (GİB, 2016: 107).

3.8.11. Kamu Kurum ve Kuruluşları ile Veri Entegrasyonu ve Web Servis Uygulamaları

e-VDO ile diğer kurum ve kuruluşların otomasyon sistemleri arasında veri alışverişini sağlayacak uyumlulaştırma çalışmaları devam etmektedir. Bu kapsamda, ilgili mevzuatları çerçevesinde resmi olarak veri talep eden kurum/kuruluşlarla 31/12/2016 tarihi itibariyle gelir İdaresi Başkanlığı’yla imzalanmış olan 122 adet protokole istinaden online veri paylaşımı yapılmaya devam edilmektedir (GİB, 2016: 108).

3.8.12. Vergi Kimlik Numarası Uygulamaları

1995 yılında başlatılan vergi kimlik numarası uygulamasını Türkiye’de yaygınlaştırmak amacıyla günümüze kadar çeşitli düzenlemeler yapılmıştır. Vergi idarelerinin etkili bir vergi denetimini yerine getirebilmesi için mükellef dışındaki kaynaklardan mükellefin işlemleriyle ilgili bilgi toplamasına, topladığı bilgilerle mükellefin beyanlarını karşılaştırması ve toplanan bilgilerle mükellef beyanları arasında tutarsızlık bulunması durumunda mükellef hakkında takibata geçilmesine imkân sağlayan ve mükellefin kimliğinin tespitine yarayan anahtar bir bilginin kullanılması ihtiyacından doğan vergi kimlik numarası, vergi mükellefi olup olmadığına bakılmaksızın belirli ekonomik faaliyetlere taraf olan bütün gerçek ve tüzel kişilerin bu faaliyetlerde vergi kimlik numarası kullanımları ve söz konusu faaliyetlere aracılık eden kamu veya özel sektör kuruluşlarının kayıt ve belgelerini bu numarayı esas alarak düzenlemeleri uygulaması getirilmiştir (GİB, 2016: 109).

3.8.13. Sicil İşlemleri Konusunda Vergi Daireleri Yardım Masası ve Çağrı Merkezi İşlemlerinin Yürütülmesi ve Mükellef Bilgilerinin Güncellenmesi

Vergi Kimlik Numarası verilmesi aşamasında yapılan bilgi giriş hatalarının tespit edilmesi, tespit edilen bilgi giriş hatalarının vergi dairelerine bildirilerek düzeltilmesi, vergi dairelerince mükellefiyetle ilgili sicil dosyalarında değişiklik gerektiren bilgilerde değişiklik yapılması, vergi dairelerinin daha verimli çalışmasını

166 sağlamak amacıyla görev alanlarının değiştirilmesi kapsamında toplu mükellef nakil işlemlerine ait programları yazılması, bakımı, çalıştırılması ve işlemlerin sonuçlandırılması sağlanmıştır (GİB, 2016: 109).

3.8.14. Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi (GEKSİS)

2014 yılında alt yapı çalışmalarına başlanılan, 2015 yılında bazı vergi dairelerinde pilot çalışmaları yapılan Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi 2016/Mart tarihi itibariyle 01-12/2015 vergilendirme dönemini kapsayacak şekilde uygulamaya konulmuştur. Bu sistem ile, Gelir ve Kurumlar Vergisi iade işlemlerine asgari bir standart getirilmesi ve yurt çapında uygulama birliğinin sağlanması amacıyla iadelerin elektronik ortamda kontrol ve analizinin yapılarak mükellef ve iade yapacak birimlere raporlanması amaçlanmıştır (GİB, 2016: 109).

3.8.15. NACE Faaliyet Kodları Çalışması

Mükelleflerin faaliyetlerinin belirlenmesinde kullanılan ISIC meslek kodları, Avrupa Birliğine üye ülkelerin kullanmakta zorunlu olduğu Avrupa Topluluğunda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflamasına (Statistical Classification of Economic Activities in the European Community - NACE4) dönüştürülmüştür. Böylece, Şubat 2004’te NACE Rev.1, Ocak 2007’den itibaren NACE Rev.1.1, Ocak 2010 itibariyle de NACE Rev.2 faaliyet kod sistemine geçilerek Avrupa İstatistik Kurumu (EUROSTAT) sınıflandırmasına uyum sağlanmıştır (GİB, 2016: 110).

4NACE Kodu : Avrupa Topluluğunda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflaması NACE (Altılı Faaliyet) olarak adlandırılmakta olup, Avrupa’da ekonomik faaliyetlerle ilgili istatistiklerin üretilmesi ve yayılması amacına yönelik bir başvuru kaynağı olarak kullanılmaktadır. NACE kodlamasında faaliyet konularına göre işyerlerine/işletmelere altı haneli bir kod verilmektedir. Ülkemizde birçok alanda yürütülen Avrupa Birliğine uyum çalışmaları kapsamında, NACE kodu uygulaması da kullanılmaya başlanmıştır. Örneğin Maliye Bakanlığına bağlı Gelir İdaresi Başkanlığı bir süredir NACE kodlarını kullanmaktadır.NACE Kodu, 19.1.2005 tarihli ve 25705 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış bulunan Odalarda/Ticaret Borsalarında Mesleklerin Gruplandırılması hakkındaki yönetmeliklerin 03.06.2012 tarihli ve 29312 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış değişik geçici 3üncü maddeleri uyarınca, bağlı oda ve borsa üyelerinin faaliyet kodlarının ve buna bağlı olarak meslek gruplarının belirlenmesi görevi, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği’ne (TOBB) verilmiştir (Nace Kodu (Altılı Faaliyet) Sözlüğü http://www.alomaliye.com/nace-kodu/ Erişim tarihi: 17.11.2017)

167

3.8.16. Taşra Birimleri Uygulama Takip ve Değerlendirme Sistemi ve Çalışan Öneri Sistemi

Gelir İdaresinin merkez ve taşra teşkilatı olmak üzere tüm çalışanlar tarafından mevzuat, iş süreçleri ve çalışma ortamı ile ilgili konularda mevcut durumun iyileşmesine yönelik yeni fikirlerin önerilmesinin sağlandığı, gelen önerilerin değerlendirildiği ve öneri sahibine geri bildirim yapılan web tabanlı bir uygulama olan Çalışan Öneri Sistemi 28/01/2013 tarihinde yürürlüğe girmiştir (GİB, 2016: 110).

3.8.17. Hazır Beyan Sistemi

2012 yılından itibaren uygulanmakta olan Önceden Hazırlanmış Kira Beyanname Sisteminin kapsamı genişletilerek gelirleri sadece ücret, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratlardan veya bunların birkaçından veyahut tamamından ibaret olan gelir vergisi mükelleflerinin bu gelirlerine ilişkin beyannamelerinin Gelir İdaresi Başkanlığı’nca önceden hazırlanarak mükelleflerin onayına sunulduğu Hazır Beyan Sistemi 01/03/2016 tarihi itibariyle mükelleflerin kullanımına açılmıştır. Hazır Beyan Sistemi ile mükelleflerin vergiye uyum maliyetlerinin azaltılması sağlanarak gönüllü uyum seviyesinin artırılması ile vergi dairelerinde yapılan iş ve işlemlerin basitleştirilerek verimliliğin sağlanması amaçlanmaktadır. Hazır Beyan Sisteminde, gelişen bilgi işlem teknolojilerinden yararlanılarak, vergi beyannamelerinin hızlı, kolay, ekonomik ve güvenilir bir şekilde idareye intikalinin sağlanmasının yanı sıra, vergi beyannamelerinin doldurulması sırasındaki hatalar da asgariye indirilerek mükellef mağduriyeti önlenmektedir. Bu sistem ile birlikte tüm vergilendirme süreçleri (beyan, tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsil) sistem üzerinden online yapılmakta, böylece mükelleflerin vergi dairesine gitmesine gerek kalmadan işlemleri otomatik olarak tamamlanmaktadır (GİB, 2016: 111).

3.8.18.Şirket Kuruluş İşlemlerinin Basitleştirilmesi ile İlgili Çalışmalar

Gümrük ve Ticaret Bakanlığı uygulaması olan Merkezi Sicil Sistemi (MERSİS) ile Gelir İdaresi Başkanlığı’nın sicil programı uygulamalarının (VEDOP) entegrasyonu çalışması sonucunda, tescil için ticaret sicili müdürlüklerine başvuran limitet şirket, anonim şirket, eshamlı komandit şirket ve kooperatiflerin mükellefiyet tesis

168 işlemlerinde kolaylıklar sağlanmıştır. Bu kapsamda öncelikle yeni kurulacak tüzel kişiler için mükellef ya da temsilcisinin vergi dairesine giderek potansiyel vergi kimlik numarası almasına gerek kalmadan ticaret sicil müdürlüklerince sistem üzerinden elektronik ortamda vergi kimlik numarası alınabilmesi uygulamasına 29/02/2016 tarihinde geçilmiştir (GİB, 2016: 112).

3.8.19.e-Haciz Projesi

2008 yılında uygulamaya başlanan e-Haciz projesi ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 79’uncu maddesine istinaden düzenlenen haciz bildirilerinin, Gelir İdaresi Başkanlığı’nca alacaklı vergi daireleri adına e-haciz uygulamasına katılan bankalara elektronik ortamda tebliğ edilmesi ve bu tebligatlara elektronik ortamda bankalar tarafından cevap verilmesi, bu kapsamda haczedilen menkul mallar ile her türlü alacak ve hakların paraya çevrilmesi ve vergi dairesi hesaplarına aktarılması amaçlanmıştır (GİB, 2016: 120).

3.8.20.Bankalar Aracılığıyla Tahsilat ve e-Tahsilat Sistemi

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 41’inci maddesine istinaden, 29 banka ve PTT ile yapılan tahsilat protokolü kapsamında; vergi tahsilatı, vergi daireleri dışında protokol imzalanan 29 banka ve PTT şubeleri tarafından da yapılmaktadır. (PTT işyerlerince sadece trafik idari para cezası, geçiş ücreti ve idari para cezası tahsilatı yapılmaktadır.) Bu kapsamda; Anlaşmalı bankaların vergi daireleri adına mevzuata uygun olarak vergi tahsilatı yapmaları, yapılan tahsilatların hızlı ve hatasız olarak mükellef hesaplarına işlenmesi, 29 anlaşmalı bankanın yaklaşık 12.302, PTT’nin de 3.200’den fazla şubesi üzerinden tahsilat işlemi gerçekleştirilerek, hizmet kalitesi ve mükellef memnuniyetinin artırılması sağlanmaktadır. Öte yandan, e-tahsilat sistemi kapsamında; banka şubeleri, alternatif dağıtım kanalları ve GİB internet sitesi üzerinden de sanal POS yöntemi ile tahsilat işlemleri gerçekleştirilmektedir. Tahsilat anlaşması yapılan bankalar, mükelleflerin borçlarını sorgulayarak veya beyanlı olarak tahsil etmekte, tahsilat bilgilerini anlık olarak GİB’e göndermekte olup, alınan bilgiler mükellef hesaplarına otomatik olarak işlenmektedir (GİB, 2016: 121).

169

3.9.TÜRK VERGİ SİSTEMİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ

Türk Vergi Sistemi yapısal açıdan gelişmiş ülkelerle benzerlik göstermektedir. Türkiye’de uygulanan GV, KV, KDV, ÖTV ve Emlak Vergisi gibi vergiler ve bunların toplam vergi gelirleri içerisindeki dağılımı gelişmiş ülkelerle önemli ölçüde benzerlik göstermektedir. Türkiye’nin başta AB ve OECD olmak üzere uluslararası organizasyon ve kuruluşlarla olan ilişkileri ve üyelikleri diğer ülkelerle iş birliği yapılmasına ve güncel gelişmelerin takip edilmesine imkân vermektedir. Özellikle OECD’nin kapsamlı çalışmalarıyla günümüzün ihtiyaçlarına yönelik olarak hazırladığı vergi anlaşmaları ve transfer fiyatlandırması gibi düzenlemelere vergi mevzuatında kısa sürede yer verilebilmektedir. Vergi sistemimizin gelişmiş ekonomilerin vergi yapısına uyum düzeyi teknik anlamda yüksektir. Bu durum, ülkemizin hedeflenen ekonomik kalkınma seviyesine ulaşmasına yönelik gerekli düzenlemelerin çok daha kolay bir şekilde yapılabilmesini mümkün kılmaktadır. Vergi oranları gelişmiş ülkelere göre düşüktür. Ülkemizde uygulanan vergi oranlarının genel olarak gelişmiş ülkelerin uyguladığı oranlara kıyasla düşük olduğu görülmektedir. Örneğin, ağırlıksız OECD ortalama en yüksek gelir vergisi oranı 2010 yılında % 41,5 iken ülkemizde en yüksek Gelir Vergisi oranı % 35’tir. Türkiye’de Kurumlar Vergisi oranı da OECD ortalamasının altındadır. 2011 yılı itibarıyla OECD ortalama KV oranı % 25,4 iken ülkemizde Kurumlar Vergisi oranı % 20’dir. Kurum kazançları üzerindeki vergi yükü ülkemizde 2002-2012 yılları arasında % 65’ten % 34’e gerilemiştir. Bu oran 2012 yılı itibarıyla Fransa’da % 59; Danimarka’da % 56, ABD’de % 52; İspanya ve Almanya ‘da % 49; Avusturya’da % 44 ve İtalya’da % 42 seviyelerindedir (Kalkınma Bakanlığı, 2014)

Türkiye'nin dünya ile eklemlenmesi yönünde, 1980'li yıllarda dış ticaretin serbestleştirilmesi ve sermaye hareketlerinin önündeki engellerin kaldırılması için yapılan yasal düzenlemelerle önemli adımlar atılmıştır (Yıldız, 2005:226). Türkiye’de özellikle 1980'den itibaren ekonomik, toplumsal ve siyasal alanda dönüşüm sürecine girilmiştir. Bu süreç mantalite ve etik anlayışında da bir değişikliğe sebep olmuştur (Erol, 2011: 129-130).

Vergi yönetimi sadece vergi tahsil eden bir otoriteyi ifade etmekle kalmayıp, aynı zamanda vergilerin konulması ile başlayan ve vergi tahsilatı ile son bulan geniş bir süreci de ifade etmektedir (Arıkboğa, 2015: 1). Vergi yönetimi tarafından vergilemede

170 adaleti sağlamaya yönelik çalışmalar aynı zamanda ahlaki bir görev olarak düşünülmektedir. Vergi kaçıranların tespit edilmemesi, cezalandırılmaması ve vergi ödemeyenlerin sık sık ve/veya çeşitli şekillerde affedilmesi, vergisini ödeyen mükelleflere yapılmış bir haksızlıktır. Böyle bir haksızlık, vergi mükellefleri tarafından, ahlâklı vergi mükelleflerinin cezalandırılması şeklinde oluşan bir algı riskini de beraberinde taşımaktadır (Tosuner - Demir, 2007:15).

Vergi afları, vergi idaresi, mükellefler ve vergi yargısı için zaman içinde meydana gelen ve sonuçlanması çok zorlaşan iş yükünün azaltılması açısından önem taşımaktadır. Fakat, vergi aflarının uygulanma sıklığı, mükelleflerde vergileme ile ilgili yükümlülüklerin olması gereken şekilde yerine getirilmesinde olumsuz etkilere yol açabilmektedir (Akdoğan, 2014: 40). Türkiye'de vergi affı sıklıkla uygulanmaktadır. Bu vergi afları özellikle genel seçimler öncesinde ve iktidar değişimlerinde söz konusu olmaktadır. Seçim vaatleri arasında vergi afları da bulunmaktadır. Daha önceki uygulamaları ve seçim vaatlerinde de bu durumu gören vergi borçluları da sürekli olarak vergi affı beklentisi içine girmektedir. Bu durumda vergi borçluları, vergi borcunu ödeme kabiliyetine sahip olsa da vergi borçlarını ödemekten kaçınmaktadır (Atılgan, 2004: 233).

Vergi idaresi tarafından, vergi politikalarında ekonomik yapıya ve ekonominin, içinde bulunduğu şartlara, ihtiyaçlarına, kaldırma kapasitesine bağlı bir mevzuat ile bu yönde uygulama yapılması gerekmektedir (Soylan, 2008: 96).

Ne yapacağı ayrıntılı olarak düşünmeden mevcudu yıkıp yeni çözüm getirme çalışması vergileme zihniyetinde değişmemiş durumlardan biridir. Bu durum vergi kanunlarını, vergi ile ilgili düzenlemeleri ve vergi sistemini, Tanzimat'tan bu yana adeta yapboz tahtasına döndürmüştür. Değişmeyen bir diğer zihniyet, vergilemede basitliğin sağlanamamasıdır. Bir başkası ise Tanzimat'tan buyana yerleştirilmeye çalışılan kanunilik ilkesinin, bazen idareye fazla yetki vererek, bazen de hakkaniyetle uygulanmamasından dolayı yıpratılmasıdır (Mutlu, 2009 :148-149).

Çeşitli adlar adı altında yapılan çok sayıdaki yasal düzenlemelerle vergi borçlarını süresi içinde ve tam olarak ödemeyen veya ödememeyi alışkanlık haline getiren yükümlüler, hazine karşısında kazançlar sağlamışlardır. Bu uygulamalar vergi yükümlülüğü konusunda vergisini ödemeyen yükümlülerde sürekli bir beklenti haline

171 gelmiştir. Bu durum vergi adaletini olumsuz yönde etkilemektedir. Vergisini kesinti yoluyla ve şartlarına ve zamanına uygun olarak ödeyen yükümlüler açısından da olumsuzluklar ortaya çıkartmaktadır (Küsmenoğlu, 2010:1566).

Vergi sisteminde adaletin olmadığı kanısı mükellef nezdinde olumsuz bir algıya sebep olabilecektir. Vergiden kaçınma eğiliminin OECD ortalamasından yüksek olması da bu yargıyı desteklemektedir. Bu bulgular doğrultusunda Türkiye’de vergi kültürünün yeterince oluşmadığı söylenebilir. Türkiye’de vergi kültürünün tesis edilmesi için, vatandaş olmanın getirdiği sorumluluklarının benimsetilmesi gerekmektedir. Bu nedenle Maliye Bakanlığı’nca hayata geçirilen projelerin temelinde eğitim ile vergi bilinci konusunda sağlanacak zihniyet değişimi amaçlanmaktadır. Bunun yanında demokratik bir sistemin işlerliği, hesap verme sorumluluğu, şeffaflığın sağlanması da vatandaşa ödediği verginin kamu hizmetine döneceği düşüncesini destekleyecektir, bu sayede vergiye karşı yasal veya yasa dışı olumsuz davranışlarda azalma olacaktır. Gelişmiş ülkeler üzerine yapılan araştırmalarda, vatandaş, devlet, vergi ve kamu hizmetleri konusunda tesis edilen güvenin temelinde bu unsurların olduğu görülmektedir (Özdemir, 2015: 186).

Vergi ahlâkının yükseltilmesi için uzun zaman alan çok yönlü çalışmalara ihtiyaç duyulmaktadır. Bu amaçla, mükellefler ve kamu otoritelerinin birlikte değerlendirmeye tabi tutulması ve bunun sonucunda tespit edilen eksiklikleri ve bunları ortadan kaldırmak için de çok yönlü ve istikrarlı politikalar geliştirilmesi gerekmektedir (Tosuner ve Demir, 2008: 371). Türk Finans Sistemi’ne duyulan güvenin tamir edilip güven duyulur hale gelmesi zaman alabilir. Uzun dönemli istikrar için, adil, eşitlikçi ve etkili bir vergilendirme sistemi oluşturulmalıdır (Zürcher, 2012: 479).

Küreselleşme ile toplumların ve bireylerin hayat tarzlarında önemli değişiklikler meydana gelmiştir. Bu değişiklikler kültürel boyutta gözle görülür hale gelmiştir. Yerel kültürlerin popüler kültürün şemsiyesi altına girmesi ve küresel bir kültürün inşası anlamına gelen, literatüre McDonaldlaştırma5 olarak giren bu süreç, yiyecek sanayinin

5McDonaldlaştırma yaygın bir sürecin temel bir örneği, "paradigma"sı olarak hizmet etmektedir. Bu sürecin tanımı şöyledir: fast-food restoranlarının temelindeki ilkelerin, Amerikan toplumunun ve dünyanın geri kalan kısmının gitgide daha fazla kısmına egemen olma sürecidir. McDonaldlaştırma yalnızca restoran sanayisini değil, eğitim, iş, sağlık, seyahat, zevk, rejim, politika, aile ve toplumun tüm diğer özelliklerini de etkilemektedir

172 yanında, eğitim, iş, sağlık, seyahat, zevk, rejim, politika, aile ve toplumun diğer bütün özelliklerini etkilemektedir (Vatandaş, 2002:7).

Devlete karşı olan vergi yükümlüklerinin yeterli düzeyde ve gönüllü olarak yerine getirilebilmesi için devlete ait kurum ve kuruluşlara olan güvene ihtiyaç bulunmaktadır. Güven konusunda yapılan araştırmalarda güven seviyesinin düşük olduğu görülmüştür (Yaz, 2011: 393).

Devletin zorlama ve baskı erkini kullanırken kesinlikle hukuk kurallarına uygun hareket etmesi gerekmektedir. Kanun devleti değil, evrensel hukuk devleti anlayışı kurumsallaştırılmalıdır. Bunun için birey hak ve özgürlüklerinin en kapsamlı biçimde güvenceye alınması gerekmektedir (Aktan, 2000:103).

Türkiye Cumhuriyeti'ni kuranlar, denk bütçe ilkesine bağlı olma ve başkasına muhtaç olmama konusunda büyük bir titizlik göstermişlerdir. 1980 sonrası dönemde ekonomik programların uygulanması için sıklıkla uluslararası kuruluşlardan borç alma zorunluluğu duyulmuş ve borçlanılan yerli ve yabancı fon sahiplerine yüksek faizler ödenmek zorunda kalınmış ayrıca vergi imtiyazları da verilmiştir. Türkiye için kritik önem taşıyan, devlete ait işletmeler giderek artan kamu açıklarını kapatmak amacıyla özelleştirme adı altında satılmıştır (Küsmenoğlu, 2010: 1604).

Türkiye'de, 1980 sonrası dönem için vergi ile ilgili; dünyadaki genel eğilim sonucu, KDV ve ÖTV uygulamaları ile dolaylı vergiler arttırılmıştır. Uluslararası vergi rekabeti yönünde, yabancı sermayeye tanınan ayrıcalıklar ve faiz gelirleri üzerindeki vergi yükü azaltılmıştır (Demircan - Ener, 2009: 54). Bu dönemde özellikle finans kesiminin vergilemede en büyük teşvik gören grup olduğu söylenebilir (Kirmanoğlu, 1994: 79). Vergi sistemine bir bütün olarak bakıldığında oldukça adaletsiz bir görünüme büründüğü görülür. Bu durumun sebebi, vergi yükünün büyük ölçüde ücretliler tarafından taşınmasıdır. Türkiye'de vergiler, dolaylı vergiler üzerinden tabana yayılmış ya da tüketiciler üzerinden toplumsallaştırılmıştır. Vergilemede yapılan düzenlemelere bakıldığında, uluslararası vergi rekabeti perspektifine uygun olarak vergi sisteminin yeniden yapılandığı görülmektedir (Yakar Önal - Temelli, 2012: 233).

Daha geniş bilgi için,Toplumun McDonaldlaştınlması Çağdaş Toplum Yaşamının Değişen Karakteri Üzerine Bir İnceleme George Ritzer Kitabın Özgün Adı The McDonaUizatim of Society An Investigation into the Chtmging Chmcter of Contempomry Sodd Life İngilizceden Çeviren Şen Süer Kaya

173

Mükellefin vergiye uyumunu sağlamak için mükellef tercihlerinin de dikkate alınması uyumu arttırabilecektir. Bu yönüyle de yapılan düzenlemelerin daha demokratik bir süreçte gerçekleştirilmesi gerektiğinin önemi ortaya çıkmaktadır. Uygulanacak politikalar, yukarıdan dayatmaların ve belirlemelerin dışında, halkın sorunları ve isteklerine daha çok önem verilerek uluslararası gelişmelerle birlikte ülke içi sorunların çözümüne yönelik ve vatandaş haklarını gözeten bir politika, vergi ödeme kültürünün yanı sıra vergileme kültürünü de geliştirerek vergi uyumuna katkı sağlayacaktır (Gencel - Kuru, 2012: 56).

Türkiye’de devletin, tahmin ettiği ve hesapladığı kadar vergi toplayamadığı görülmektedir. Ancak mükelleflerin beyan ettiğini ve ödediklerini toplayabilmektedir. Bunun sebepleri olarak; yönetsel, psikolojik, bürokratik, devlete bakış açısı, harcamaların uygun ve gerekli yerlere yapılması gibi etkenler sayılabilmektedir. Yapılan birçok deneysel çalışma sonucunda, devlet tarafından toplanan vergilerin, etkin ve verimli alanlara harcanmadığı yönünde yapılan eleştirilerin varlığı dikkat çekmektedir (Ay - Şahin - Soylu, 2010: 283).

Bunların yanı sıra, Maliye Bakanı’nın You Tube'den direk olarak halka konuşması, üst düzey siyasi katılım ve taahhüt olarak önemli bir etken olduğu değerlendirilmiştir (OECD, 2013:18). Egeli ve Diril (2014) tarafından yapılan çalışmada; vergi danışmanlığı, vergi avukatlığı, vergi kartı sistemleri, mükellef idare ilişkilerinde sosyal medyanın kullanılmasının vergi bilincinin artmasında olumlu katkılar sağlayacağı sonucuna ulaşılmıştır.

Dünya Değerler Araştırması (WVS) ve Avrupa Değerler Araştırması (EVS), verileriyle yapılan araştırmalarda vergi etiğinin yüksek olduğu yerlerde kültür ile kurumlar arasındaki etkileşimin kuvvetli olduğu yönünde sonuçlara ulaşılmıştır. Geçiş ekonomilerinde ve Türkiye'de kültürel değerlerin vergi etiği üzerinde, yolsuzluklardan dolayı, etkili olmadığı görülmüştür (Kitapçı, 2013).

Mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu artırmaya yönelik olarak GİB tarafından yapılan çalışmalar şunlardır.

-Vergiye uyum maliyetinin ölçülmesine yönelik yerli ve yabancı akademisyenlerden bir ekip oluşturularak anket formları hazırlanmıştır.

174

-Meslek mensuplarının görüşleri de alınmak suretiyle beyanname, bildirim ve formların sadeleştirilmiştir.

-Uyumlu mükelleflere pozitif uygulamalar sağlayacak olan Mükellef Bilgi Sistemi projesi tamamlanmıştır.

-Mükelleflerin hak ve yükümlülüklerine ilişkin bilgilendirici rehber ve interaktif yazılımlar hazırlanmıştır.

-Maliye Bakanlığı taşra teşkilatının daha hızlı ve sağlıklı hizmet verebilmesi amacıyla taşra teşkilatı yeniden yapılandırılmıştır.

-Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı’nda tek vergi dairesi pilot uygulaması başlatılmıştır.

-Mükellefler tarafından verilen beyannamelerin % 99,8’i elektronik ortamda alınmakta ve web tabanlı yazılım sayesinde anında veri tabanlarına kaydedilmektedir.

-e-Posta bilgilendirme hizmeti ile sistem abonesi mükelleflere her türlü güncel bilgi ve mevzuat değişikliklerini ücretsiz olarak gönderilmektedir.

-Kira gelirlerinin yanı sıra, ücret, menkul sermaye iradı ve değer artışı kazancı elde eden mükelleflerin de beyannamelerini Hazır Beyan Sistemi ile verebilmeleri mümkün hale getirilmiştir.

-Muhtasar beyanname ile Aylık Prim ve Hizmet Belgelerini birleştirme çalışmaları tamamlanmak üzeredir.

-e-Fatura uygulaması ile vergiye uyum maliyetlerini azaltılmış, kayıtlı ekonomiye geçişi hızlandırılmıştır.

-e-Defter uygulaması ile mali verilerin sunumunda bir standart sağlayarak, mükelleflerin kağıt ortamında defter tutmaktan kaynaklanan uyum maliyetleri azaltılmıştır.

-e-Arşiv uygulaması ile mükelleflerin fatura basma, saklama, arşivleme, iletme maliyetleri önemli ölçüde ortadan kaldırılarak vergisel uyum maliyetleri düşürülmüştür.

-e-Bilet uygulaması sayesinde kağıt kullanımından kaynaklanan maliyetler ortadan kaldırılmıştır.

-e-Tebligat sistemine geçilmiştir.

175

-e-Yoklama sistemi hayata geçirilmiştir.

-Mükelleflerin ödeme yükümlülüklerini hızlı ve kolay bir şekilde yerine getirebilmesi amacıyla alternatif ödeme kanalları geliştirilmiştir. (GİBFR, 2016: 85-86)

Türkiye gerek ekonomik gerekse diğer tüm özellikleri ile dünyanın gelişmiş ülkeleri arasında yer almak isteyen ve bunu da fazlasıyla hak eden bir ülkedir. Bu amaçlara ulaşmak için sadece kamusal otoritelerin değil aynı zamanda tüm bilim adamlarının ve toplumun diğer kesimlerinin de üzerine düşen sorumlulukları bulunmaktadır (Tosuner - Demir, 2008: 370).

Başkaları suçlanıp bahaneler aranmamalıdır. Türkiye’deki trafik kazalarında meydana gelen ölüm ve yaralanmalar normal seviyelere indiğinde, kurallara uyum doğal yaşam biçimi haline getirildiğinde, bu konularda da normal bir gelişme mümkün olacaktır (Gündüz, 2005: 11).

176

SONUÇ

Vergilerin tarihi insan topluluklarının tarihi kadar eski bir geçmişe sahiptir. Vergiler toplu halde yaşayan ilk insan topluluklarında, ihtiyaçlarının karşılanmasına katılma ile başlamış ve halen günümüzde de devam etmektedir. Gelecekte de vergilerin yerini tutabilecek bir kaynağı öngörülememesi vergilerin gelecekte de devletlerin en önemli gelir kaynağı olarak önemini ve konumunu koruyacağını göstermektedir.

Vergilerin ilk hali hediye ve yardım olmakla birlikte zamanla, gönüllü yardım, gönüllü yükümlülük, zorunlu yükümlülük ve son aşamada ise mükelleflerin iradesine bakılmadan vergi koymaya yetkili birimler tarafından belirlenen bir miktar veya oran halini almıştır. Vergiler zaman içinde ayni vergiler ve bedeni vergiler olmakla birlikte günümüzde parasal olarak anlam ifade etmektedir.

Vergiler, hukuk devletinde seçilmiş meclisler tarafından konulmakta kaldırılmakta veya değiştirilmektedir. Siyasetçilerin işbaşına gelmesi seçimlerle olduğundan vergi kararlarında seçmenlerin ve siyasi iradenin birbirlerini dengelediğinden bahsedilebilir. Seçmenler daha çok hizmet talep etmekte ve daha az vergi ödemek istemektedirler. Siyasetçiler ise seçilebilmek için daha çok yatırım ve hizmet vaadinde bulunabilmektedirler. Bu hizmetlerin finansmanı için gerekli temel kaynak olan vergiler ise seçmenlerin tepkilerine göre ayarlayabilmektedirler. Bu durum da vergi gelirlerinin yetişmediği durumlarda hükümetlerin başvurabileceği iki yol kalmaktadır. Bunlardan birincisi borçlanma diğeri ise para basmaktır. Bu iki seçeneğinde, devletleri iflasa hatta tarih sahnesinden ayırmaya kadar varan, olumsuz sonuçları bulunmaktadır.

Vergilerin keyfi veya gereksiz olarak arttırılması ise vergilere karşı isyana kadar varan ve önemli sonuçları olan durumları ortaya çıkarabilmektedir. Buna en iyi örnek olarak Amerika’nın bağımsızlık mücadelesi gösterilebilir. Osmanlı tarihinde ise ekonomik düzenin bozulması vergi toplayanların halka zulmetmesine bu şekilde sosyal yapının çözülmesine ve toplanan vergilerin tamamının merkezi idareye teslim etmemesi sonucunda da devletin ekonomik olarak zayıflamasına ve zayıflığı gidermek için borçlanmaya başvurmalarına sebep olmuştur. Dış borçların zamanın koşullarına göre sürdürülebilir olmaması ve etkili olarak yönetilememesi devletin sonunu getirmeyi kolaylaştıran bir faktör olarak karşımız çıkmaktadır.

177

Türkiye Cumhuriyeti’nin kuruluş aşamasında ise daha Lozan Anlaşması’nın imzalanmasından önce bir zamanda İzmir’de İktisat kongresinin yapılması ve bu konuya önem verilmesi bu konunun devletlerin veya milletlerin hayatındaki yerini göstermesi açısından önemini vurgulamaktadır. Türkiye Cumhuriyeti’nin kuruluş yıllarından itibaren gelişme yolundaki en büyük engelin yine dış borçlar olduğu görülmektedir.

Devlet borçlarının bu olumsuz etkileri ve para basmanın ise daha başka olumsuz sonuçları devletleri vergi gelirleri konusunda daha hassas olmaya yöneltmiştir. Vergiler ekonomik bir değer olarak toplansa da etkileri çok çeşitli şekillerde ortaya çıkmaktadır. Vergiler konusunda çıkan uyumsuzluklar kanuni düzenlemelerle hem idari düzeyde hem de yargısal düzeyde çözüme kavuşturulabilmektedir. Bu süreç vergilerin zamanında ve tam ödenmemesi sonucunu doğal olarak doğurmaktadır.

Vergiler karşısında çeşitli uyumsuzluk davranışlarına girilmesi bireylerde psikolojik bir etki de meydana getirmektedir. Bunu rakamsal olarak ölçülmesi imkansızdır. Vergilere karşı toplumsal düzeyde oluşan tepkiler sosyolojik etkiler meydana getirir. Vergilerin dozu iyi ayarlanmazsa bu etkilerin maliyeti de artacaktır

Devletler vergilerle ilgili düzenlemeleri vergiye olan uyumu arttırmaya yönelik olarak yapsalar da vergiye karşı meydana gelen olumsuz tepkilerin ortaya çıkması tarihsel bir olgudur. Vergileme yetkisi olan birimler vergilerden istenen verimi en az maliyetle ve en az kayıp veya kaçakla elde etmek istemektedirler. Bunun doğal sonucu olarak da devlet mükelleflerle uyumlu olarak hareket etmek istemektedir.

Vergi uyum düzeyi ne kadar yüksek olursa vergi gelirleri de o oranda yüksek seviyede gerçekleşecektir. Vergi uyumunun oluşması için yasal düzenlemelerin yanı sıra toplumu vergi konusunda bilinçlendirecek ve vergi ödemeyi doğal bir alışkanlık haline getirecek çalışmalarında yapılması gerekmektedir. Kamu kesiminde israfın önlenmesi, kamu harcamaları konusunda toplumu bilgilendirmek bütçe uygulamaları ile ilgili etkinlik, verimlilik, şeffaflık ve hesap verilebilirlik konularında gereken hassasiyetin gösterilmesi önemli bir yer işgal etmektedir. Bu tür uygulamalar toplumu oluşturan bireyler üzerinde devlete olan güveni arttıracağı gibi vergi uyumu ve gayreti konusunda da önemli katkılar sağlayabilecektir. Bu durum devletlerin yönetimini sağlayan siyasi iradeye ve siyasi iradenin uygulayıcısı konumunda olan bürokrasiye

178

önemli görevler yüklemektedir. Vergi uyumunu sağlamak kolay ve basit bir durum olmamakla birlikte çeşitli, düzenleme ve uygulamalar ile vergi uyumu oluşturulabilecek ve seviyesi de arttırılabilecektir.

Mükelleflerin vergiye uyumunu açıklamaya yönelik olarak yapılan ilk çalışmalarda ekonomik faktörler esas alınmıştır bunlardan ağırlıklı olarak; vergi oranları, vergi cezaları ve vergi denetimleri ile vergi uyumu açıklanmaya çalışılmıştır. Fakat vergi cezalarının ve denetim oranlarının çok alt düzeylerde olmasına karşın vergi ödeme oranlarının ve uyumunun yüksek olması vergi uyumunu açıklamada sadece ekonomik yaklaşımın yeterli olmadığının ortaya çıkarmıştır. Bundan sonra ise mükelleflerin neden vergi ödediklerine yönelik araştırmalar yapılmaya başlamış ve mükelleflerin vergi ödeme konusunda sosyal, psikolojik, hukuki ve demografik özellikler başta olmak üzere pek çok değişkenin vergi uyumunu etkilediği ortaya konulmuştur.

Mükelleflerin vergi uyumu konusundaki tutum ve davranışları başlıca şu faktörlerden etkilenmektedir: vergi bilinci, vergi psikolojisi, vergi ahlakı, vergi kültürü, vergi afları, vergi ödeme gücü, gelir seviyesi, aile yapısı ve anlayışı, eğitim durumu, devlete güven, siyasi iktidarı benimseme veya benimsememe durumu, mükelleflerin diğer mükellefler hakkındaki görüşü, kamu harcamaları, kişisel özellikler, gelir kaynağı, vergi idaresi, vergi mevzuatı, ekonomik konjonktür, ülkenin sahip olduğu siyasi yapı ve küreselleşme olarak sayılabilir.

Vergi uyumu davranış şekilleri; vergi itaati, vergi ile özdeşleşme ve verginin içselleştirilmesi olarak ortaya çıkmaktadır.

Vergi uyumsuzluğu davranış şekilleri; vergi grevi, verginin reddi, vergi isyanı, vergi planlaması, kayıt dışı ekonomiye kayma, vergi cennetlerine yönelme, vergi karşıtı siyasi partilerin oluşması, vergi karşıtı birlik ve baskı gruplarının oluşması, vergi inzivası, tüketimi kısmak, tasarrufu kısmak, üretimi azaltmak, yatırımdan vazgeçmek, vergi cennetlerine göç etmek, vergiden kaçınmak, vergi kaçakçılığı yapmak, verginin telafisi, verginin gelir etkisi, vergi ikamesi aylaklığın ortaya çıkması, verginin yansıtılması, (ileriye doğru, geriye doğru, çapraz, fiili, kanuni, sınırsız, çok dereceli, verginin yayılması, sınırlı, tek dereceli, verginin yerleşmesi, diferansiyel, mutlak,

179 biçimsel, efektif/gerçek yansıma), verginin amortismanı ve kapitalizasyonu şekillerinde ortaya çıkmaktadır.

Vergi uyumu konusunda mükellefler genel davranış özelliklerine göre çeşitli tiplere bürünmektedirler bu tiplemeler çeşitli çalışmalarda çeşitli şekillerde tanımlanmış olmakla birlikte genel özellikleri itibarı ile mükellefler; dürüst vergi mükellefi, içten vergi mükellefi, sosyal görünümlü vergi mükellefi ve vergi kaçakçısı olarak sınıflandırılmıştır.

Türk Vergi Sistemi’ndeki gelişmeler Cumhuriyetin ilanı ile başlamıştır. Bu konuda ilk adım ulusal bağımsızlığın yanı sıra ekonomik bağımsızlığında kazanılması yolunda Lozan Anlaşması ile kapitülasyonların kaldırılması ve Duyun-u Umumiye idaresinin gelir toplama yetkisine son verilmesidir. Aşarın ve iltizam sisteminin kaldırılması da bu yolda atılan öneli adımlar olmuştur.

Vergi kanunu olarak, 1910 tarihli Muhasebe-i Umumiye Kanun-ı Muvakkatı’nda yapılan değişikliklerle, 1927 yılında Muhasebe-i Umumiye Kanunu olarak kabul edilmiş ve 5018 sayılı kanunun kabul tarihi olan 2003 yılına kadarki zamanda bu kanun uygulanmıştır. 5018 sayılı kanun bütün hükümleri ile 2006 yılından itibaren uygulanmaya başlanmıştır ve halende kullanılan yasal dayanak durumundadır. 1936 yılında Maliye Vekaleti Teşkilat ve Vazifeleri Hakkında Kanun kabul edilmiştir. 1946 yılında, Maliye Vekaleti, Maliye Bakanlığı olarak değiştirilmiştir. Vasıtasız Vergiler ve Vasıtalı Vergiler Genel Müdürlükleri kaldırılarak yerine Gelirler Genel Müdürlüğü de 1946 yılında kurulmuştur. 1964 yılında defterdarlıklar bünyesinde Uzlaşma Komisyonları kurulmuştur. 1982 yılında Maliye Bakanlığına bağlı olan Vergiler İtiraz ve Temyiz Komisyonları kaldırılmış ve vergi uyuşmazlıklarına bakmakla görevli Vergi Mahkemeleri ile Bölge İdare Mahkemeleri kurulmuştur. Gelişen teknolojilere bağlı olarak 1998 yılında Vergi Daireleri Otomasyon Projesi yapılmıştır. 2005 yılında 5345 sayılı kanunla yapılan düzenleme ile Maliye Bakanlığı’na bağlı Gelirler Genel Müdürlüğü, Gelir İdaresi Başkanlığı’na dönüştürülmüştür. 2014 yılında yapılan bir yasal düzenleme ile Bölge İdare Mahkemeleri İstinaf Mahkemelerine dönüştürülmüştür.

Mükelleflerin vergiye uyumlarının sağlanması kapsamında Gelir İdaresi başkanlığı şu amaçlarla kurulmuştur. Gelir politikasını adalet ve tarafsızlıkla uygulamak, vergi ve diğer gelirleri en az maliyetle toplamak, mükelleflerin vergiye

180 gönüllü uyumunu sağlamak, mükellef haklarını gözetmek, mükelleflere yüksek kalitede hizmet sunarak yükümlülüklerini kolaylıkla yerine getirmelerini sağlayıcı tedbirler almak, saydamlık hesap verebilirlik, katılımcılık, verimlilik etkililik ve mükellef odaklılık temel ilkelerine göre görev yapmak üzere kurulmuştur.

Denetim ve Uyum Dairesi Başkanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın ana hizmet birimlerinden biri olarak kurulmuş ve vergi uyumu konusunda dikkat çeken şu görevleri de yüklenmiştir. Uyum bozukluklarını tespit ve analiz etmek, çözümler üretmek suretiyle mükelleflerin vergi kanunlarına gönüllü uyumlarını sağlamak. Vergi kayıp ve kaçakları ile mücadele etmek, bu konuda gerekli tedbirleri önermek ve çalışmalar yapmak. Vergi inceleme ve denetimleri ile ilgili olarak görüş ve önerilerde bulunmak. Vergi yükümlülüklerine ilişkin ihbar ve şikayetleri değerlendirmektir.

Vergi uyumunu arttırmak için ileri teknolojilerin kullanılmasının yoluna gidilmiştir. İleri teknoloji kullanılması hem vergi uyumunu arttırmaya yönelik olarak katkı sağlarken hem de pek çok teknik kolaylık ve imkanlar sunmaktadır. Bu durum vergileme işlemlerinde ileri teknoloji kullanımını gerekli ve zorunlu kılmıştır. Bu kapsamda da teknolojik gelişmelerle birlikte bunların vergilemedeki kullanım alanları da arttırılmakta ve gelişmektedir. Halen vergileme alanında elektronik ortamda yürütülen faaliyetler olarak şunlar sayılabilir: Vergi dairesi otomasyon uygulamaları kapsamında; yürütülen işlemler, e-beyanname uygulamasına ilişkin işlemler, KDV iadelerine ilişkin uygulamalar, e-fatura uygulaması, e-arşiv uygulaması, e-defter uygulaması, e-bilet uygulaması, e-yoklama sistemi, e-tebligat sistemi, e-ticaretin ve mükellef uyumunun izlenmesi projesi, kamu kurum ve kuruluşları ile veri entegrasyonu ve web servis uygulamaları, vergi kimlik numarası uygulamaları, sicil işlemleri konusunda vergi daireleri yardım masası ve çağrı merkezi işlemlerinin yürütülmesi ve mükellef bilgilerinin güncellenmesi, gelir ve kurumlar vergisi standart iade sistemi (GEKSİS), NACE faaliyet kodları çalışması, taşra birimleri uygulama takip ve değerlendirme sistemi ve çalışan öneri sistemi, hazır beyan sistemi, şirket kuruluş işlemlerinin basitleştirilmesi ile ilgili işlemler, e-haciz projesi, bankalar aracılığıyla tahsilat ve e-tahsilat sistemi olarak sayılabilmektedir

OECD ülkelerinde GSYH’nin yüzdesi olarak toplam vergi gelirleri incelendiğinde 2000 yılında OECD ortalaması % 34 iken Türkiye’nin toplam vergi

181 gelirlerinim GSYH’nin % 24,2 dir. 2007 yılı OECD ortalaması % 33,8 iken Türkiye’nin oranı % 24,1’dir. 2009 yılındaki OECD ortalaması % 32,4, Türkiye ortalaması ise 2% 4,6’dır. 2012 yılı OECD ortalaması % 33,4 iken Türkiye ortalaması % 27,6’dır. 2014 yılı OECD ortalaması % 34,2 iken Türkiye ortalaması 28,2’dir. 2015 yılı OECD ortalaması % 34,3 iken Türkiye ortalaması % 30 dur. Bu veriler incelendiğinde 2000 yılından itibaren vergi gelirlerindeki artış dikkat çekmektedir. Bu haliyle bile vergi gelirlerinin GSYH’ye % olarak oranları tüm yıllarda OECD ortalamalarının altında gerçekleştiği görülmektedir. Dikkat çeken başka bir konu da toplam vergi gelirlerinin GSYH’ye oranı yıllar içinde sürekli olarak artış göstermiş olmasıdır. 2000 yılında % 24,2 iken 2015 yılında bu oran % 30’a yükselmiştir. Bu durum vergi uyumu konusunda yapılan düzenlemelerin etkisini göstermesi açısından bir ölçü olarak değerlendirilebilir.

Vergi uyumu, bu konuda bir anda alınacak bazı tedbirlerle bir anda sağlanabilecek bir konu değildir. Ancak durum böyle olsa da alınacak tedbirler yapılacak düzenlemelerle vergi uyumu konusunda oluşacak bir anlayış zaman içinde vergi kültürü haline gelecek ve vergiye gönüllü uyum sağlamada önemli katkılar meydana getirecektir. Vergi uyumunun yüksek olduğu ülkelerde dahi vergi kayıp ve kaçakları meydana gelmektedir. Hiç suç işlenmeyen bir devletin fiili varlığı nasıl imkânsız görülüyorsa benzer şekilde hiç vergi ihlalinin vergi kayıp ve kaçağının olmadığı bir sisteminde fiili varlığın çok zor olduğu söylenebilir. Vergi uygulamalarındaki amaç mümkün olan en az kayıp ve kaçakla mümkün olan en çok vergi hasılatının elde edilmesidir. Türkiye’de vergi uyumu konusunda yapılan yasal ve idari düzenlemelerin vergi uyumunu olumlu yönde etkilediği değerlendirilmiştir.

Vergi uyumu konusunda geçmişten günümüze Türk Vergi İdaresi ve vergi mükelleflerinin tutum ve davranışlarında teknolojik gelişmeler, iletişim, eğitim ve kültür düzeyindeki yükselme, toplumsal refah düzeyindeki artış gibi olumlu gelişmeler vergi uyumu konusuna önemli katkılar sağlamaktadır. OECD ve AB üyesi olan ülkelerle yapılan karşılaştırmalarda rakamların OECD ortalamalarından düşük seviyede olduğu görülmektedir. Yapısal açıdan, gelir dağılımımdaki dengesizlik, vergi yükünün belirli kesimler üzerinde kalması ve benzeri durumların vergi uyumu konusunda halen sorun oluşturduğu değerlendirilmektedir.

182

Vergi uyumunun sağlanması için yapılması gerekenler arasında idarenin mükellefe bakış açısı, mükellef odaklı olmalı ve mükelleflerin vergi ödevlerini en az zahmet, külfet ve maliyetle yerine getirmesine olanak sağlayacak uygulamalar güncel gelişmelerle desteklemelidir.

Yükümlülüklerini tam ve zamanında yerine getiren mükelleflere yönelik olarak; Mükellef karnesi, Mükelleflere yükümlülüklerini yerine getirmesi konusunda yardımlar yapılması ve özel sektördeki hatırlı müşteri benzeri uygulamaların dürüst mükelleflere de uygulanmasının vergi uyumunu teşvik edici bir etki meydana getireceği değerlendirilmektedir.

Toplumun vergi bilincini arttırmaya yönelik etkinlikler yapılmalıdır. Vergi haftası uygulaması belirli bir zaman dilimi ile sınırlı bırakılmayıp, tüm yıla yayılı bir uygulamaya dönüştürülmelidir. Kamu spotlarında verginin önemine dikkat çeken ve vergi uyumunu arttırmaya yönelik konular arttırılmalıdır.

Bireylere ilk baştan itibaren vergi uyumu ve vergi bilincinin önemi ve gerekliliği benimsetilmelidir. Okul öncesi eğitimden başlayıp eğitimin ve hayatın her aşamasında kişilerin vergi uyumunu arttırmaya yönelik uygulama, müfredat düzenlemesi, konferans, seminer, yarışma, gibi çeşitli etkinlikler yapılması ve bunların ödüllendirilmesi, kamu kurumlarında vergi uyumu konusunda kurum içi eğitim yapmalısının olumlu sonuçlar getireceği değerlendirilmektedir.

183

KAYNAKÇA

1876 Kanunu Esasi,https://anayasa.tbmm.gov.tr /docs/1876/1876ilkmetinler/1876- ilkhal-turkce.pdf Erişim tarihi: 10.09.2017 1921 Teşkilatı Esasiye Kanunu,https://www.tbmm.gov.tr /anayasa/anayasa21.htm Erişim tarihi: 10.09.2017 1924 Anayasası,https://www.tbmm.gov.tr /anayasa/anayasa24.htm erişim tarihi: 10.09.2017 1961 Anayasası,https://www.tbmm.gov.tr /anayasa/anayasa61.htm Erişim tarihi: 12.09.2017 1982 Anayasası, https://www.tbmm.gov.tr anayasaanayasa82.htm Erişim tarihi: 12.09.2017 2018 Yılı Programı,http://www.kalkinma.gov.tr /Lists/Yaynlar/ Attachments/ 779/ 2018%20Yılı%20Programı.pdf Erişim tarihi: 12.11.2017 Abdula, M. S. (2016). Ortadoğu Uygarlıklarında Vergi. İçinde, Sümerlerden Türkiye Cumhuriyeti’ne Maliye Tarihi. Editörler: Gökbunar, A. R. - Uğur, A. Beta Yayınları. İstanbul. ss. 1-15. Afetinan, A. (1989). İzmir İktisat Kongresi 17 Şubat-04 Mart 1923. Türk Tarih Kurumu Basımevi. Ankara. Ağdemir, Z. (2017) XVI. Yüzyıl Fransa’sında Vergiler ve Vergi İsyanları. Ömer Halisdemir Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 10, s. 2, ss. 141-157. Akdoğan, A. (1999), Vergilendirme Politikası, Gelir ve İkame Etkileri Açısından İzlenebilecek Gelir Vergisi Politikasının Değerlendirilmesi, Gazi Üniversitesi İİBF Dergisi, s. 2, ss. 97-104. Akdoğan, A. (2005). Kamu Maliyesi, Gazi Kitabevi, Ankara. Akdoğan, A. (2011). Kamu Maliyesi. Gazi Kitabevi. Ankara. Akdoğan, A. (2014). Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi (Temel İlkeler, Vergilendirme ve Vergiler Hukuku, Uygulama Örnekleri). Gazi Kitabevi, Ankara. Akıntürk, T. (1970). Şart ve Mükellefiyet Kavramları Üzerine Bir İnceleme.http://dergiler.ankara.edu.tr /dergiler/38/322/3174.pdf Erişim tarihi: 23.09.2017 Akmaz, K. - Akyol, Ö. (2007). Vergiye Karşı Gösterilen Tepkilerin Sonuçları, Vergi Raporu, s. 98, ss. 61-68. Aktan, C. C. - Çoban, H. (2006), Vergileme Ekonomisi ve Vergileme Psikolojisi Perspektiflerinden Vergiye Karşı Tutum ve Davranışları Belirleyen Faktörler. İçinde, Vergileme Ekonomisi ve Psikolojisi, Editörler: Coşkun C. Aktan, Dilek Dileyici ve İstiklal Y. Vural, Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss. 137-157.

184

Aktan, C. C. - Çoban, H. (2007). Kamu Maliyesine Güven ve Ekonomik Anayasa. Çimento İşveren Dergisi, 6 (21), ss. 4-11. Aktan, C. C. - Dileyici, D. - Saraç, Ö. (2006). Vergilere Karşı Tepkiler ve Vergilerin Ahlaki ve Sosyo-Psikolojik Sınırları. İçinde, Vergileme Ekonomisi ve Vergileme Psikolojisi, Editörler: Coşkun C. Aktan, Dilek Dileyici ve İstiklal Y. Vural, Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss. 159-171. Aktan, C. C. - Dileyici, D. - Saraç, Ö. (2017). Anayasal Vergi Politikası. İçinde, Kamusal Finansman: Vergileme Teori-Uygulama-Politika Önerileri. Ed.: Aktan. C. C. Seçkin Yayıncılık. Ankara, ss. 89-110. Aktan, C. C. - Vural, İ. Y. (2004). Vergi Rekabeti. Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, s. 22, ss. 1-18. Aktan, C. C. (2000). Kamu Ekonomisi ve Kamu Maliyesi. Anadolu Matbaacılık. İzmir. Aktan, C. C. (2006 a). Vergi Psikolojisinin Temelleri ve Vergi Ahlakı. İçinde, Vergileme Ekonomisi ve Vergileme Psikolojisi, Editörler: Coşkun C. Aktan, Dilek Dileyici ve İstiklal Y. Vural, Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss.125-136. Aktan, C. C. (2006 b). Vergi Dışı Piyasa Ekonomisi. İçinde, Vergileme Ekonomisi ve Vergileme Psikolojisi, Editörler: Coşkun C. Aktan, Dilek Dileyici ve İstiklal Y. Vural, Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss.189-221. Aktan, C. C. (2009). Arz - Yönlü İktisat Teorisi ve Haldun - Laffer Etkisi. Ekonomi Bilimleri Dergisi, c. 1, s. 2, ss.40-54. Aktan, C. C. (2012). Vergi Psikolojisinin Temelleri ve Vergi Ahlakı. Çimento İşveren Dergisi, s. 1, c. 26, ss. 14-22. Aktan, C. C. (2017 a) Türkiye için Yeni Bir Vergi Sistemi Önerisi. İçinde, Kamusal Finansman: Vergileme Teori-Uygulama-Politika Önerileri. Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss. 193-210 Aktan, C. C. (2017 b). İdeal Vergi Sistemi Tasarımı ve Optimal Vergi Uyumu. İçinde, Kamusal Finansman: Vergileme Teori-Uygulama-Politika Önerileri. Seçkin Yayıncılık, Ankara, ss. 11-48 Aktan, C. C. (2017 c). Vergi Dışı Piyasa Ekonomisi. İçinde, Kamusal Finansman: Vergileme Teori-Uygulama-Politika Önerileri. Seçkin Yayıncılık, Ankara. ss. 157-190 Aktan, C. C. (2017 d). Vergi Psikolojisinin Temelleri ve Vergi Ahlakı. İçinde, Kamusal Finansman: Vergileme Teori-Uygulama-Politika Önerileri. Seçkin Yayıncılık, Ankara. ss. 121-131 Albayrak, Ö. (2011). Optimal Vergi Teorisi: Bir Değerlendirme. İçinde Pınar, A. ve AH Köse (eds), İzzettin Önder‟ e Armağan, SAV Yayınları. Alm, J. - Kirchler, E. - Muehlbacher, S. (2012). Combining Psychology and Economics in the Analysis of Compliance: From Enforcement to Cooperation, Economic Analysis & Policy, vol. 42, no. 2, ss. 133-151.

185

Alm, J. - Torgler, B. (2011). Do Ethics Matter? Tax compliance and Morality, Journal of Business Ethics. 101: 635-651. Alm, J. (2012). Measuring, explaining, and controlling tax evasion: lessons from theory, experiments, and field studies. International Tax and Public Finance, 19(1), 54-77. http://econ.tulane.edu /RePEc/pdf/tul1213.pdf Erişim tarihi: 24.10.2017 Altuğ, F. (2010). Türkiye’de Vergi Bilinci: İstanbul Araştırması. Ed. Figen Altuğ, yay. haz. Murat Çak, Murat Şeker, Önder Bingöl, İstanbul: İSMMMO Yayınları. n.134. Altun, N. - Gürdal, T. - Beşel, F. (2017). Mükelleflerin Vergiye Karşı Tutum ve Davranışları: Sakarya İli Alan Araştırması. Uluslararası Ekonomik Araştırmalar Dergisi, c. 3, s. 1, ss. 39-48. Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun. Kanun Numarası: 6183 Kabul Tarihi: 21/7/195 http://www.mevzuat.gov.tr/MevzuatMetin/1.3.6183.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Antonides, G., & Robben, H., S., J. (1995)."True Positives and False Alarms in the Detection of Tax Evasion", Jouınal of Economic Psychologı Arıkboğa, Ü. (2015). Türkiye’de Yerel Vergi Yönetimi, Maliye Dergisi, s. 168, ss. 1-19 Armağan, R. - Dikmen, S. (2015). İskandinav Ülkeleri Vergi Sistemleri ve Gelirlerinin Karşılaştırmalı Bir Analizi. Afyon Kocatepe Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 17, s. 2, ss. 67-81 Armağan, R. - İçmen, M. (2012). Vergi Rekabeti ve Türkiye'ye Yansıması. Süleyman Demirel Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 17, s. 2, ss. 145-172 Armağan, R. - Şencan, D. (2013). Türkiye’de Vergi Bilinci ve Ahlakı Üzerine Ampirik Çalışmalar Destekli Bir Değerlendirme, yy. Armağan, R. (2000). Yeni Ekonomi ve Türkiye. Süleyman Demirel Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 5, s. 2, ss. 139-153 Armağan, R. (2003). Gelir Vergisi'nde Hayat Standardı Esası. Süleyman Demirel Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 8, s. 1, ss. 265-282, Armağan, R. (2007). Vergi Uyuşmazlıklarının Çözümünde Uzlaşma Müessesesi ve Isparta İline İlişkin Bir Değerlendirme. Maliye Dergisi, s. 153, ss. 160-178. Armağan, R. (2015). Yönetsel Yargıda Vergi Davalarının Hukuki Niteliği: Tam Yargı– İptal Davası Tartışmaları. Optimum Ekonomi ve Yönetim Bilimleri Dergisi, s. 2 (1), ss. 127-145. Armağan. R. - Armağan. A. (2017). AB Ülkelerinde Birlik Düzeyinde Vergi Kayıp ve Kaçakları İle Mücadele Çalışmaları, Vergi Raporu, s. 213, ss. 9-40.

186

Atılgan, H. (2004). Vergilemenin Ekonomik Büyüme Üzerindeki Etkileri; Türkiye'deki Durumun Analizi, Maliye Bakanlığı Yayınları, Ankara. Ay, H. M .- Şahin, Ü. - Soylu, H. (2010). Mükellef ile Vergi Dairesi İlişkilerinde Yönetişimin Rolü ve Karaman İli Örneği, C.Ü. İktisadi ve İdari Bilimler Dergisi, c. 11, s. 1, ss:271-288 Ay, H. M. (2006). Türkiye'de Kayıt dışı Ekonomiyi Önlemede Bilgi Ekonomisinin Etkinliği ve Gelir İdaresinin Rolü. Karamanoğlu Mehmetbey Üniversitesi Sosyal Ve Ekonomik Araştırmalar Dergisi, s. 2, ss. 57-81. Ayas, I. - Saruç, T. N. (2015). Vergi Kültürü ve Vergi Ahlakı: İtalya - Türkiye, AKÜ İİBF Dergisi, c. 17, s. 2, ss. 179-188. Aydın, S. - Çaşkurlu, E. (2013). Kamu Maliyesi Maliye Tarihi Maliye Teorisi ve Ekonomisi Bütçe Vergi Usul Hukuku Türk Vergi Sistemi. Gazi Kitapevi. Ankara. Aygün, R., (2012), Vergi Afları ve Vergi Uyumuna Etkisi, Vergi Dünyası, s. 369, ss. 88- 92. Ayrangöl, Z. - Tekdere, M. (2013). Potansiyel Etkileri ve Gönüllü Uyum Açısından Vergi Afları: 6111 Sayılı Kanun’un İrdelenmesi, Erzincan Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, c. IV, s. 2, ss. 249-270. Bahçe, A. B. (2017). Vergi Tarihinin Kökenleri: Sümer'den Eski Mısır'a, Yunan'dan Roma'ya Antik Çağda Vergilendirme Kabiliyeti ve Etkinliği. Gazi Kitapevi. Ankara. Bakırtaş. D. (2016). Kurumlar Vergi Kültürü ve Ekonomik Büyüme, Niğde Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 9, s. 1, ss. 67-87. Balay, R. (2004). Küreselleşme, Bilgi Toplumu ve Eğitim. Ankara Üniversitesi Eğitim Bilimleri Fakültesi Dergisi, 37(2), ss. 61-82. Barbuta - Mişu, N. (2011). A Review of Factors for Tax Compliance, Economics and Applied Informatics 1:69-76. Batırel, Ö. F. (1993). Çağdaş Vergi Politikası. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, 35, ss. 217-237 Bayraklı, H. H. - Sağbaş. İ - Ural, I-. (2004). Vergi Kaçırma Eğilimini Etkileyen Faktörlerin İncelenmesi: Uşak İli Ömeği Afyon Kocatepe Üniversitesi. İİBF Dergisi. 1 Bayraklı, H. H. - Saruç, N. T. - Sağbaş, İ. (2004). Vergi Kaçakçılığını Etkileyen Faktörlerin Belirlenmesi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Yöntemleri, 19. Ulusal Maliye Sempozyumu, Antalya. Becker, G. S., (1968), Crime and Punishment An Economic Approach, Journal of Political Economy, vol.76, ss.169-217.

187

Belediye Gelirleri Kanunu Kanun Numarası: 2464 Kabul Tarihi: 26/5/1981. http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.2464.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017. Benk, S. - Kartalcı, K. (2015). Gelir İdarelerinde Risk Yönetimi: OECD Risk Yönetim Modeline Yönelik Bir Değerlendirilme. AİBÜ-İİBF Ekonomik ve Sosyal Araştırmalar Dergisi. c. 11, s. 1, ss. 43-59. Beron, K. - Tauchen, H. V. - Witte, A. D. (l992) "The Effect of Audits and Socioeconomiç Variables on Compliance", Slemrod, J. (ed.), Wy People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement,IJniversity of Michigan Press, Ann Arbor. Biberoğlu, E. (2006). Türkiye’de Gönüllü Vergi Uyumu. Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Dokuz Eylül Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü. Bilgili, Y. (2014). Karşılaştırmalı İktisat Okulları Ders Notları. Güven Mücellit ve Matbaacılık. İstanbul. Biniş, M. (2012). Vergi Hatalarının Mükellef ve İdare Açısından Sonuçları ve Bu Sonuçları Saptamaya Yönelik Yapılan Bir Araştırma. Süleyman Demirel Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 17, s. 2, ss. 485-508 Blumenthal, M. - Christian, C. - Slemrod, J. (1998). The Determinants of Income Tax Compliance: Evidence from a Controlled Experiment in Minnesota, NBER Working Paper Series, No. 6575, Cambridge. Bobek, D. D., Hageman, A. M., & Kelliher, C. F. (2012). Analıyzing the Role of Social Norms in Tax Compliance Behavior. Journal of Business Ethics,l-8. Braithwaite, V. (1995). ‘Games of Engagement: Postures within the Regulatory Community’, Law and Policy, vol. 17, pp. 225-55. Braithwaite, V. (2003). Dancing With Tax Authorities: Motivational Postures And Non- Compliant Actions. In V. Braithwaite (Ed.), Taxing Democracy Tax Avoidance and Tax Evasion (pp 93-108). Ashgate: Aldershot. Braithwaite, V., Braithwaite, J., Gibson, D. and Makkai, T. (1994), ‘Regulatory Styles, Motivational Postures and Nursing Home Compliance’, Law and Policy, vol. 16, pp. 363-94. Bunescu, L., & Comaniciu, C. (20ll). "Romanian Taxpayers'Inclination to Tax Cheating", Studies in Business and Economics, 6, 9-29. Buyrukoğlu. S. - Erasa, İ. (2012). Vergi Bilincinin Oluşmasında Mükellef Haklarının Yeri ve Önemi, Vergi Dünyası, s. 375, ss. 116-127. Calderwood, G. & Webley, P. (1992)."Who Responds to Changes in Taxation? The Relationship between Taxation and Incentive to Work", Jouıııal of Econonıic Psychology, 13, 735-748. Can, Y. (2012). İktisatta Psikolojik İnsan Faktörü: Davranışsal İktisat. Hukuk ve İktisat Araştırmaları Dergisi, c. 4, s. 2, ss. 91-98.

188

Canbay, T. - Çetin, G. (2007). Vergiye Uyumu Belirleyen Bir Faktör Olarak Vergi Kültürü. Celal Bayar Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, c. 5, s. 1, ss. 52-64. Cansız, H. (2006). "Vergi Mükelleflerinin Vergiyi Algılama Hakkındaki Görüşleri: Afyonkarahisar Örnegi". Afuon Kocatepe Üniversiıesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakiiltesi Dergisi, 8, 2. Cansız, H. (2015). Defterdarlık Çalışanlarının Vergi Algıları: Afyonkarahisar Örneği, Yönetim ve Ekonomi Dergisi, c. 22, s. 2, ss. 433-451. Cardozo, M. H. (2011). Taxpayer Attitudes Vis-A-Vis The Tax Administration: Differentiate And Classify Behaviors, Case Studies, Tax Morale As Determininf Factor İn Improving The Effectiveness Of The Tax Administration, Published by Inter-American Center of Tax Administrations - CIAT, 45th CIAT GENERAL ASSEMBLY, Quito, Ecuador: 211230. Carroll, J., S. (1992)."How Taxpayers Think about Their Taxes: Frames and Values", Slemrod, J. (ed.), Wy People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Cesur, A. - Çelikkaya, A. (2014). Türkiye'de Vergi Kültürünün Gelişmesinde Gelir İdaresi Başkanlığının Yeri ve Önemi, Afyon Kocatepe Üniversiıesi İİBF Degisi, c. 16, s. 2, ss. 1-14. Charles Tiebout, “A Pure Theory of Local Expenditures,” Journal of Political Economy, October 1956, pp. 416–24. Clotfelter, C., T: (1983)."Tax Evasion and Tax Rates: An Analysis of Individual Rerums". The Review of Economics and Statistics,65(3), 363-373. Coleman, S. (1997). "Income Tax Compliance: A Unique Experiment in Minnesota'', Government Finance Revieıv, 13(2), l 1-1 5. Cox, D, (1984). "Raising Revenue in the Underground Economy", National Tax Journal, 37(3),283-288. Crane, S. E., & Nourzad, F. (l990). "Tax Rates and Tax Evasion: Evidence from California Amnesty Data", National Tax Journal,43, 189-199. Crane, S. E., & Nourzad, F. (l992). Analyzing Income Tax Evasion Using Amnesty Data with Self-Selection Correction: The Case of the Michigan Tax Amnesty Program", Slemrod, J. (ed.), Why People Pay Taxes: Tax Compliance and Enfoorcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Crane, S., E. & Nourzad, F. (l986). 'Tnflation and Tax Evasion; An Empirical Analysis", Review of Economics and Statistics, 68, 217-223. Cullis, J. G. - Lewis, A. (1997). Why People Pay Taxes: From A Conventional Economic Model To A Model Of Social Convention. Journal of economic psychology, 18, 305-321. Cura, S. (2016). Osmanlı İmparatorluğu’nda ve Batı Toplumlarında Görülen Vergi İsyanlarının Karşılaştırılmalı Olarak Değerlendirilmesi. İçinde, Sümerlerden

189

Türkiye Cumhuriyeti’ne Maliye Tarihi. Editörler: Gökbunar, A. R. - Uğur, A. Beta Yayınları. İstanbul. ss. 97-128 Çakır, H. (2010). Çocuklarda Vergi Bilinci Oluşturmaya Yönelik İnternet Sayfası Tasarımı. Ticaret ve Turizm Eğitim Fakültesi Dergisi, s. 1, ss. 18-34 Çalcalı, Ö. (2013). Kamu Maliyesi Perspektifinden Adam Smith. Uluslararası İktisadi ve İdari İncelemeler Dergisi, ISSN 1307-9832 , s. 11, ss. 89-108 Çalık, T. – Sezgin, F. (2005). Küreselleşme, Bilgi Toplumu ve Eğitim. Kastamonu Eğitim Dergisi. c. 13, s. 1, ss. 55-66 Çataloluk, C. (2008). Vergi Karşısında Mükelleflerin Tutum ve Davranışları, Selçuk Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, s. 20, ss. 199-212. Çelebi, A. K. (2000). Kamu Ekonomisi Analizi. Emek Matbaası, Manisa. Çelik, F. (2007). Gelişmekte Olan Ülkelerde Uygulanmakta Olan IMF Programları ve Refah Devleti Anlayışı, Uluslararası İnsan Bilimleri Dergisi, c. 4, s. 2. ss. 1-15. Çelikkaya, A. - Gürbüz, H. (2008). Mükelleflerin Vergiye Karşı Tutum ve Davranışlarını Etkileyen Çeşitli Değişkenler Arasındaki İlişkinin Analizi. Sosyoekonomi Dergisi, 2008-2, ss. 23-54 Çetin Gerger, G. (2011). Mükellef Hakları ve Vergiye Gönüllü Uyum, Legal Kitapevi, İstanbul Çetin, G. - Gökbunar, R. (2010). Mükellef Haklarına Vergi İdaresi Çalışanlarının Bakışı, Yönetim ve Ekonomi, c. 17, s. 1, ss. 23-45. Çetin, G. (2007). Vergi Aflarının Vergi Mükelleflerinin Tutum ve Davranışları Üzerindeki Etkisi. Yönetim ve Ekonomi: Dergisi, c. 14, s. 2, ss. 171-187 Çetin, G. (2010). Bilişim Teknolojilerindeki Gelişmelerin Vergilemede Kayıt Düzeni ve Denetim Uygulamalarına Etkisi. Ekonomi Bilimleri Dergisi, 2(1). http://dergipark.ulakbim.gov.tr /ebd/article/viewFile/5000145109/5000132449 Erişim tarihi: 24. 10. 2017 Çevik, H. H. (2012). Kamu Yönetimi Kavramlar - Sorunlar - Tartışmalar. Seçkin Yayıncılık. Ankara. Çevik, S. (2012). Mükellefin Devlet ve Toplumla Etkileşimi, Bireysel Normlar ve Vergi Ahlakı, Maliye Dergisi, s. 63, ss. 258-289. Çınar, İ. (2009). Küreselleşme, Eğitim ve Gelecek. Kuramsal Eğitimbilim Dergisi, 2 (1), ss. 14-30. Çiçek, H. - Karakaş, M. - Yıldız, A. (2008). Güneydoğu Anadolu Bölgesi'nde Vergi Yükümlülerinin Vergiyi Algılama ve Tutum Analizi: Bir Alan Araştırması, Maliye Bakanlığı Strateji Geliştirme Başkanlığı, Yayın No: 2008/38l, Ankara. Çiçek, H. G. - Herek, H. (2012). Türkiye’de Vergi Suç ve Cezalarının Değerlendirilmesi: Antalya İli Örneği. Marmara Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 32, s. 1, ss. 311-342.

190

Çiçek. S. - Sağbağ. J. (2016). Mükelleflerin Vergiden Kaçınma Algısı ve Demoğrafik Belirleyicileri Üzerine Bir Araştırma: Isparta Örneği, Sosyoekonomi Dergisi, s. 24(28), ss. 43-64. Çiftçi, M. (2011). Osmanlı İmparatorluğu Döneminde Özel Mülkiyet ve Yapısal Özellikleri. Electronic Turkish Studies, 6(3), ss. 623-644. Çomaklı, Ş. E. - Gödekli, M. (2011). Modern toplumun Yazılı Beklentileri Vergilemede Anayasal Prensipler Vergilemenin Anayasal Görünümü ve Anayasa Mahkemesi Karar Örnekleri, Savaş Yayınları. Erzurum. Çomaklı. Ş. E. - Ayrangöl. Z. - Tekdere. M. (2014). Avrupa Birliği İlerleme Raporları Doğrultusunda Türk Vergi Politikalarında Yapılan Değişimler, Erzincan Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, VII-11, ss. 95-114. Çomaklı. Ş. E. (2008). AB İlerleme Raporları Çerçevesinde Türkiye'deki Vergi Kayıp ve Kaçaklarının Önlenmesine Yönelik Uygulamalar, İktsadi ve İdari Bilimler Dergisi, c.22, s.1, ss.51-82. Damga Vergisi Kanunu Kanun Numarası: 488 Kabul Tarihi: 1/7/1964 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.488.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Daştan, A. (2011). Muhasebe Meslek Mensuplarının Vergi Kayıp ve Kaçaklarının Önlenmesindeki Rolü: Doğu Karadeniz Bölgesine Yönelik Bir Araştırma, Atatürk Üniversitesi İİBF dergisi, c. 25, s. 2, ss. 181-206. de Juan, A., Lasheras, M. A.,& Mayo, R. (1994). "Voluntary Tax Compliant Behavior of Spanish Income Tax Payers", Public Finance,49, 90-105. Dean, P., Keenan, T., & Kenney, F. (1980). "Taxpayers'Attitudes to Income Tax Evasion: An Empirical Survey", British Tax Review,1,28-44. Demir, İ. C. - Ciğerci. İ. (2016). Vergi Bilincinin Oluşumunda Eğitimin Rolü: İlköğretim Öğrencileriyle Ampirik Bir Çalışma, Yönetim ve Ekonomi, c. 23, s. 1, ss. 127-143. Demir, İ. C. (1999). Mükelleflerin Vergi Karsısındaki Davranışları, Afyon İli Anket Çalışması, Afyon Kocatepe Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, Yayınlanmamış Y.L. Tezi, Demir, İ. C. (2008). Vergi Ahlakı ve Belirleyenleri Ege Bölgesi Örneği, DEÜ, Yayımlanmamış Doktora Tezi. Demir, İ. C. (2009). Kamusal Harcamaların Toplumsal Algısı: Ampirik Bir Araştırma. Maliye Dergisi, s. 157, ss. 210-226. Demir, M. - Demirgil, B. - Mazman İtik, Ü. - Deniz, Y. (2016). Vergi Dairesi Personeli Açısından Vergi Aflarının Etkinliği: Sivas İlinde Bir Araştırma, C.Ü. İİBF Dergisi, c. 17, s. 2, ss. 275-302. Demir, M. (2009). Toplumun Vergiye Karşı Tutum ve Davranışlarını Etkileyen Faktörler, Akademik Bakış Uluslararası Hakemli Sosyal Bilimler E-Dergisi, ISSN:1694-528X sayı.18

191

Demircan, E. - Ener, M. (2009). Yeni Ekonomik Düzende Değişim - İstikrar ve Bütçe Politikaları, Ekin Yayınları, Bursa. Diamond, P. (2002). Public Finance Theory Then and Now. Journal of Public Economics, 86(3), 311-317. http://202.113.82.2:798/2010nobel%5C201001014.pdf Erişim tarihi: 20.10.2017 Dileyici, D. - Özkıvrak, Ö. (2010). Bütçe Anlayışındaki Değişim Süreci: Denk Bütçe İlkesinin Erozyonu ve Açık Bütçe Politikası. Hukuk ve İktisat Araştırmaları Dergisi. c. 2. s. 1 ss. 33-55. Dornstein, M. (l976) "Compliance with Legal and Bureaucratic Rules; The Case of Self-Employed in Israel", Human Relations, 29, 1019-1034. Doyle, E., Gallery, K., & Coyle, M. (2009). "Procedural Justiçe Principles and Tax Compliance in Ireland: A Preliminary Exploration in the Context of Reminder Letters", Journal of Finance and Management in Public Sewices, 8(1), 49-62. Dökmen, G. - Günel, T. (2012). Vergi Uyumunun Sağlanmasında Duyarlı Regülasyon Sistemi: Avustralya Örneği. AİBÜ-İİBF Ekonomik ve Sosyal Araştırmalar Dergisi. c. 8, özel sayı, ss. 43-65. Dökmen, G. (2011). Maliye Politikalarının Etkinliğine Yönelik Paradigmalar: Literatür İncelemesi. Suleyman Demirel Universitesi Sosyal Bilimler Entitüsü Dergisi s. 14, ss. 291-316 Dubin, J. A., & Wilde, L. L. (1988). "An Empirical Analysis of Federal Income Tax Auditing and Compliance", National Tax Journal, 41(l),61-74 Dubin, J. A., Graetz. M. J., & Wilde, L. L. (1987). "Are We aNation of Tax Cheaters? New Econometric Evidence on Tax Compliance", American Economic Review, 77(2),240-245. Dursun, G. D. (2008). 1990-2006 Yılları Arası Türkiye'nin Vergi Kapasitesinin Hesaplanmasına Ait Bir Araştırma. Maliye Finans Yazıları, s. 79, ss. 45-60. Edizdoğan, N. - Çetinkaya, Ö. - Gümüş, E. (2012). Kamu Maliyesi, Ekin Basım Yayın Dağıtım. Bursa. Edizdoğan, N. (2000). Kamu Maliyesi II(Kamu Gelirleri ve Vergi Teorisi), Ekin Kitabevi, Bursa. Edizdoğan, N. (2007). Kamu Maliyesi, Ekin Kitabevi, Bursa. Edizdoğan. N. - Gümüş, E. (2013). Vergi Afları ve Türkiye’de Vergi Aflarının Değerlendirilmesi. Maliye Dergisi, s. 164, ss. 99-119 Edwards, C. - De Rugy, V. (2002). International Tax Competition: A 21st-Century Restraint on Government. Policy Analysis no:431 https://papers.ssrn.com /sol3/papers.cfm?abstract_id=1461691 Erişim tarihi 10.10.2017 Egeli, H. - Dağ, M. (2012). Türk Vergi Hukuku Açısından Mükellef Haklarının Değerlendirilmesi. Maliye Dergisi, s. 163, ss. 130-146.

192

Egeli, H. - Diril, F. (2014). Vergi Bilincinin Oluşumunda Bilişim Teknolojilerinin Rolü: İzmir İli İçin Bir Uygulama, Sosyo Ekonomi, 2014-2 ss: 33-56 Eker, A. (1999). Kamu Maliyesi, Anadolu Matbaacılık, İzmir Ekici, M. S. (2002). Vergi Gelirlerini Etkileyen Ekonomik ve Sosyal Faktörler, Elektronik Sosyal Bilimler Dergisi, c. 8, s. 30, ss. 200-223. Elffers, H., & Hessing, D., J. (1997). "Influencing the Prospects of Tax Evasion", Journal of Economic P sychology, 18, 289-304. Elffers, H., Robben, H., S., J., & Hessing, D., J. (l991). “Under-reporting Income: Who is the Best Judge-Taxpayer or Tax Inspector?", Journal of Royal §futistical Society, 154(1), 125-127. Elffers, H., Weigel, R., & Hessing, D. (1987). "The Consequences of Different Strategies Measuring Tax Evasion Behavior", Journal of Economic Psychologlı,8, 311-337. Emlak Vergisi Kanunu. Kanun Numarası: 1319 Kabul Tarihi: 29/7/1970. http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.1319.pdf. Erişim tarihi: 03.10.2017 Erard, B. (I992). "The Influence of Tax Audits on Reporting Behavior", Slemrod, J. (ed.), WY People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Erdem, M. - Şenyüz, D. - Tatlıoğlu, İ. (2011). Kamu Maliyesi. Ekin Basım Yayın Dağıtım, Bursa. Eroğlu, O. (2010). Osmanlı Devleti’nin Son Dönemlerinden Cumhuriyeti’nin İlk Yıllarına Kamu Maliyesi. Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, c. 12, özel sayı, ss. 57-89. Erol, A. (2011). Vergi Felsefesi, Devlet ve Vergi. Tor ofset. İstanbul. Etimoloji Türkçe,https://www.etimolojiturkce.com /kelime/mükellef erişim tarihi: 23.09.2017 Feinstein, J., S. (199l). "An Econometric Analysis of Income Tax Evasion and its Detection", Rand Journal of Economics,22, 14-35. Feld, L. P. - Torgler, B. - Dong, B. (2008). Coming closer? Tax morale, deterrence and social learning after German unification. School of Economics and Finance Discussion Paper and Working Paper, (232). Feld, L., P., & Frey, B., S. (2000). Trust Breedş Trust: How Taxpayers are Treated, CESifo Working Paper Series, 322. Feld, L., P., & Frey, B., S. (2002). "Trust breeds trust: How Taxpayers are Treated. Economics of Governance ", 3 (2), 87-99. Feld, L., P., & Torgler, B. (2007). Tax Morale after the Reunffication of Germany: Resultsfrom a Quasi-Natural Experimenl. CESifo working paper.

193

Fischer, C. M., Wartick, M., & Mark, M. M. (1992). Detection probability and taxpayer compliance: A review of the literature. Journal of Accounting Literature, 11, (1). 1-46. Frey, B., S. (1997). Not Just for the Money: An Economic Theory of Personal Motivation, Edward Elgar Publishers, Cheltenham, UK. Gediz Oral, B. - Arpazlı Fazlılar, T. - Koç, Ö. E. (2015). Kayıtdışı Ekonomiyi Önlemeye Yönelik Bir Öneri:Vergi Denetim Üst Kurulu. Süleyman Demirel Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, c. 20, s. 2, ss. 119-149 Gediz Oral, B. (2011). Mali Yolsuzluklarla Mücadele Stratejileri: Türk Vergi Sistemi, Süleyman Demirel Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 16, s. 3, ss. 403-431. Geeroms, H., J., A., & Wilmots, H. (1985). "An Empirical Model of Tax Evasion and Tax Avoidance", Public Finance,40, 190-209. Gelir İdaresi Başkanlığı 2016 Yılı Faaliyet Raporu,http://www.gib.gov.tr /sites/default/files/fileadmin/faaliyetraporlari/2016/2016_faaliyet_raporu.pdf Erişim tarihi: 20.11.2017 Gelir İdaresi Başkanlığı İnternet Sitesi.http://www.gib.gov.tr /kurumsal/gelir-idaresi- baskanliginin-tarihi-gelisimi Erişim tarihi:05.10.2017 Gelir İdaresi Başkanlığı Mali Tablolar http://www.gib.gov.tr/ sites/default/files/f ileadmin/stratejik_yonetim/AylikMaliTablolar/2016/2016yil/2016_2.pdf Erişim tarihi: 05.10.2017 Gelir İdaresi Başkanlığı, (2017). Gelir İdaresi Başkanlığının Tarihi Gelişimi,http://www.gib.gov.tr /kurumsal/ gelir-idaresi-baskanliginin-tarihi- gelisimi Erişim tarihi: 10.10.2017. Gelir İdaresi Başkanlığı, Mükellef Hakları Bildirgesi. http://www.gib.gov.tr /mukellef- hizmetleri/mukellef-haklari Erişim tarihi: 21.09.2017 Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun. Kanun numaras.5345, Kabul tarihi: 05.05.2005. http://mevzuat.basbakanlik.gov.tr / Metin1.Aspx? MevzuatKod =1.5.5345& MevzuatIliski= 0&sourceXml Search=5345&Tu r=1&Tertip= 5&No=5345 Erişim tarihi. 19.09.2017 Gelir Vergisi Kanunu Kanun Numarası: 193 Kabul Tarihi: 31/12/1960 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.4.193.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Gelirler Genel Müdürlüğü, (2004). 2004 Yılı Faaliyet Raporu. http://www.gib.gov.tr /kurumsal /stratejik- yonetim/ faaliyet-raporlari/ gelirler-genel-mudurlugunun- 2004-yilina-ait-faaliyet Erişim tarihi: 24.10.2017 Gencel, U. - Kuru, E. (2012). Vergi Kültürü ve Vergi Politikaları Etkileşimi: Türkiye Değerlendirmesi, Yönetim Bilimleri Dergisi, c. 10, s. 20, ss. 29-60. Gerçek, A. - Yüce, M. (1998). Mükelleflerin Vergiye Yaklaşımı Açısından Türk Vergi Sisteminin Değerlendirilmesi, Bursa Ticaret ve Sanayi Odası, Bursa.

194

Gerçek, A. (2006). Vergilemede Mükellef Hakları ve Türkiye'deki Durumun İncelenmesi. Vergi Sorunları, s. 209, ss. 121-149. Gergerlioğlu, U. (2014). Tütünlü Ürün Ve Alkollü İçecek Vergilerinin Tutumlar Üzerindeki Etkilerinin Eğitim Faktörü Perspektifinde Ampirik Analizi (İstanbul İli Örneği). Ekonometri ve İstatistik E-Dergisi, s. 21, ss. 47-68. GİB 2016 Yılı Faaliyet Raporu.http://www.gib.gov.tr/ sites/default/files/ fileadmin /faaliyetraporlari /2016/2016_faaliyet_raporu.pdf Erişim tarihi: 21.10.2017 Gider Vergileri Kanunu. Kanun Numarası: 6802 Kabul Tarihi: 13/7/1956. http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.3.6802.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Giray, F. (2014). Maliye Tarihi. Ekin Yayınevi. Bursa. Gökbel, D. (2008). Vergi Mükelleflerine Daha Fazla Belirlilik İçin Özelge Uygulaması. Eskişehir Osmangazi Üniversitesi İİBF Dergisi, 3(2), ss. 171-187. Gökbunar, A. R. - Selim, S. - Yanıkkaya, H. (2007). Türkiye'de Vergi Ahlakını Belirleyen Faktörler Üzerine Bir Araştırma. Ekonomik Yaklaşım, c. 18, s. 63, ss. 69-94. Gökbunar, A. R. - Uğur, A. (2016). Osmanlı Vergiciliği: “İnekleri Besleyerek Daha Fazla Süt Alma Sanatı”. İçinde, Sümerlerden Türkiye Cumhuriyeti’ne Maliye Tarihi. Editörler: Gökbunar, A. R. - Uğur, A. Beta Yayınları. İstanbul. ss.57-95. Gökbunar, A. R. - Uğur, A. (2016). Sümerlerden Türkiye Cumhuriyeti’ne Maliye Tarihi. Beta Yayınları. İstanbul. Gökbunar, A. R. (1997). Türk Vergi Sisteminde Reform Gereği. Prof. Dr. Nezihe SÖNMEZ’e Armağan DEÜ İİBF Maliye Bölümü Yayını, İzmir Gökbunar, A. R. (1998). Vergileme İlkeleri ve Küreselleşme. Celal Bayar Üniversitesi İİBF Yönetim ve Ekonomi Dergisi, 4, ss. 177-201. Gökbunar, A. R. (2004). Atçalı Kel Mehmed Ayaklanması: Vergiye Farklı Bir Başkaldırı Örneği. Yönetim ve Ekonomi, Celal Bayar Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, 11(1), ss. 27-34. Gökbunar, A. R. (2007). Celali Ayaklanmalarının Maliye Tarihi Açısından Değerlendirilmesi. Yönetim ve Ekonomi: Celal Bayar Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, 14(1), ss. 1-24. Gökbunar, R. - Çetin, G. (2010). Mükellef Hakları ve Vergiye Gönüllü Uyum: Manisa Merkez İlçe Anket Uygulaması. Vergi Dünyası, s. 346, ss. 100-113. Gökhunar, R. (2004). Savunma Harcamalarını Belirleyen Faktörler ve Ekonomik Büyümeye Etkileri. Ankara Üniversitesi SBF Dergisi, 59 (01). Grasmick, H. G. & Green, D. E. (1980). "Legal Punishment, Social Disapproval and Internalization as Inhibitors of Illegal Behavior", The Journal of Criminal Laı and Criminolo gy,'7 |(3), 325 -33 5 .

195

Grasmick, H., & Bursik, R. (l990). "Conscience, Significant Others, and Rational Choice: Extending the Deterrence Model", Law and Society Revia,v, 24(3),837 - 86l . Grasmick, H., G. & Scott, W. J. (l982). "Tax Evasion and Mechanisms of Social Control: A Comparison with Grand and Pe Theft”, Journal of Economic Psychologı, 2, 213-230. Groenland, E., A. G., & van Veldhoven, G. M. (l983). "Tax Evasion Behaviour: A Psychological Framework", Joıırnal of Economic Psychology, 3, 129-|44, Güçlü, S. - Bilen, M. (1995). 1980 Sonrası Dönemde Gelir Dağılımında Meydana Gelen Değişmeler. Yeni Türkiye Dergisi, s. 6, ss. 160-172. Günaydın. İ. (2004). Vergi - Harcama Tartışması: Türkiye Örneği, Doğuş Üniversitesi Dergisi, s. 5/2, ss.163-181. Güncel Türkçe Sözlük Türk Dil Kurumu. http://www.tdk.gov.tr/ index.php? option=com_ gts&arama=gts&guid=TDK.GTS.59c60d1eee2791.86769422 Erişim tarihi: 23.09.2017 Gündüz, Z. (2005). Türkiye’de Vergi Nasıl Kaçırılıyor? Mali Çözüm Dergisi, (73). Güngör Göksu, G. - Saruç, T. (2012). Türkiye’de Vergiye Uyum: Mülakat Çalışması, Mevzuat Dergisi, sayı:176. Güngör, G. - Aydın, A. (2011). Küreselleşmenin Türk Vergi Politikaları Üzerine Etkisinin 1980 Sonrası Analizi, Ekonomik Bilimler Dergisi, c. 3, s. 2, ss, 69-78. Güngör, K. (2015). Vergilere Gönüllü Uyum Mümkün mü? Ayrıntı Dergisi, 3(24). Güngör, K. (2016). Vergi Yapısında Bir Reform Önerisi Olarak Vergi İndirimleri Politikası ve Türk Vergi Sistemi, AKÜ İİBF Dergisi, c. 13, s. 1, ss. 133-147. Güran, M. C. - Oğuz, S. (2010). Kamu Ekonomisi Alanında Geçmişten Günümüze Yaşanan Gelişmeler ve Geleceğe İlişkin Beklentiler. Maliye Dergisi, s. 158, ss. 75-102. Gürler Hazman, G. - Aksu, Y. (2013). Vergilemenin Operasyonel Maliyetleri: Mersin Vergi İdaresi Başkanlığı Örneği, Uluslararası İktisadi ve İdari İncelemeler Dergisi, s. 11, ss. 109-126. Gürler Hazman. G. (2009). Vergi Bilincini Etkileyen Muhtemel Dışsal Etkenlerin Lojistik Regresyon Analizi İle Tespiti, Akademik İncelemeler, c. 4, s. 1, ss. 53- 71. Güvel, E. A. - Ata, A. Y. (2009). Yolsuzluk Olgusunun Ortaya Çıkmasında Asimetrik Bilgisinin rolü: Teorik Bir Bakış Açısı, Sosyo Ekonomi, 2009-1, 090109, ss. 167-189. Hanbay Kahriman, E. (2016). Mali Tekellerden 4760 Sayılı Kanun’a: Türkiye’de Özel Tüketim Vergisinin Tarihi Gelişimi. İçinde, Sümerlerden Türkiye

196

Cumhuriyeti’ne Maliye Tarihi. Editörler: Gökbunar, A. R. - Uğur, A. Beta Yayınları. İstanbul. ss. 217-244. Hanousek, J., & Palda, F. (2002 a). "Why People Evade Taxes in the Czech and Slovak Republics: A Tale of Twins", Discussion Paper, CERGE-EI. Hanousek, J., & Palda, F. (2002 b)."The Evolution of Tax Evasion in the Czech Republic: A Markov Chain Analysis", htp://citeseerx.ist.psu.edu / viewdoc/ download ?doi:10. 1.1.| 98. 79'73 &rep=epl &typ e:pdf (erişim, 05. 10.2013) Harçlar Kanunu. Kanun Numarası: 492 Kabul Tarihi: 2/7/1964. http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.492.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Ho, D., Ho, D.C.K. & Young, A. (2013). "A Study of the Impact of Culture on Tax Compliance in China", International Tax Journal, Mayıs_Haziran 2013, 33-44. Hukuk Sözlüğü, Adalet Bakanlığı, http://www.sozluk.adalet.gov.tr /M%c3%9cKELLEF, Erişim tarihi: 23.09.2017 Hume, E. C., Larkins, E. R., & Iyer, G. (1999). "On Compliance with Ethical Standards in Tax Retum Preparation", Journal of Business Ethics, 18, 229-238, İlhan, G. (2007). Vergi Ödemeyi Etkileyen Ekonomik Faktörler, Akademik Bakış, sayı 12, Uluslararası Hakemli Sosyal Bilimler E-Dergisi ISSN:1694 - 528X s. 12 İpek, S. - Aktaş, E. - Kaynar, İ. (2012). Demografik Faktörlerin Vergi Affına Bakış Üzerindeki Etkileri: Trakya Bölgesinde Ticari Kazanç Elde Eden Yükümlülere Yönelik Bir Uygulama. İktisat Fakültesi Mecmuası, 62(2), ss.79-98. İpek, S. - Kaynar, İ. - Öksüz, M. (2012). Vergi Aflarının Yükümlü Psikolojisi Açısından Değerlendirilmesi: Trakya Bölgesi Örneği, Hukuk ve İktisat Araştırmaları Dergisi, c. 4, n. 1. İpek, S. - Kaynar, İ. (2009 a). “Vergiye Gönüllü Uyum” Konusunda Çanakkale İline Yönelik Ampirik Bir Çalışma, Yönetim ve Ekonomi Dergisi, c. 16, s. 1 ss, 173- 190 İpek, S. - Kaynar, İ. (2009 b). Demografik Faktörlerin Vergi Uyumuna Etkisi: Bir Anket Çalışmasının Sonuçları, Maliye Dergisi, s. 157, ss, 116-130. İzgi Şahbaz, K. - Saruç, N. T. (2012). Vergi Ahlakını Etkileyen Faktörler: Sakarya Üniversitesi Örneği, Sakarya İktisat Dergisi, c. 1, s. 4, ss. 57-81. İzgi, K. - Saruç, N. T. (2011). Sosyo-Kültürel Faktörlerin Vergi Ahlakı Üzerindeki Etkisi: Üniversite Öğrencileri İle Yapılan Anket Çalışması. Ekonomi Bilimleri Dergisi, c. 3, s. 2, ss. 133-142. http://dergipark.ulakbim.gov.tr /ebd/article/viewFile /5000145207 /500013 2547 Erişim tarihi: 27.10.2017 James, S. - Alley, C. (2002). Tax Compliance, Self-Assessment And Tax Administration. Published in: Journal of Finance and Management in Public Services, Vol. 2, No. 2 (2002): pp. 27-42.

197

Kahriman, H. (2016). Vergiye Gönüllü Uyum Çerçevesinde Gelir İdaresinin Organizasyon Yapısı Üzerine Bir Değerlendirme, Ekonomik ve Sosyal Araştırmalar Dergisi, c. 12, s. 1, ss. 229-250. Kalkınma Bakanlığı, (2014). Onuncu Kalkınma Planı Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu.http://www.kalkinma.gov.tr/Pages/OzelIhtisasKomisyonuRaporlari.aspx Erişim tarihi: 17.09.2017 Kalkınma Bakanlığı, DPT. (2007), Dokuzuncu Kalkınma Planı Vergi, Özel İhtisas Komisyonu Raporu. Ankara. http://www.kalkinma.gov.tr /Lists/zel%20htisas%20 Komisyonu%20Raporlar/Attachments/51/oik685.pdf Erişim tarihi: 17.09.2017. Kamdar, N. (1995). "Information Reporting and Tax Compliance: An Investigation Using Individual TCMP Dala", Atlantic Economic Journal, 23, 2'7 8-292. Kapusuzoğlu, A. (2008). Vergi Kaçakçılığı ve Kayıt Dışı Ekonominin Vergi Kaçakçılığının Oluşumundaki Rolü. Abant İzzet Baysal Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, c. 1, s. 16, ss. 124-142. Kargı, N. - Karayılmazlar, E. (2009) Küreselleşmenin Vergi Politikaları Üzerindeki Etkinsizlik Etkisi, Süleyman Demirel Üniversitesi, İİBF Dergisi, c. 14, s. 3, ss. 21-37. Kargı, V. - Yüksel, C. (2010). Türkiye'de Vergi Aflarının Vergi Adaleti ve Mükellefler Üzerine Etkileri. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, 54.Seri. Kargı, V. (2011). Türkiye’de Vergi Aflarının Vergi Gelirlerine Etkisi. ZKÜ Sosyal Bilimler Dergisi, c. 7, s. 13, 2011, ss. 101–115 Katma Değer Vergisi Kanunu. Kanun Numarası: 3065 Kabul Tarihi : 25/10/1984 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.3065.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Kaynar Bilgin, H. (2011 a) Vergi Ahlakının Teorik Çerçevesi, Ç.Ü. Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, c. 20, s. 2, ss. 259-278. Kaynar Bilgin, H. (2011 b) Türkiye’de Vergi Ahlakının Belirleyicileri, ODTÜ Gelişme Dergisi, s. 38, ss. 167-190. Keenan, A. & Dean, P. N. (1980). Moral Evaluations of Tax Evasion, Social Policy and Administration, 14, 3, 209-220 Khaldun, Ibn. The Muqaddimah - An Introduction to the History - 5th Ed. N. J. Daood (Ed) ve P. Rdsenthal (Trans.), Princeton University Press, 1981. Kılıç, R. - Özçelik, Ö. (2006). Küresel Bir Sorun: Kayıt Dışı Ekonomi. Dumlupınar Üniversitesi SBE Dergisi, s. 16, ss. 337-358. Kılıç, R. (2011). Vergi İdarelerinin Görevleri Açısından Modernizasyon İhtiyacı. ZKÜ Sosyal Bilimler Dergisi, c.7, s. 14, ss. 363-376.

198

Kırılmaz, H. - Kılıç Kırılmaz, S. (2014). Erken Cumhuriyet Dönemi Türk Kamu Yönetimi: Anayasal Sistem, Yönetim Yapısı, Bürokrasi ve Reform Uygulamaları. Dumlupınar Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, s. 40, ss. 2544 Kızılot, Ş. - Taş, M. (2013).Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi. Gazi Kitabevi. Ankara. Kinsey, K. A. (1992). "Deterrence and Alienation Effects of IRS Enforcement: An Analysis of Survey Data", Slemrod, J. (ed.), Why People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, Urıiversity of Michigan Press, Ann Arbor. Kirchler, E. - Hoelzl, E. - Wahl, I. (2008). Enforced versus voluntary tax compliance: The ‘‘slippery slope’’ framework, Journal of Economic Psychology 29 (2008) 210-225 Kirmanoğlu, H. (1994). Türkiye'de Vergi Reformları, Siyasal İktidarlar ve İktisat Politikaları. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, (36). Kirmanoğlu, H. (2014). Kamu Ekonomisi Analizi. Beta Yayınları. İstanbul. Kitapçı, İ. (2010). Vergi Etiği ve Kamu Etiği İlişkisi: Etik Algılamalar Açısından Bir Değerlendirme, Ekonomi Bilimleri Dergisi, c. 2, s. 2. Kitapçı, İ. (2013). Vergi Etiği - Vergi Psikolojisi, Seçkin Yayıncılık, Ankara. Kitapçı, İ. (2015). Vergi Etiği Vergi Psikolojisi “Verginin Sosyo-Psikolojik Teorisi, Seçkin Yayıncılık. Ankara. Klepper, S. & Nagin, D. (l989). "The Criminal Deterrence Literafure: Implications for Research on Taxpayer Compliance", Roth, J. A. & Sçholz, J. T. (eds.), Taxpayer C omplianc e, University of Pennsylvania Press, Philadelphia. Koban, E. - Ercan, T. (2017). Hukuksal Yapısıyla Vergi İncelemeleri ve Vergi Kayıp ve Kaçakları Üzerindeki Etkisi. Sosyal Bilimler Dergisi s. 13, ss. 57-70. Kolodziej, S. (20l1). "The Role of Education in Forming Volııntary Tax Compliance", General and Professional Education, 2011 (1), 22-25. Konukman, A. (2003). Cumhuriyetin Kuruluş Yılları ve 80 Sonrası Dönemin Bütçe Politikaları-Uygulamaları: Devletin İnşasından Devletin Tasfiyesine. İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, s. 2. ss. 29-65. Kuruca, N. - Kara, H. (2009). Osmanlı Devleti’nin Çöküşünü Hızlandıran Mali Hadiseler. Gazi Eğitim Fakültesi Dergisi, ss.951-979. http://acikerisim.giresun.edu.tr /xmlui /handle/123456789/184r Eişim tarihi: 22.09.2017 Kurumlar Vergisi Kanunu Kanun Numarası: 5520 Kabul Tarihi: 13/6/2006 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.5520.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Küsmenoğlu, İ. (2010). Cumhuriyet Dönemi Vergi Tarihi 2. Kitap 1980'den 2010'a, Oluş Yayıncılık, Ankara.

199

Laffer, A. B. (2004). The Laffer curve: Past, present, and future. Heritage Foundation Backgrounder, (1765), 1176-96. http://walkerd.people.cofc.edu /400/Sobel/2A- 7.%20 Laffer %20-%20The%20Laffer%20Curve.pdf Erişim tarihi: 24.10.2017 Lago-Peflas, I., & Lago-Peflas, S. (2010). "The Determinants of Tax morale in Comparative Perspective: Evidence from European countries", European Journal of P o litical Economy, 26, 44l 453. Lemonie, J. & Roland-Levy, C. (2013). Are Taxpayers, Who Pay Their Taxes. All Corperative Citizens? Citizenship Teaching & Learning 8,2, 195-213. Lewis, A. (1979). "An Empirical Assessment of Tax Mentality", Public Finance, 34, 245-257. Madeo, S. A., Schepanski, A., & Uecker, W. C. (1987). "Modelling Judgments of Taxpayer Compliance", TheAccounting Review, 62(2), 323 -342. Maliye Bakanlığı Tarihçesi,http://www.maliye.gov.tr /bakanlik-tarihcesi Erişim tarihi 01.10.2017 Maliye Bakanlığı. (2016). 2017 Yılı Bütçe Gerekçesi.http://www.bumko.gov.tr /Eklenti /10275, 2017yilibutcegerekcesi.pdf?0&_tag1=E595FBCC29FA4EAD 494A56873635 CD3CC 34B8222 Erişim tarihi: 05.10.2017 Maliye Bakanlığı. (2017). 2018 Yılı Bütçe Gerekçesihttp://www.bumko.gov.tr /Eklenti/10849, 2018yilibutce-gerekcesi pdf.pdf?0 &_tag1= 65C5B65F743DF9F51BE 11 D 44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017 Mason, R., & Calvin, L. D. (1984). "Public Confidence and Admitted Tax Evasion", National Tax Journal, 37, 489-496. Mason, R.,& Calvin, L. D. (1978)."A Study of Admitted Tax Evasion", Law and Society Review, 13, 73-89. McGee, R. W. (1999). "Why People Evade Taxes in Armenia: A Look at an Ethical Issue Based on a Summary of Interviews",Journal of Accounting, Ethics and Public Policy, 2(2), 408-416. Mitchell, D. J. (2011). Laffer Eğrisi Doğrultusunda Vergi Oranları, Vergilendirilebilir Gelir ve Vergi Gelirleri Arasındaki İlişkinin Anlaşılması. (çev. Sinan Çukurçayır), Maliye Dergisi, (161), 06-01. https://dergiler.sgb.gov.tr /calismalar/maliye_dergisi/ yayinlar /md/161/017.pdf Erişim tarihi: 24.10.2017 Mitu, N. E. (2016). Taxpayer Behaviour: Typologies And İnfluence Factors. Revista de Stiinte Politice, (49), 77-87. https://www.researchgate.net/ profile/Narcis_ Mitu/publication /303819759_ Taxpayer_ Behaviour_ ypologies_and_ Influence _Factors / links / 5755aff408ae10c72b66e7b4 /Taxpayer-Behaviour-Typologies- and-Influence- Factors.pdf Erişim tarihi: 17.10.2017 Mohd Ali, N., R. (2013). The Influence of Religiosity on Tax Compliance in Malaysia, Ph.D. Curtin University, Curtin Business School, School of Economics and Finance.

200

Mork, K. A. (l975). "Income Tax Evasion: Some Empirical Evidence", Public Finance, 30,70-76. Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu. Kanun Numarası: 197 Kabul Tarihi: 18/2/1963 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.197.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Muter, N. B. - Çelebi, A. K. - Sakınç, S. (2012). Kamu Maliyesi. Emek Matbaası. Manisa: Muter, N. B. - Sakınç, S. - Çelebi, K. (1993). Mükelleflerin Vergi Karşısındaki Tutum ve Davranışları Araştırması. Celal Bayar Üniversitesi, İİBF, Maliye Bölümü, Manisa. Mutlu, A. - Taşcı, K. (2013). Vergi Dairelerinin Mükellefe Davranış Biçimlerinin Vergilemede Gönüllü Uyuma Etkisi: Malatya Örneği. Elektronik Sosyal Bilimler Dergisi, c. 12, s. 45, ss. 214-232 Mutlu, A. (2009). Tanzimat'tan Günümüze Türkiye'de Vergileme Zihniyetinin Gelişimi, Maliye Bakanlığı Strateji Geliştirme Başkanlığı, Ankara. Nadaroğlu, H. (1996). Kamu Maliyesi Teorisi, Beta Basım Yayın Dağıtım. İstanbul. Nerre, B. (2001 a). The Role of Tax Culture in Transformation Processes - The Case of Russia. ASPE Workingpaper Series, (3). https://www.researchgate.net/ profile/ Birger_Nerre/publication/251735079_The_Role_of_Tax_Culture_in_Transform ation_Processes_- _The_Case_ of_Russia/links/ 0c960536cb30a29a08000000.pdf Erişim tarihi: 20.10.2017 Nerre, B. (2001 b). "The Concept of Tax Culture" Paper prepared for the Annual Meeting of the National Tax Association, November 8-10. http://citeseerx.ist.psu.edu/ viewdoc /download? doi= 10.1.1.198.6056&rep=rep1&type=pdf. Erişim tarihi: 16.01.2016 Niesiobedzka, M. (2014). Typology of Taxpayers and Tax Policy. Polish Psychological Bulletin, 45(3), 372-379. https://www.degruyter.com / downloadpdf/j/ ppb. 2014.45 .issue -3/ppb-2014-0045/ppb-2014-0045.pdf Erişim tarihi: 17.10.2017 OECD. (1998). Development. Committee on Fiscal Affairs. Harmful tax competition: an emerging global issue. Publications de 'OCDE. https://www.oecd.org /tax/ transparency /44430243. pdf Erişim tarihi:10.10.2017 OECD. (2010). CTPA, Forum on tax adminastiration Information, İnformation Note: Tax Compliance and Tax Accounting Systems, April-2010, ss. 1- 12.http://www.oecd.org /tax/administration/45045662.pdf Erişim tarihi:10.10.2017 OECD. (2013). Buıldıng Tax Culture, Complıance And Cıtızenshıp: A Global Source Book On Taxpayer Educatıon http://www.oecd.org /ctp/tax-global/sourebook- taxpayer-education.pdf Erişim tarihi:20.10.2017 OECD. (2016). Tax policy analysishttp://www.oecd.org /tax/tax-policy/table-1-1-total- tax-revenue--gdp.htm Erişim tarihi: 20.10.2017

201

Organ. İ. - Yegen, B. (2013). Vergi Bilinci ve Vergi Ahlakı Oluşumunda Muhasebe Meslek Mensuplarının Rolü: Adana Örneği, Atatürk Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 27, s. 4, ss. 241-271. Orkunoğlu Şahin, I. F. (2012). Bilgi Edinme Hakkının Kullanılmasında Bir İstisna: “Vergi Mahremiyeti”. Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, c. XVI, s. 2, ss. 199-216. Ortaylı, İ. (2012). Türkiye Teşkilat ve İdare Tarihi. Cedit Neşriyat. Ankara. Orviska, M., & Hudson, J. (2002). "Tax Evasion, Civic Duty and the Law Abiding Citizen", European Journal of Political Economy, 19, 83-102. Ömürbek, N. - Çiçek, H. G. - Çiçek, S. (2007). Vergi Bilinci Üzerine Bir İnceleme: Üniversite Öğrencileri Üzerinde Yapılan Bir Anketin Bulguları, Maliye Dergisi, s. 153, ss. 102-22. Öncel, T. - Öncel, S. Y. (2003). Uluslararası Vergi Rekabeti. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, seri. 43-44 Önder, İ. (1983). Türk Vergi Sistemi Yapısının Ekonomik Analizi. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, 29.seri. Örücü, A. İ. (2013). Bir Vergi Ödeme Aracı Olarak Karekod Teknolojisi. Maliye Dergisi, s. 164, ss. 259-267. Öz Yalama, G. - Gümüş, E. (2013) Vergi Kaçırma Eğilimini Etkileyen Faktörler: Eskişehir’den Bulgular, Uluslararası Yönetim İktisat ve İşletme Dergisi, c. 9, s. 20, ss. 77-97. Öz, E. - Bozdoğan, D. (2012). Türk Vergi Sisteminde E-Maliye Uygulamaları. Süleyman Demirel Üniversitesi İİBF Dergisi, 17(2). http://dergipark.ulakbim.gov.tr /sduiibfd/ article/ viewFile/5000122206/5000112511 Erişim tarihi: 24.10.2017 Öz, E. - Karakurt, B. (2007). Türk Gelir İdaresinde Yeniden Yapılanma ve Gelinen Nokta. Finans Politik & Ekonomik Yorumlar Dergisi, c. 44, s. 510, ss. 80-90 Özdemir, P. (2015). Vergi Kültürü ve Göstergeleri: Türkiye Üzerine Bir Değerlendirme, Ç.Ü: Sosyal Bilimle Enstitüsü Dergisi, c. 24, s. 1, ss. 175-188. Özdemir. A. R. - Ayvalı. H. (2007). Vergi Bilincine Sahip Bireylerin Fiş veya Fatura Alma Duyarlılığını Etkileyen Faktörler, Maliye Dergisi, s. 153, ss. 51-73. Özel Tüketim Vergisi Kanunu. Kanun Numarası: 4760 Kabul Tarihi: 6/6/2002 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.5.4760.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Özer, L. (2009). Vergilemede Global Eğilimler, Scala Yayıncılık, İstanbul. Özgenç, A. S. (2007). Mükellef Hakları Bildirgesinin Hukuki Niteliği. Vergi Dünyası, s. 305

202

Öztürk, N. (2013). Kamu Mali Yönetimi Mali Kurumlar. Ekin Basım Yayın Dağıtım, Bursa. Öztürk, S. - Ülger, Ö. (2016). Vergi Cennetlerinin Küresel Finansal Kriz Üzerine Ekonomik Etkileri: Vergi Kaçırma, Vergiden Kaçınma ve Kara Para Aklamadaki Rolü. Niğde Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 9 s. 1, ss. 237-254. Pehlivan, O. (2013 a). Vergi Hukuku. Celepler Matbaacılık. Trabzon. Pehlivan, O. (2013 b). Kamu Maliyesi. Celepler Matbaacılık. Trabzon. Porcano, T. M. (l988). "Correlates of Tax Evasion", Journal of Economic Psychology, 9, 47 -67 . Pürsünerli Çakar, E. (2013). Vergiye Karşı Direnme Şekilleri ve Vergi İnzivası. Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, c. 18, s. 1-2 ss. 1293-1313 Riahi-Belkaoui, A. (2008). "Bureaucracy, Comıption and Tax Compliance", Taxation and Public Finance in Transition and Developing Economies (3- 10). Springer US. Richards, P.,& Title, R. (198l). "Gender and Perceived Changes of Arrest", Social Forces, 59(4), 1182-1199. Ritsama, C. M., Thomas, D.W., & Ferrier, G.D. (2003) "Economic and Behavioral Determinats of Tax Compliance: Evidence from the 1997 Arkansa Tax Penalty Amnesty Program", the IRS Research Conference.Haziran. Roth, J., Scholz, J. & - Witte, A. (1989), Taxpayer Compliance, An Agenda For Researh, cilt. 1, University of Pensilvanya Press, Philadelphia. Rothengatter, M. R. (2005). Sticks, Carrots Or Sermons? Improving Voluntary Tax- compliance Among Migrant Small-business Entrepreneurs of a Multi-cultural Nation. Centre for Tax System Integrity. https://www.researchgate.net/ profile/ Maarten_Rothengatter/publication/45515614_Sticks_carrots_or_sermons_impro ving_voluntary_tax_compliance_among_migrant_small- business_entrepreneurs_of_a_multi- cultural_nation/links/55f0c5d408aef559dc46e0a3.pdf Eerişim tarihi 10.10.2017 Sa, C., Martins, A., & Gomes, C. (2013). Tax morale, Occupation and Income Level: an Analysis of PortugueseTaxpayers.https://esfudogeral.sib.uc.pt/handle /10316/23936 (erisim l0.2013). Saad, N. (2012). Tax Non-Compliance Behaviour: Taxpayers View. Procedia-Social and B ehavioral Sciences, 65, 344-35l. Sağbaş, İ. - Başoğlu, A. (2005). İlköğretim Çağındaki Ögrencilerin Vergileri Algılaması: Afyonkarahisar İli Örnegi, Afyon Kocatepe Üniversitesi, İİBF Dergisi.c. 7, s.2, ss. 123-144. Sağlam, M. - Aytaç, D. (2015). Vergi Mükelleflerinin Vergi Denetimi Algıları: Çorum Örneği. Sosyo Ekonomi, 23(25), ss. 127-147.

203

Sağlam, M. (2013). Vergi Algısı ve Vergi Bilinci Üzerine Bir Araştırma: İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Öğrencilerinde Vergi Algısı ve Bilinci. Sosyo-Ekonomi, 19(19). ss. 316-334. Sakal, M. (1998). Siyasal Karar Alma Sürecinde Yer alan Aktörler ve Rolleri. DEÜ İİBF Dergisi, c. 13, s. 1, ss. 221-230 Sakınç, S. - Cura, S. (2012). Mali Sosyalleşme ve Kültür İlişkisi. https://s3.amazonaws.com/academia.edu.documents/33526490/ssakinc- scura.pdf?AWSAccessKeyId=AKIAIWOWYYGZ2Y53UL3A&Expires=1510217 417&Signature=RymFtJvDB6Ow%2BsJwS%2FmHwkEIFxU%3D&response- content-disposition=inline%3B % 20 filename%3DMali_Sosyallesme_ve_Kultur_Iliskisi_Mali.pdf Erişim tarihi: 09.11.2017 Sandalcı, U. - Sandalcı, İ. (2017). Vergi Ahlakı ve Kayıt Dışı Ekonomi İlişkisi OECD Ülkeleri Özelinde Bir İnceleme. Sakarya İktisat Dergisi. c. 6, s. 1, ss. 70-93 Sandalcı, U. - Saygın, Ö. - Sandalcı, İ. (2015). Kayıt İçi Ekonomide Devletin Gelir Kayıpları: Türkiye Örneği, International Journal of Social Sciences and Education Research, 1 (1), ss. 159-172. Saraç, Ö. (2006). Küresel Vergi Rekabeti ve Ulusal Vergi Politikaları, Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara. Saraç. Ö. (2010). Vergi Harcamaları ve İktisadi Etkileri, Maliye Dergisi, s. 159, ss. 262-277. Saraçoğlu, F. (2008). Yaş – Cinsiyet - Medeni Durum ve Eğitim Durumunun Vergiye Karşı Tutum Üzerine Etkilerinin Anket Sonuçları Çerçevesinde Değerlendirilmesi. KMU İİBF Dergisi, s. 15, ss. 16-34 Saruç, N. T. - Sağbaş, İ (2003). Vergi Etiğinin Ölçümü: Türkiye Üzerine Ampirik Bir Çalışma, Afyon Kocatepe Üniversitesi, İİBF. Dergisi cilt. V. s. 1, ss.79-96. Saruç, N. T. - Sağbaş, İ. (2004). Mükelleflerin Vergi Eşitliğini Algılaması Vergi Kaçırma Eğilimi İlişkisi, Finans-Politik & Ekonomik Yorumlar s. 482, ss. 64- '74. Saruç, N. T. - Yıldız, H. (2007). Mükelleflerin Algıladıklan Vergi Adaleti Ölçümüne Yönelik Bir Çalışma: Sakarya İli Örnegi. V. Uluslararası Tiirk Dünyası Sosyal Bilimler Kongresi, Calalabat- Kırgızistan 1l - 13 Haziraı2007. Saruç, T. N. (2015). Vergi Uyumu Teori ve Uygulama. Seçkin Yayınları. Ankara. Savaşan, F. - Odabaş, H. "Türkiye'de Vergi Kayıp ve Kaçaklarının Nedenleri Üzerine Ampirik Bir Çalışma", Sosyal ve Ekonomik Araştırmalar Dergisi, Cilt. 5, l- 28, ISSN:DOI:2005 Savaşan, F. (2006 a). Vergi Afları: Teori ve Türkiye Uygulamaları (Vergi Barışı Uygulama Sonuçları), Afyon Kocatepe Üniversitesi İİBF Dergisi, c.8, s.1, ss.41- 65.

204

Savaşan, F. (2006 b). Vergi Aflarına Mükellef Tepkisi: Türkiye'de Vergi Aflarından Kimler Faydalanıyor? Kocaeli Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, c.12, s.2, ss.149-171. Savaşan, F. (2015). Piyasa Başarısızlığından Devletin Başarısızlığına Kamu Ekonomisi, Dora Basım Yayın Dağıtım, Bursa. Saygın, Ö. - Sandalcı, U. - Sezer, F. (2015). Vergi Ahlakının Belirleyicileri Bağlamında Mükelleflerin Kamu Harcamalarına Bakışı, Maliye Araştırmaları Dergisi, c. 1, s. 3, ss. 21-38. Saygın, Ö. (2013). Vergi Uyumu ve Vergi İdaresinin Vergi Uyumuna Etkisi. Anadolu Üniversitesi Yayımlanmamış Doktora Tezi, Scholz, J. T., & Lubell, M. (1998 a). "Trust arnd Taxpaying: Testing the Heuristic Approach to Collective Action' , American Jouınal of Political Science, 42(2),398-417. Scholz, J. T., & Lubell, M. (1998 b). "Adaptive Political Attitudes: Duty, Trust, and Fear asMonitorsofTaxPolicy", AmericanJournalof PoliticalScience,42(3),903- 920. Scholz, J. T., & Pinney, N. (1995). "Dutlz, Fear, and Tax Compliance: the Heuristic Basis of Citizenship Behavior", American Journal of Political Science,39(2),490- 512. Scott, W., & Grasmick, H. (l981). "Deterrence and Income Tax Cheating: Testing Interaction Hypotheses in Utilitarian Theories", Journal of Applied Behavioral Science, 17, 395-408. Serim, N. (2015). Gönüllü Vergi Uyumunu Arttırmada Kamu otoritesinin Düzenleyici Rolünün ve Mükellef Çevresinin Önemi: Sıralı Probit Model Yaklaşımı, Afyon Kocatepe Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 17, s. 1, ss. 141-156. Sheffrin, S. M., & Triest, R. K. (|992). "Can Brute Deterrence Backfire? Perceptions and Attitudes in Taxpayer Compliance", Slemrod, J. (ed.), Why People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Siverekli, E. - Ertuğrul, H. G. (2016). Misafirlikten Diasporaya Doğru: Suriye’li Sığınmacıların Vergi Algısı Üzerindeki Etkisine Yönelik Bir İnceleme. Yönetim Bilimleri Dergisi, c. 14, s. 27, ss. 491-518. Slemrod, J. (1985). The Return to Tax Simplification: An Econometric Analysis, National Bureau of Economic Research Working Paper, No. 1756. Smith, K. W. (1992). "Reciprocity and Fairness: Positive Incentives for Tax Compliance", Slemrod, J. (ed.), Why People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Song, Y. D. - Yarbrough, T. E. (1978). "Tax Ethics and Taxpayer Attitudes: A Survey", Public Administration Review, 38, 442-452.

205

Soylan, B. (2008). Vergiyi Anlamak, Altan Basım Ltd. İstanbul. Spicer, M. W.,& Lundstedt, S. B. (l976). "Understanding Tax Evasion", Public Finance, 33(2), 295 -305. Stack, S., & Kposowa, A. (2006). The Effect of Religiosity on Tax Fraud Acceptability: A Cross-National Analysis. Journal for the Scientific Study of Religion, 45(3), 325-35l. Steenbergen, M. R., McGraw, K. M., & Scholz, J. T. (|992). "Taxpayer Adaptation to the 1986 Tax Reform Act: Do New Tax Laws Affect the Way Taxpayers Think about Taxes?", Slemrod, J. (ed.), Why People Pay Taxes: Tax Compliance and Enforcement, University of Michigan Press, Ann Arbor. Susam, N. (2015). Kamu Maliyesi Temel Kavramlar ve Esaslar, Beta Basım Yayın, İstanbul Şahin, M. (2016 a). Mükellef Psikolojisi: Teorik Bir İnceleme, Küresel İktisat ve İşletme Çalışmaları Dergisi, c. 5, s. 10, ss. 52-65. Şahin, M. (2016 b). Türkiye'de Vergi Uygulamalarında Etkinlik Sorunu. Uluslararası Bilimsel Araştırmalar Dergisi, 1(3), ss. 26-42. Şataf, C. - Çiçek, H. G. - Dikmen, S. (2014). Kamu Hizmetlerinin Sunulmasında E- Devlet Uygulamalarının Toplumsal Algı Düzeyi Üzerine Ampirik Bir Çalışma. Bilgi Ekonomisi ve Yönetimi Dergisi, c.9, s.1. Şentürk, S. H. (2014). Vergiye Gönüllü Uyum Sağlanmasında Fayda İlkesinin Rolü. Eskişehir Osmangazi Üniversitesi İİBF Dergisi, 9(3), ss. 129-144, Şenyüz, D. (2014). Hukuk Devleti Perspektifinden Adil Vergileme ve Vergi Afları. Tesam Akademi Dergisi, 1 (2), ss. 81-96 Tabakoğlu, A. (2015). Türkiye İktisat Tarihi. Dergâh Yayınları. İstanbul. Taşkın, Y. (2010 a). Vergi Psikolojisi ve Vergiye Karşı Mükellef Tepkileri. Maliye Araştırma Merkezi Konferansları, (54). ss. 67-90. Taşkın, Y. (2010 b). Vergi Aflarının Hukuki Niteliği ve Gerekçeleri, Sosyal Bilimler Dergisi, s. 2, ss. 122-128. Tax Justice Network. (2011). The Cost of Tax Abuse A Briefing Paper on the Cost of Tax Evasion Worldwide,https://www.taxjustice.net/ 2014/04/01/cost-tax-abuse- 2011/ Erişim tarihi :11.08.2017 Taytak, M. (2010). İlköğretim II. Kademe Öğrencilerinde Vergi Bilincinin Tespiti: Ampirik Bir Araştırma, Maliye Dergisi, s. 158, ss. 496-512. Taytak, M. (2016). Vergi Kültürünü Belirleyen Faktörler ve Mükelleflerin Demografik Özelliklerinin Vergi Kültürü Üzerindeki Etkisi, İnsan ve Toplum Bilimleri Araştırmaları Dergisi, c. 5, s. 7, ss. 1933-1957. Tekbaş, A. - Dökmen, G. (2007). Türkiye’de Vergi Yükünün Bölgesel Dağılımı. Maliye Dergisi, s. 153, ss. 195-214.

206

Tekin, A. - Tuncer, G. - Sağdıç, E. N. (2013). Vergi Afları Sonrasında Vergi Uyum Süreci. http://dergipark.gov.tr /download/article-file/319562 Erişim tarihi: 15.10.2017 Tekin, F. - Çelikkaya, A. (2013). Vergi Denetimi, Seçkin Yayıncılık. Ankara. Teyyare, E. - Kumbaşlı, E. (2016). Vergi Bilinci ve Vergi Ahlakının Gelişmesinde Maliye Bölümü Eğitiminin Rolü, AİBÜ Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, c. 16, s. 4, ss. 1-29. Tezcan, K. (2003). Türk Vergi İdaresinin Tarihsel Gelişimi ve Bu Süreçte Geçirdiği Aşamaların Etkinlik Açısından Değerlendirilmesi. Çukurova Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, 12(12). ss. 125-146. Thurman, Q. C. (1991). "Taxpayer Noncompliance and General Prevention: An Expansion of the Deterrence Model", Public Finance, 46, 289-298. Thurman, Q. C., St. John, C., & Riggs L. (1984). "Neuralization and Tax Evasion: How Effective Would a Moral Appeal Be in Improving Compliançe to Tax Laws?", Law and Policy, 6(3), 309-327 Tittle, C. R. (1980). Sanctions and Social Deviance: The Question of Deterrence, Praeger Publishers, New York. Torgler, B. - Demir, İ. C. - Macinşre, A., & Schaffner, M. (2008). "Causes and Consequences of Tax Morale: An Empirical Investigation". Economic Analysis & Policy,38(2). Torgler, B. (2003). Tax Morale: Theory and Empirical Analysis of Tax Compliance, Yayınlanmamış doktora Tezi, Universitat Basel, Basel, Torgler, B. (2006). "The Importance of Faith: Tax Morale and Religiosity", Journal of E conamic B ehavior & Organiz ation, 61 (1), 81-109. Torgler, B. (2007). Tax Compliance And Tax Morale: A Theoretical And Empirical Analysis. Edward Elgar Publishing. Torgler, B. (2012). "Tax Morale, Eastern Europe and European Enlargement", Communist and Post-Communist Studies, 45, 11-25. Torgler, B., & Schneider, F. (2007). "What Shapes Attitudes Toward Paying Taxes? Evidence from Multicultural European Countries". Social Science Quarterly,88(2), 443-470. Tosuner, M. - Arıkan, Z. (2014). Vergi Uyuşmazlıklarının İdari Aşamada Çözümü ve Türk Vergi Yargısı. Kanyılmaz Matbaacılık. İzmir. Tosuner, M. - Demir, İ. C. (2007). Toplumsal Bir Olgu Olarak Vergi Ahlakı, Gazi Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 9, s. 3, ss. 1-20. Tosuner, M. - Demir, İ. C. (2008). Ege Bölgesinin Vergi Ahlak Düzeyi, Afyon Kocatepe Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 10, s. 2, ss. 355-373.

207

Tosuner, M. - Demir, İ. C. (2009). Vergi Ahlakının Sosyal ve Kültürel Belirleyenleri, Süleyman Demirel Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 14, s. 1, ss. 1-15. Tuay, E. - Güvenç, İ. (2007). Türkiye’de Mükelleflerin Vergiye Bakışı, Gelir İdaresi Başkanlığı Yayınları, yayın nu.:51, Ankara. Tuncer, G. - Güney, T. (2015). İklimsel ve Coğrafi Özelliklerin Vergi Uyumuna Etkisi. Anadolu Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, 15(2), ss. 129-138 Tunçer, M. - Arıman, Y. (2016). Aile ve Çevre, Genel Ekonomik Görünüm ve Vergi Faktörlerinin Seçmenlerin Siyasi Tercihleri Üzerindeki Etkisi: Trabzon İli Örneği, Internationel Journal of Social Sciences and Education Research. c. 2, s. 1 ss. 268-283. Tunçer, M. (2002). Hükümet-Birey İlişkilerinin Vergi Uyumuna Etkisi ve Türkiye, Ankara Üniversitesi SBF Dergisi, c. 57, s. 3 ss. 107-128 Tunçer, M. (2005). Vergi Yardımcılarının Vergi Uyumuna Etkisi, Gazi Üniversitesi İİBF Dergisi,7/1 ss. 217-228 Turan, K. (1998). 1923-1938 Dönemi Ekonomisinin Atatürk’ün Ekonomik ve Mali Görüşleri Işığında Değerlendirilmesi. Sayıştay Dergisi, (30), ss. 155-188. Turinay, F. Y. (2011). Bir Kelime Olarak ‘Anayasa’nın Tarihsel Yolculuğu Üzerine Düşünceler. TBB Dergisi s. 95, ss. 269-312 Tüğen, K. (2014). Devlet Bütçesi. Bassaray Matbaası. İzmir. Türkay, İ. (2013). Türk Vergi İdaresinde Mükellef Odaklı Yaklaşım-Mükellef Hakları- Vergiye Gönüllü Uyum Uygulamaları. Vergi Sorunları Dergisi.s. 299, ss. 148- 163 Uğur, A. A. - Çütcü, İ. (2009). E-Devlet ve Tasarruf Etkisi Kapsamında VEDOP Projesi. Sosyal ve Beşerî Bilimler Dergisi, 1(2). http://dergipark.ulakbim.gov.tr /sobiadsbd/ article/ viewFile/5000136775/5000125676 Erişim tarihi: 24.10.2017 Uluatam, Ö. (2009). Kamu Maliyesi, İmaj Yayınevi, Ankara Uruş, A. F. (2017). Optimal Vergileme İlkeleri ile Vergilere Karşı Gösterilen Tepkiler Arasındaki İlişkinin Değerlendirilmesi, Ekin Yayınları, Bursa. Uysal Şahin, Ö. (2014). Kamu Ekonomisi Perspektifinden Vatandaş Odaklı Kamu Hizmeti Yaklaşımı, Seçkin yayıncılık, Ankara. Ünsal, H. (2003). Türk Vergi Hukukunda Vergi Mahremiyeti, Sağladığı Yararlar ve Uygulamada Karşılaşılan Güçlükler. Süleyman Demirel Üniversitesi İİBF Dergisi, c. 8, s. 3. Varma, K. N.,& Doob, A. N. (1998). "Deterring Economic Crimes: The Case of Tax Evasion", Canpdian Journal of Criminology, 40(2), 165-1 84. Vatandaş, C. (2002). Küreselleşme Sürecinde Toplumsal Kimlikler ve Çok Kültürlülük, Değişim Yayınları, İstanbul

208

Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu. Kanun Numarası: 7338 Kabul Tarihi: 8/6/1959. http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.3.7338.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Vergi Usul Kanunu Kanun Numarası: 213 Kabul Tarihi: 4/1/1961 http://www.mevzuat.gov.tr /MevzuatMetin/1.4.213.pdf Erişim tarihi: 03.10.2017 Vergin, N. (2003). Siyasetin Sosyolojisi Kavramlar, Tanımlar, Yaklaşımlar. Bağlam Yayıncılık. İstanbul. Vogel, J. (1974). Taxation and Public Opinion in Sweden: An Interpretation of Recent Survey Data, National Tax Journal. 27, (4), 499-513. Vural, İ. Y. (2008). Atatürk Dönemi Maliye Politikaları: Liberal İktisattan Karma Ekonomiye. Dumlupınar Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, s. 20, ss. 77-114. Wahlund, R. (1992). "Tax Changes and Economic Behavior: The Case of Tax Evasion", Journal of Economic Psychologı, 13, 657-677. Wallschutzky, I. G. (1984). "Possible Causes of Tax Evasion", Journal of Economic Psychology, 5, 371-384. Wenzel, M. (2004). "An Analysis of Norm Processes in Tax Compliance", Journal of Ec onomic Psycholoyı, 25, 213-228. Witte, A. D., & Woodbury, D. F. (1985). "The Effect of Tax Laws and Tax Administration on Tax Compliance: The Case of the U.S. Individual Income Tax", National Tax JournaI,38, 1-13. Wood, E. M. (2013). Sermaye İmparatorluğu. İngilizceden çeviren, Oya Köymen. Yordam Kitap Basım Yayın. İstanbul. Yakar Önal, A. - Temelli, S. (2012). Küresel Dönemde Vergileme Dönüşüm ve Türkiye'ye Yansımalar, Beta Basım Yayım, İstanbul. Yardımcıoğlu, M. - Akpınar, Y. - Günay, Y. (2014). Vergi Okuryazarlığı ve Vergisel Farkındalık: Kahramanmaraş Araştırması. Kahramanmaraş Sütçü İmam Üniversitesi İİBF Dergisi, 4 (2), ss. 95-122. Yay, T. - Kama, Ö. (2009). Anayasanın İktisadi Temelleri. İktisat Fakültesi Mecmuası, 59(1), 1 Yayman, D. - Çımat, A. (2008). Türk Vergi Sisteminin Soyo Ekonomik Açıdan İncelenmesi, Vergi Raporu, s. 106, ss. 29-59. Yaz, D. A. (2011). Vergide Doğru Bilinen Yanlışlar, Empati Yayınları, İstanbul. Yeniçeri, H. (2005). Vergi Yükümlülerinin Vergi Karşısındaki Tutum ve Davranışlarının Gelir Düzeyine Göre Karşılaştırılması. Sosyoloji Konferansları, (31), ss. 279-299. Yıldız, H. (2005). Küreselleşmenin Vergileme Üzerine Etkileri ve Türkiye Açısından Bir Değerlendirme, Seçkin Yayınları, Ankara.

209

Yılmaz, B. E. (2016). Maliye, Kamu Harcamaları, Kamu Gelirleri, Kamu Borçları, Maliye Politikası, Der Kitabevi, İstanbul. Yurdabakan, İ. (2002). Küreselleşme Konusundaki Yaklaşımlar ve Eğitim. Eurasian Journal of Educational Research, Issue 6, 2002, 61-66 https://www.researchgate.net /profile/Irfan_Yurdabakan2/publication/236003901_The_Approaches_about_Gl obalization_and_Education/links/56fa45d108ae38d710a35e30/The-Approaches- about-Globalization-and-Education.pdf Erişim tarihi: 11.12.2017 Yurdadoğ, V. - Coşkun Karadağ, N. (2017). Türkiye’de Yapılan Ampirik Çalışmalar Işığında Vergi Aflarının Değerlendirilmesi. Eurasian Academy of Sciences Eurasian Business & Economics Journal, c.8, ss. 134-164. Yurdadoğ, V. - Gökbunar, A. R. - Tunçay, B. (2016). Vergi Uyumunu Belirleyen Faktörlere Genel Bir Bakış. Yönetim ve Ekonomi, c. 23, s. 3, ss. 805-816. Yurdakul, A. (2013). Vergi Ahlakı ve Tergi Ahlakını Belirleyen Faktörlerin Analizi: Bursa İli Örneği, Dora Yayınları, Bursa. Yüce, M. (2004). Avarız Vergisinin Muhteşem Dönüşü: Olağanüstü Vergiler. Akademik Bakış. s.3. Yüksel, C. (ts). Kamu Maliyesi Özet Ders Notları.http://www.cihanyuksel.org /mly 315_ders_notu.pdf Erişim tarihi:17.09.2017 Yüksel, M. (2015). Etik Kodlar, Ahlak ve Hukuk. Hacettepe HFD, 5(1), ss. 9-26. Zürcher. E. J. (2012). Modernleşen Türkiye'nin Tarihi, (Turkey, A Modern History), Çeviren: Yasemin Senar, İletişim Yayınları, İstanbul.

210

EKLER

Ek 1: Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Türkiye’de Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları

Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Türkiye’de Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları

Gerçek ve Yüce (1998)tarafından, Bursa’da 235 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi kaçakçılığının temel nedenlerinin kamu harcama savurganlığı, belge sistemi, denetim eksikliği, eksik vergi bilinci, kanunların sık değişmesi ve başkalarının örnek alınması olduğu ve vergi kaçırma olayının olumsuz karşılandığı tespit edilmiştir. Demir (1999) tarafından, Afyonkarahisar'da anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergilerin tam olarak ödenmeme nedenlerinin, vergi oranlarının yüksek olması, vergi ahlakının yerleşmemiş olması, gerekli vergi reformlarının yapılmamış olması, biçimsel yükümlülüklerin fazla olması, verginin zorunluluğunun gereği gibi anlatılamamasının olduğu tespit edilmiştir. Saruç ve Sağbaş (2003) tarafından, 480 civarında mükellef ile anket çalışmasıgerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi oranlarının yüksek olarak algılandığı, vergi kaçırma davranışının ahlaki olarak değerlendirilmediği, vergi etiğindeki farklılıkların vergi kaçırmayı etkilemediği, vergi etiği yüksek olanların vergi kaçırma eğiliminin düşük olduğu, eğitimin vergi etiğine olumlu katkı sağladığı, kadınların vergi etiği ile erkeklerin vergi etiği arasında istatistiksel olarak anlamsız bir fark olduğu tespit edilmiştir. Bayraklı, Saruç ve Sağbaş (2004) tarafından, vergi kaçırmayı etkileyen faktörleri belirlemek üzere çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi kaçırma fırsatı yüksek olan mükelleflerin vergi kaçırma olasılıklarının da yüksek olduğu, algılanan mali ceza ile vergi kaçırma arasındaki ilişkinin negatif olduğu, yaş ilerledikçe vergi kaçırma olasılığının azaldığı, vergi yükünün vergi kaçırma kararında etkili bir faktör olduğu, referans grubunun etkisinin olduğu, vicdan azabının etkili olduğu, vergi kaçırma sonucu oluşacak cezaların yüksek olduğunu düşünenlerin genelde vergi kaçırmadıkları ve düşük olduğunu savunanların vergi kaçırdıkları tespit edilmiştir. Saruç ve Sağbaş (2004) tarafından, anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin vergi sistemini adaletsiz buldukları, eğitim seviyesi yüksek olanların vergi kaçırma eğilimlerinin düşük olduğu, gelir seviyesi ile vergi kaçırma eğiliminin doğru orantılı olduğu tespit edilmiştir. Bayraklı, Sağbaş ve Ural (2004) tarafından Uşak ilinde 302 mükellefle anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi ödeme bilinci az olan mükelleflerde vergi kaçırma eğiliminin yüksek olduğu, vergi yükünü ağır bulanların vergi kaçırma eğiliminin arttığı tespit edilmiştir.

211

Savaşan ve Odabaş (2005) tarafından, 317 serbest muhasebeci ve mali müşavir ve 217 vergi denetim elemanı ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonuçlarından bazıları şunlardır. Denetimde etkisizlik, vergi cezalarının caydırıcı olmaması, verginin mal ve hizmet olarak geri dönmemesi, verginin geniş bir tabana yayılamaması, vergi bilincinin ve vergi ahlakının eksik olması ile vergi kayıp ve kaçakları arasında pozitif ve anlamlı bir ilişki tespit edilmiştir. Sağbaş ve Başoğlu (2005) tarafından, Afyonkarahisar ilinde 170 ilköğretim öğrencisi ile anket ve mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, eğitim düzeyi ve cinsiyetin belirleyici olmadığı, ailenin gelir düzeyi ile öğrencinin vergiyi doğru algılamaları arasında pozitif bir ilişki olduğu tespit edilmiştir. Cansız (2006) tarafından, Afyonkarahisar'da 816 vergi mükellefi ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin vergi vermeyi vatandaşlık görevi olarak algılamalarına karşın vergi verme aşamasında verginin rekabet gücünü azalttığının düşünüldüğü tespit edilmiştir. Saruç ve Yıldız (2007) tarafından, Sakarya ilinde ve çevresinde 181 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, algılanan vergi adaletinin düşük olduğu, vergi oranlarının yüksek algılandığı, vergi gelirlerinin etkin kullanılmadığını ve vergi cezalarının adil olarak uygulanmadığı tespit edilmiştir. Demir (2008) tarafından, İzmir, Manisa, Aydın, Denizli, Afyonkarahisar ve Uşak olmak üzere 6 ilde, 640 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, bayanların vergi uyumunun erkeklerden yüksek olduğu, evlilerin vergi uyumunun bekarlardan yüksek olduğu, mesleki durum ve gelirin istatistiksel olarak anlamlı bulunmadığı, vergi ahlakının vergi kaçakçılığını azalttığı tespit edilmiştir. Çiçek, Karakaş ve Yıldız (2008) tarafından, Güneydoğu Anadolu Bölgesinde 1361 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergilerin tam olarak ödenmeme nedeninin vergi oranlarının yüksek ve vergi bilincinin düşük olduğu tespit edilmiştir. Çelikkaya ve Gürbüz (2008) tarafından, Eskişehir'de 1750 mükellef ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonuçlarından bazıları şunlardır. Yaş ilerledikçe vergi affına karşı olma düşüncesi artmaktadır. Eğitim seviyesinin artması vergi aflarının olumlu yönlerine bakmayı belirginleştirmektedir. Kaynar Bilgin (2011 b) tarafından, World Value Survey (WVS) 2007 tarihli çalışmasından alınan veri seti ile çalışılmıştır. 1346 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi ahlakı skorunu etkileme bakımından en etkili faktörün sosyal sermaye başlığı altındaki faktörler olduğu, yaş, medeni durum, öğrenim durumunun vergi ahlakı konusunda etken olmadığı, işsizliğin vergi ahlakını olumsuz etkilediği tespit edilmiştir. Çevik S. (2012) tarafından, World Value Survey 2007 bilgileri veri olarak kullanmıştır. 1346 kişi ile yapılan mülakat verilerini kapsamaktadır. Çalışma sonucunda, yüksek vergi ahlakı sergileyen bireylerin politik faaliyetlere katıldıkları ve politik faaliyetlere güvendikleri, yüksek vergi ahlakı sergileyenlerin, ortalama olarak devletin rolü ve gelir dağılımı açısından eşitlikçi ve kolektivist eğilimlerinin yüksek olduğu, güven ile vergi ahlakı ilişkisinin negatif olduğu, demokrasiyi önemli bulma ve ulusal düzeyde aidiyet duygusu hissetmenin vergi ahlakını arttırıcı etki yaptığı tespit edilmiştir.

212

Yurdakul (2013) tarafından, Bursa’da 626 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yaş ile vergi ahlakı arasındaki ilişkinin pozitifolduğu, eğitim düzeyi ve cinsiyetin etkisinin istatistiksel olarak anlamsız olduğu, evlilerin vergi ahlaklarının bekarlardan yüksek olduğu, gelir düzeyinin anlamlı olmadığı, vergi ahlakı üzerinde hem sosyal hem de yasal yaptırımların olumlu katkılarının olduğu tespit edilmiştir. Kaynak: Saruç, 2015: 75-89.

Muter, Sakınç ve Çelebi (1993) tarafından, Manisa ilinde 505 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi cezalarının vergi kaçakçılığını önlemede yeterli olmadığı, eğitim düzeyi arttıkça mükelleflerin vergi karşısındaki duyarlılığını ve sorumluluğunu arttırdığını, gelir düzeyi farklılıklarının etken olduğu, vergi yükünün artmasının vergi kaçakçılığına olan toleransı arttırdığı, devletin vergi gelirlerini harcama şeklinin vergiye olan bakışı etkilediği, vergi oranlarının yüksek olmasının vergiden kaçınmayı gündeme getirdiği tespit edilmiştir. Yeniçeri (2005) tarafından, 400 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yüksek, orta ve düşük gelire sahip olan vergi mükelleflerinin vergiye karşı tutum ve davranışlarında da farklılıklar olduğu, gelir düzeyi yükseldikçe vergi uygulamaları karşısındaki hassasiyetin arttığı, vergi kaçakçılığı suçlarına hapis cezası uygulanmasını en çok destekleyen grup düşük gelir seviyesine sahip olan mükellefler olduğu tespit edilmiştir. Savaşan (2006 b) tarafından, 1674 katılımcı ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, aftan faydalanan mükelleflerin üç özelliği, sigorta pirim affından da faydalanmış olmak, daha önce vergisel ödevlerinde gecikme yaşamış olmak ve vergi denetimi geçirmiş olma ve aftan faydalanmayı alışkanlık haline getiren bir mükellef tipolojisinin oluştuğu tespit edilmiştir. Gökbunar, Selim ve Yanıkkaya (2007) tarafından, Avrupa Değerler Anketi verilerini kullanarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Anket İstanbul'da 1206 katılımcı ile gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yaş arttıkça vergi ahlakının da arttığı, kadınların erkeklere göre vergi ahlaklarının daha yüksek olduğu, eğitim düzeyi ve medeni durumun vergi ahlakı konusunda belirleyici olmadığı, serbest çalışanların vergi ahlakının diğerlerinden daha düşük olduğu, ekonomik durum ile vergi ahlakı arsında anlamlı bir ilişki bulunduğu, güven duygusunun etkisiz olduğu, demokrasiye bağlılığın ve dindarlığın vergi ahlakını arttırdığı tespit edilmiştir. Ömürbek, Çiçek ve Çiçek (2007) tarafından,316 İktisadi ve İdari Bilimle Fakültesi öğrencisi ile anket çalışmasıgerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, üniversite öğrencilerine göre vergi ödemeyi belirleyen en önemli faktörlerin sırası ile; ödenen vergilerin çok açık ve net olarak nerelerde kullanıldığının bilinmesi, daha şeffaf ve hesap verebilir bir devlet yönetimi, adil bir vergi yükü dağılımı olduğu tespit edilmiştir. Özdemir ve Ayvalı (2007) tarafından 113 maliye öğretim elemanı ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda. Fiş fatura alma sıklığı, evli olmak, yüksek gelirli olmak, kamu hizmetinden yararlanmak olmak, vergi bilinci, vergi ahlakı ve vergi sorumluluğuna sahip olmak ve teşvik almak ile doğrudan orantılı, aşırı vergi yükü ve vergi adaletsizliğine uğramış olmakla ters orantılı olduğu tespit edilmiştir.

213

Çetin (2007) tarafından, Manisa ili Merkez İlçesinde 236 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi aflarının gönüllü uyum üzerinde tahribat yaptığı ve mükelleflerin tutum ve davranışlarında olumsuzluklara neden olacağı, sık çıkarılan vergi aflarının mükelleflerin vergi adaleti duygusunu zedelediği, vergi affı beklentisi mükelleflerin vergilerini zamanında ödememesine sebep olduğu tespit edilmiştir. Tuay ve Güvenç (2007) tarafından, 18 ilde 6546 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, Türkiye'de vergiye uyumunun tam olarak oluşmadığı vergi politikalarının adaletsiz olması, kamu hizmetlerindeki yetersizlik, vergi oranları ve vergi yükünün yüksek olması ve sık sık vergi aflarının çıkarılması, vergi gelirlerinin harcama yerlerinin bilinmemesi, vergi ahlakının düşük olması vergi kaçırmayı arttıran faktörler olduğu tespit edilmiştir. Tosuner ve Demir (2008) tarafından, Ege bölgesindeki 640 faal gelir vergisi mükellefinden oluşan bir örneklemde anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışmada sonucunda, vergi ahlak skoru hesaplanmış ve bu skor 3,4647 olarak bulunmuştur. Bulunan bu skor düşük olarak değerlendirilmiştir. Saraçoğlu (2008) tarafından, 494 mükellefle anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi konusunda bilgisi olanların vergi kaçırma eğilimlerinde artış olduğu, ödenen vergilerin mal ve hizmet olarak dönmemesi, vergi oranlarının yüksek bulunması ve denetimlerin yetersizliğinin vergi kaçırma nedenleri arasında olduğu, demografik özelliklerin de mükelleflerin vergiye karşı tutum ve davranışlarında etkili olduğu tespit edilmiştir. İpek ve Kaynar (2009 a)tarafından, Çanakkale’de mükelleflerle anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi mükelleflerinin vergisel sorumluluklarını yerine getirilmesinin gerekli olduğu, vergi ödemenin devlete bağlılığın göstergesi olduğu, vergi kaçırma için geçerli bir neden olmayacağı, gelir getiren faaliyetlerin kayıt altında olması gerektiğine inanıldığı tespit edilmiştir. İpek ve Kaynar (2009 b)tarafından, vergi uyumu konusunda anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, demografik faktörlerin vergi uyumu açısından önemli olduğu ve vergiye olan yaklaşımlarda farklılara neden olduğu, vergi uyumunun oluşmasında demografik faktörlerin yanında vergi ödeme gücü, vergi bilinci, vergi ahlakı, siyasi iktidarı benimseme durumu, devlete bağlılık, yükümlülerin diğer yükümlüler hakkındaki düşüncesi, kamu hizmetlerinin beklentilerle örtüşmesi, kamu harcamalarının etkin kullanımının etkisi olduğu tespit edilmiştir. Gürler Hazman (2009)tarafından, vergiye gönüllü uyum üzerinde olumsuz etkileri olan dışsal nitelikteki faktörler üzerinde çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi bilinci üzerinde, dışsal faktörler, vergi yönetiminden ve vergi sisteminden kaynaklanan faktörler, ekonomik konjonktürden kaynaklanan faktörler ve sosyal yapıdan kaynaklanan faktörlerden oluştuğu, idari yapıdan kaynaklı faktörler arasında, şeffaflığın tam olarak sağlanmaması, kamusal mal ve hizmet sunumunun yetersiz olması, politik başarısızlık gibi faktörlerin etkili olduğu tespit edilmiştir. Taytak (2010) tarafından, Uşak ilinde 410 ilköğretim öğrencisi ile vergi anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, öğrencilerin vergi kelimesini ilk olarak ailelerinden öğrendiği, vergi uyumu konusunda ailelerin önemli katkıları bulunduğu, öğrencilerin vergiler ile kamusal mal ve hizmetler arasındaki ilişkiyi doğru

214 olarak algıladıkları, eğitim düzeyinin vergi uyumunun sağlanmasında önemli bir faktör olduğu tespit edilmiştir. Gökbunar, R. ve Çetin (2010) tarafından, Manisa ili merkez ilçesinde mükellef hakları konusunda mükelleflerin bilgi, istek düzeylerini ölçmek ve gönüllü uyum düzeylerinin mükellef haklarındaki değişmelerden nasıl etkilendiğini belirlemek için 291 kişinin anket sonuçları değerlendirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin hakları konusunda bilgi düzeylerinin düşük olduğu, mükelleflerin yararlandıkları hakların mükellef hakları olduğunun farkında olmadığı, eğitim düzeyinin yükselmesi ile vergi mükelleflerinin daha olumlu tutum sergileyecekleri tespit edilmiştir. Çakır (2010) tarafından, çocuklarda vergi bilincini oluşturmaya yönelik internet sayfası tasarımı yapılmıştır Çalışma sonucunda, bu sayfanın ziyaretçi defterine 30 öğrencinin yazdığı, yazanların büyük kısmının bu çalışmayı beğendiği ve bir kısmının da daha fazla etkinlik ve oyun olmasını istediği tespit edilmiştir. Altuğ (2010) tarafından, İstanbul ilinde bireylerden ve firma sahiplerinden oluşan 1536 kişilik örneklem üzerinde anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, ödenen vergilerin öncelikle eğitim ve sağlık alnında harcanmasının istendiği, vergi kaçırmayı engelleyen faktörlerin hukuki cezalar, ahlaki yapı, devlete bağlılık ve iyi vatandaşlık olduğu, vergi ödeme işlemlerinde zaman ve para maliyetlerinin yüksek olduğu, vergi bilincini arttırmaya yönelik faaliyetlerin yetersiz olduğu tespit edilmiştir. Ay, Şahin ve Soylu (2010) tarafından, Karaman ilinde rastgele seçilen 170 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi borcunun severek ödendiği, devlet tarafından yeterli vergi bilinci oluşturulamadığı, vergilerin nerelerde harcandığı konusunda açık ve şeffaf olunmadığını, vergi haftası dışında vergi ile ilgili afişlere rastlanmadığı tespit edilmiştir. İzgi ve Saruç (2011) tarafından, sosyo-kültürel faktörlerin vergi ahlakı üzerinde etkileri konusunda üniversite öğrencileri ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi ahlakı ile devlete bağlılık, vatandaşlık bilinci ve din faktörü arasında anlamlı bir fark olduğu, vergi ahlakı ile iktidar partiyi kabul düzeyi arasında ise anlamlı bir farkın olmadığı tespit edilmiştir. Daştan (2011)tarafından, Trabzon, Ordu, Rize, Giresun, Gümüşhane ve Artvin illerinden 144 muhasebe meslek mensubu ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin eğitim seviyesinin artması ile vergi kayıp ve kaçaklarının azalacağı, vergi kayıp ve kaçaklarının nedenlerinin, vergi denetimlerinin etkin olmaması, vergilendirme zihniyetinin adil olmaması, gelir dağılımındaki adaletsizlik, mükelleflerin gelir düzeyinin düşük olması, vergi oranlarının yüksek olması ve vergi ahlakının düşük olması olduğu, muhasebe meslek mensuplarına da üniversite eğitimi sırasında vergi kayıp ve kaçakları hakkında bilgi verilmesi ve muhasebe meslek mensuplarının da etkin olarak kullanılması gereği tespit edilmiştir. Güngör Göksu ve Saruç (2012)tarafından, 15 kişilik 3 gruba mülakat ölçme yöntemi uygulanmıştır. Çalışma sonucunda, Türkiye’de vergi adaletinin tam sağlanamadığı ve vergi bilincinin tam oluşmadığı bu durumun, bu alandaki eğitim yetersizliği ve aileden kaynaklandığı, vergi aflarının doğru uygulanmadığı tespit edilmiştir.

215

İzgi Şahbaz ve Saruç (2012) tarafından, Sakarya ilinde 1351 üniversite öğrencisi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, üniversite öğrencilerinin aldıkları eğitimin vergi ahlakını arttırıcı yönde olmadığı, vergi yükü, adalet algılaması, ceza oranı ve denetim olasılığı, diğer mükellef algılamaları, devlete bağlılık düzeyi, vatandaşlık bilinci duygusu ve dini inançlar ile vergi ahlakı arasında istatistiksel olarak anlamlı bir ilişki olduğu tespit edilmiştir. Biniş (2012) tarafından, İzmir ilinde muhasebe meslek mensupları ve vergi idaresi personeli ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışmada sonucunda, vergi mevzuatının sadeleştirilmesinin, vergi kanunları arasında bütünlük sağlanmasının ve mükellef eğitim programlarının geliştirilmesi ile vergi hatalarının azaltılmasına katkı sağlanacağı tespit edilmiştir. Çiçek ve Herek (2012) tarafından, Antalya'da 452 vergi mükellefi ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışmada sunucunda, mükelleflerin vergiyi kamu hizmetlerinin bir karşılığı olarak gördükleri, vergi idaresine güven duyulmadığı, eğitim düzeyleri ve yükümlüsü oldukları vergi kanunlarına uyum derecelerinin değişiklik gösterdiği tespit edilmiştir. İpek, Aktaş ve Kaynar (2012) tarafından, 408 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışmada sonucunda, mükelleflerin vergi aflarına bakışlarında bazı demografik faktörlerin etkili olduğu tespit edilmiştir. İpek, Kaynar ve Öksüz (2012) tarafından, 408 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflere göre, vergi kaçakçılığının nedenleri, vergi sisteminin karmaşıklığı, vergi denetimlerinin eksikliği ve vergi oranlarının yüksekliği olduğu, vergi aflarının vergisini düzenli ödeyenlere haksızlık olduğu ve vergi kaçakçılığını teşvik ettiğitespit edilmiştir. Organ ve Yeğen (2013) tarafından, Adana ilinde 100 muhasebe meslek mensubu ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, muhasebe meslek mensuplarının vergi ahlakları ve vergi bilinçlerinin yüksek olduğu, vergi bilinci ve vergi ahlakı konusunda sadece cezalar ve yakalanma olasılığının değil aynı zamanda muhasebe meslek mensuplarının tutumlarının da etkili olduğu, ancak bu etkinin olumlu yönde mi olumsuz yönde mi olduğu konusunda net bir sonuca ulaşılamadığı tespit edilmiştir. Mutlu ve Taşcı (2013) tarafından, Malatya ilinde tesadüfi örneklem yöntemi kullanılarak seçilmiş 422 mükellef ile anket çalışmasıgerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, devletin mükellefe müşteri odaklı bakmasının, mükellefin vergilemeye gönüllü uyumuna olumlu etkisini arttırdığı, mükelleflerin erkek veya kadın olmasının vergiye gönüllü uyumu anlamlı düzeyde etkilemediği, farklı kazanç türlerindeki mükelleflerin vergi denetimi, vergi ve vergileme ile ilgili genel düşüncelerinin vergiye gönüllü uyumu anlamlı bir şekilde etkilediği tespit edilmiştir. Sağlam (2013)tarafından, 330 öğrenci ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergiye gönüllü uyumun sağlanması için verginin doğru algılanması ve vergi bilincine sahip olunması gerektiği, eğitimin olumlu katkısı olduğu, devletin şeffaf olması ve vergi ödemeyenlere yaptırımlar uygulanmasının, kamu harcamalarının kamuoyuna açıklanmasının, kamu hizmetlerinin nitelik ve nicelik olarak artmasının vergi uyumunu arttıracağı, vergi aflarının vergi uyumunu olumsuz etkileyeceği, vergi algısı ve vergi bilinci üzerinde, demografik faktörlerden sadece

216

öğrenim görülen bölümün etkisinin olduğu diğerlerinin etkisinin olmadığı tespit edilmiştir. Öz Yalama ve Gümüş (2013)tarafından, Eskişehir ilinde, mükelleflerin vergi kaçırmalarında etkili olan değişkenler anket çalışması ile incelenmiştir. Çalışma sonucunda, vergi kaçırmayı etkileyen faktörler, vergi oranı, vergi cezaları, vergi denetimleri, vergi ahlakı, vergi sistemi ve demografik bazı değişkenler olduğu tespit edilmiştir. Yardımcıoğlu, Akpınar ve Günay (2014) tarafından, vergilerin toplum tarafından nasıl anlaşıldığını ve toplumun vergisel farkındalığını ölçmek işin Kahramanmaraş ilinde bir anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, Vergiler konusunda yüzeysel bir bilgiye sahip oldukları, vergilerin kendilerine yüklediği yükümlülüklerin farkında oldukları, fiş ve fatura alma konusundaki farkındalıklarının yüksek olduğu, vergi kaçırma konusunu yanlış bulduklarını, vergilerin harcandığı yerleri bilmek istediklerini, cinsiyet ve gelir durumunun etkisiz olduğunu, yaş, öğrenim, meslek, çalışma yılı açısından farklar olduğu tespit edilmiştir. Gergerlioğlu (2014) tarafından, İstanbul ilinde 1018 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, tütünlü ürün ve alkollü içecek vergilerinin daha düşük eğitim seviyesine sahip olanlarca desteklendiği, farklı ülke ve kültürlerde eğitim değişkenine göre vergisel tepkilerin de farklı sonuçlar meydana getirdiği tespit edilmiştir. Serim (2015)tarafından, İstanbul ilinde 336 vergi mükellefi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda. vergilere ilişkin karar alma süreçlerine katılımın az olması vatandaşların vergilerin harcandığı yerler konusundaki beklentilerinin dikkate alınmadığı algısını oluşturduğuvergilerin harcama alanlarının bilinmesi ve beklentilerle örtüşmesi mükelleflerin vergi uyumunu arttırdığı, vergi idaresinin adaletinden daha az memnun olanların idarenin meşruiyetini sorguladığı ve otoriteye karşı direnç gösterdikleri, mükellefin ailesi ve arkadaş çevresi sosyal etkiye sahip olduğunu, vergi kaçırma konusundaki dayanaklardan birinin de mensubu olunan mesleğin normları olduğu tespit edilmiştir. Cansız (2015)tarafından, defterdarlık çalışanlarının vergi algıları konusunda Afyonkarahisar ilinde bir çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükellefler için vergi sisteminin karışık ve vergi oranlarının yüksek olduğu, adalet algısının düşük olduğu, vergi ödememek için çeşitli nedenler öne sürüldüğü, yeni düzenlemelerin bazı konularda belirsizlikler meydana getirdiği tespit edilmiştir. Sağlam ve Aytaç (2015)tarafından, Çorum ilinde ticaret ve sanayi odası üyeleri ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi denetim elemanlarının tavırlarının mükelleflerin denetim algılarını oluşturmada ve denetim konusundaki düşüncelerini doğrudan etkilediğini, vergi mükelleflerine otorite tarafından saygılı davranılması vergi uyumu üzerinde olumlu etkiler oluşturduğu tespit edilmiştir. Taytak (2016)tarafından, vergi kültürünü belirleyen faktörler ve mükelleflerin demografik özelliklerinin vergi kültürü üzerindeki etkisi konusunda Uşak ilinde 436 gelir vergisi mükellefi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin cinsiyetlerinin vergi algısı konusunda yansız olduğu, 35 yaş üstü mükelleflerin vergi algısının 35 yaş altındakilerden daha yüksek olduğu, eğitim düzeyinin arttıkça vergi algısının arttığı, eğitimin vergi kültürü üzerindeki etkisinin

217 pozitif olduğu, denetim ile gelir vergisi yükümlülükleri arasında bağ kurulamadığı tespit edilmiştir. Teyyare ve Kumbaşlı (2016)tarafından, Bolu, Eskişehir ve Zonguldak illerindeki 441 üniversite öğrencisi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, eğitimin öğrencilerin vergi bilinci ve vergi ahlak düzeyleri üzerinde belirleyici olduğu, cinsiyetin ve öğrenim türünün etkili olmadığı tespit edilmiştir. Demir ve Ciğerci (2016)tarafından, Afyonkarahisar ilinde 200 ilkokul öğrencisi ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, toplumsal vergi bilincinin pozitif yönde oluşmasında özellikle ilköğretim çağında verilecek eğitimlerin önemli olduğunun istatistiksel olarak tespit edildiği, öğrencilere izletilen kamu spotunun etkili olduğu tespit edilmiştir. Siverekli ve Ertuğrul (2016) tarafından, Şanlıurfa ilinde Harran Üniversitesindeki vergi mükellefleri ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, göç olgusunun vergi algısını olumsuz yönde etkilediği, Türkiye’de vergi yükünün yüksek olduğu, vergilerin mükellefler tarafından tam ve zamanında ödenmediği, vergilerin adil olmadığı tespit edilmiştir. Tunçer ve Arıman (2016) tarafından, Trabzon ilinde 384 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışmada, seçmenlerin siyasi tercihleri üzerinde etkileri olan faktörleri yükseklik sırası ile genel ekonomik görünüm, vergi ve aile çevresi olduğu tespit edilmiştir. Altun, Gürdal ve Beşel (2017) tarafından, Sakarya ilinde 380 vergi mükellefi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin vergi kanunlarını anlaşılır bulmadıkları, ödenen vergilerin hangileri olduğunu bilmedikleri, vergilerin adil olarak toplanmadığı, vergi oranlarının yüksek olduğu, ödedikleri vergilerin gelirlerine göre fazla olduğu yönünde algılarının olduğu, devlete güven ile vergi ödeme arasında doğrusal bir bağ bulunduğu ve vergi cezalarının yetersiz bulunduğu tespit edilmiştir. Sandalcı ve Sandalcı (2017)tarafından, 21 OECD ülke ekseninde vergi ahlakı- kayıt dışı ekonomi incelenmiştir. Çalışma sonucunda, vergi ahlakı yüksek olan toplumlarda/devletlerde kayıt dışı ekonominin düzeyinin düşük kaldığını, vergi ahlakı ile kayıt dışı ekonomi arasında negatif bir bağlantı olduğu tespit edilmiştir. Demir vd. (2016) tarafından, Sivas ilinde 82 defterdarlık görevlisi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi aflarına bakışın olumsuz olduğu, vergisini düzenli ödeyen mükelleflere çeşitli teşvikler sağlanması gerektiği, yaş, cinsiyet, eğitim ve tecrübe gibi faktörlerin vergi aflarına bakış konusunda anlamlı bir farklılık göstermediği tespit edilmiştir. Çiçek ve Sağbağ (2016) tarafından, Isparta ilinde 400 mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin vergiden kaçınmayı rasyonel bir davranış olarak gördükleri, daha az vergi ödemek için tüketim ve yatırım tercihlerini değiştirebileceklerini vergiden kaçınma konusunda yaş, cinsiyet ve eğitim gibi faktörlerin de etkili olduğu tespit edilmiştir.

218

Ek 2: Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Yurtdışında Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları Vergi Uyumu İle İlgili Konularda Yurtdışında Yapılan Çalışmalar ve Sonuçları

Vogel (1974) tarafından, İsveç’te 1796 mükellef ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, kadınların vergi uyumları erkeklerden daha yüksek olduğu ve yaş arttıkça vergi uyumu da arttığı tespit edilmiştir. Mork (1975) tarafından, Norveç vergi beyannameleri ve Norveç mesleki yaşam çalışmalarının mülakat verileri kullanılarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yüksek gelirli grubun düşük gelirlilere göre oransal olarak daha fazla vergi kaçırdığı tespit edilmiştir. Sonuçların istatistiksel olarak anlamlı olup olmadığına dair çalışma yapılmamıştır. Dornstein (1976) tarafından, İsrail vergi dairesinden elde edilen 2500 serbest meslek sahibinin beyannameleri üzerinde çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, vergi uyumu ile yaş arasında ters bir ilişki olduğu ve İsrail vatandaşları ile gelişmiş ülkelerden göç edenlerin vergi uyumunun gelişmemiş ülkelerden göç edenlere göre daha yüksek olduğu tespit edilmiştir. Spicer ve lundstedt (1976) tarafından, ABD’nin Ohio eyaletinde 130 aile reisi ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, algılanan ceza oranı ile vergi uyumu arasında istatistiksel anlamlı bir ilişki bulunmadığı, algılanan yüksek denetim oranının vergi kaçakçılığını azalttığı tespit edilmiştir. Song ve Yarbrough (1978) tarafından, ABD'nin Kuzey Doğu Caroline şehrinde 278 katılımcı ile anket ve mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, düşük güven sergileyen bireylerin vergi etiğinin de düşük olduğu, yüksek gelir ve eğitim grubunun vergi etiğinin de yüksek olduğu, vergi kaçakçılığının ciddi bir suç olarak görülmediği, katılımcıların ortalama vergi etik düzeylerinin düşük olduğu tespit edilmiştir. Mason ve Calvin (1978) tarafından, ABD'de Oregon'da 800 kişi ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mali ve cezai yaptırımların etkisininolmadığı, düşük gelir, genç ve erkek olma faktörleri ile vergi kaçırma arasındaki ilişkinin pozitif ve anlamlı olduğu tespit edilmiştir. Lewis (1979) tarafından, İngiltere'nin Bath şehrinde 200 erkek mükellef ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, büyük çaplı vergi kaçakçılığının onaylanmadığı, vergi kaçıranların cezalandırılması gerektiği, küçük ölçekli vergi kaçakçılığının hoşgörü ile karşılandığı tespit edilmiştir. Dean, Keenan ve Kensey (1980) tarafından, İskoçya Fife'de 424 akşam okulu öğrencisine anket uygulanmıştır. Gelir vergisine karşı tavırları ölçmeyi amaçlamıştır. Çalışma sonucunda, yakalanma ihtimalinin düşük olduğu durumlarda vergi kaçıracakları, yatay ve dikey eşitsizliğin çok hissedildiği, vergi kaçırmanın ahlaki açısından kınanma seviyesinin düşük olduğu tespit edilmiştir. Keenan ve Dean (1980) tarafından, Dean, Keenan ve Kensey (1980) çalışmasından bir makale oluşturulmuştur. Vergi uyumu ile yaş arasında ters bir ilişki bulmuştur ve İsrail vatandaşları ile gelişmiş ülkelerden göç edenlere daha yüksek

219 bulunmuştur. Vergi kaçırmak hoş görülmemektedir. Yaşlı kişiler gençlere oranla, erkekler bayanlara oranla vergi kaçırmayı daha az tasvip etmektedirler. Grasmick ve Green (1980) tarafından, ABD'de Southwest'de 390 kişi ile bireysel ve telefon mülakatları gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, ahlaki değerler, sosyal baskı ve cezai yaptırımlarla vergi uyumu arasında pozitif ilişki bulunduğu, suçluluk duygusu, toplumsal etki ve yasal müeyyidelerin yasa dışı faaliyetleri büyük ölçüde etkilediği tespit edilmiştir. Tittle (1980) tarafından, ABD'de New Jersey, Lowa ve Oregon'da 1993 kiş ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, resmi olmayan yaptırımların (toplumsal baskı vs.) caydırıcılık bakımından algılanan tutuklanma oranından çok daha etkili olduğu, caydırıcılık açısından değerlerin etkili olduğu tespit edilmiştir. Richards ve Tittle (1981) tarafından, Tittle 1980'deki veri seti kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, bayanların erkelere oranla genel olarak suçları daha ahlak dışı buldukları, suçlar hakkında daha az bilgiye sahip oldukları tespit edilmiştir. Scott ve Grasmick (1981) tarafından, ABD Oklahama telefon rehberinden rastgele seçilen 329 kişi ile mülakat gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vicdan azabı, toplumsal tepki ve cezai yaptırımlar ile vergi uyumu arasında pozitif bir ilişki olduğu, algılanan mübadele eşitsizliğinin vergi uyumunu negatif etkilediği tespit edilmiştir. Grasmick ve Scott (1982)tarafından, ABD Oklahama telefon rehberinden rastgele seçilen 401 kişi ile mülakat gerçekleştirmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin gelir düzeyleri ile geçmişte yapılan vergi kaçakçılığının ve gelecekte yapılması planlanan vergi kaçakçılığı arasında herhangi bir bağlantı bulunmadığı, vicdan azabı duygusu, toplumsal baskı ve yasal cezaların şiddetinin vergi kaçırmayı negatif olarak etkilediği tespit edilmiştir. Clotfelter (1983) tarafından, 4700 mükellef hakkında bilgi içeren 1969 TCMP verisi kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, artan gelir ve vergi oranlarının vergi kaçırmayı arttırdığı, orta yaş grubunun yüksek miktarda vergi kaçırdığı, çok genç ve yaşlı olanların daha az vergi kaçırdıkları tespit edilmiştir. Groenland ve van Velhoden (1983) tarafından, Hollanda'nın Tilburg şehrinde meslek sınıflamasına göre seçilen 111 mükellef ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, aynı parasal getiri sağlayan mali suçlar (ekstra geliri beyan etmeme ve fiş fatura almama vs.) ile ekonomik suçlar (rüşvet alma, zengin ailelerden çalma vs.) kıyaslandığında mali suç işleme eğiliminin ekonomik suç işleme eğiliminden daha yüksek olduğu, serbest meslek sahiplerinin vergiler konusunda ücretlilerden daha bilgili olduğu, düşük eğitimli mükelleflerin, yüksek eğitimli mükelleflerden daha az vergi kaçırdıkları tespit edilmiştir. Wallschutzky (1984) tarafından, Avusturalya'da 420 civarında mükellef ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mübadeledeki eşitsizliğin (algılanan yüksek oranlı vergi ve vergi sisteminin adaletsiz algılanması) mükellefin vergi kaçırmasında kullandığı en önemli neden olduğu, vergi kaçakçılığına genellikle ileri yaşta, yüksek gelirli, serbest meslek sahibi ve Avusturya ülkesinin dışında doğanlarda daha çok rastlandığı tespit edilmiştir.

220

Mason ve Calvin (1984) tarafından, ABD'de Oregon'dan 1975 yılında 800 kişi ve 1980 yılında 801 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yasal yaptırımlara maruz kalma korkusu ile vergi uyumu arasındaki kuvvetli pozitif ilişkivergi sisteminden hoşnutsuz olan dürüst vergi mükelleflerinin yakalanma korkusu ile vergi kaçırmadığını gösterdiği tespit edilmiştir. Thurman, St. John ve Riggs (1984) tarafından, ABD'nin Southwest'teki Polkcity telefon rehberinden seçerek ulaşılan 350 kişi ile mülakat gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, suçluluk duygusunu savunma mekanizmaları kullanarak azaltabilme yeteneği suçluluk duygusunun vergi kaçırmayı önleyici etkilerini büyük oranda azalttığı, suçluluk duygusunu atlatma yeteneğinin suçluluk duygusunun şiddetinden bağımsız olduğu tespit edilmiştir. Cox (1984) tarafından, 1979 yılı TCMP verisi analiz edilmiştir. Veri 55000 vergi mükellefinin bilgilerini içermektedir. Çalışma sonucunda, vergi oranlarının vergi uyumuna etkisi konusunda bir sonuca ulaşamamış, en düşük ve en yüksek vergi oranları kıyaslandığında vergi uyumundaki farkın sadece %1 civarında olduğu tespit edilmiştir. Witte ve Woodbry (1985) tarafından, 1969 yılı TCMP verisi analiz edilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi cezalarının caydırıcı etkisinin sadece yüksek gelir ve serbest meslek sahibi olanlar için geçerli olduğu diğer gruplarda etkili olmadığı, yüksek denetim oranları ile vergi uyumu arasında negatif bir ilişki olduğu, vergi kaçırma fırsatları ile vergi uyumu arasındaki ilişki pozitif olarak tespit edilmiştir. Slemrod (1985) tarafından, ABD gelir idaresi tarafından rastgele seçilen 23111 vergi beyannamesi verisi ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi oranları ile vergi uyumu arasında istatistiksel bir anlam olmadığı, medeni durum, yaş ve vergi kaçırma fırsatlarının etkisi de istatistiksel olarak anlamlı olmadığı tespit edilmiştir. Geeroms ve Wilmots (1985) tarafından, Belçika'da 311 kişi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, istatistiksel olarak anlamlı olmasa da yüksek vergi oranlarının vergi kaçakçılığını azalttığı, vergi kaçırma olasılığının başkalarının vergi kaçırdığına olan inanç ile doğru orantılı olarak arttığı, cezaların istatistiksel olarak bir anlamı olmadığı tespit edilmiştir. Crane ve Nourzad (1986) tarafından, ABD'de Gelir idaresinden ve Ekonomi Analiz Bürosundan elde edilen bilgiler ile 1941-1987 yılları için zaman serisi analizi gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi oranlarının vergi kaçırma miktarı üzerindeki etkisinin pozitif olduğu, enflasyon oranlarının vergi kaçırmayı arttırdığı, denetim ve ceza oranlarının vergi kaçırma üzerinde caydırıcı etkisi olduğu, maaş olarak alınan gelirlerde vergi kaçırmanın az olduğu tespit edilmiştir. Madeo, Schepanski ve Uecker (1987) tarafından, ABD'de 1980 TCMP verisi ile birlikte 65 mali müşavir ile karar deney verisi kullanılarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, gelir kaynağının, vergi kaçırmayı etkileyen en önemli faktör olduğu, ikinci sırada ceza oranı, gelir kaynağının ceza oranından üç kat daha etkili olduğu, serbest meslek sahiplerinin vergi uyumunun maaşlılardan daha düşük olduğu, gelir ile vergi uyumu arasında pozitif ilişki olduğu tespit edilmiştir. Dubin Graetznve Wilde (1987) tarafından, ABD gelir idaresinden 1977-1985 yılları için toplanan veriler ile zaman serisi analizi gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, denetim oranlarının içsel olduğu ve vergi idaresinin beklenen geliri arttıracak şekilde denetim oranlarını gruplar arasında ayarladığı, denetim oranlarının

221 vergi kaçırmayı engellemede etkisinin olduğu, gelir ile birlikte artan vergi uyumunda oranın azalan oranlı olduğu tespit edilmiştir. Elffers, Weigel ve Hessing (1987) tarafından, Hollanda Rotterdam’dan 155 kişi ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, ankette belirtilen vergi kaçakçılığı ile gerçekteki vergi kaçırma arasında bir bağlantı kurulamadığı, ankette belirtilen vergi kaçakçılığını etkileyen faktörler ile gerek hayatta vergi kaçırmayı etkileyen faktörlerin farklı olduğu tespit edilmiştir. Porcano (1988) tarafından, ABD'nin Midwesteern şehrinin telefon rehberinden seçilen 142 kişi ile anket gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda değişkenlerin farklı vergi kaçakçılığı türlerini farklı olarak etkilediği, vergi kaçakçılarının genel özelliklerinin erkek olmaları, takibi zor gelir kaynaklarına sahip olmaları ve mükellef devlet ilişkisini adil bulmadıkları olduğu tespit edilmiştir. Dubin ve Wilde (1988) tarafından, 1969 tarihli TCMP verisi analiz edilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi kaçırmanın yüksek olduğu gruplarda vergi idaresinin daha fazla denetim gerçekleştirdiği, denetimlerin etkisinin sadece bir grup üzerinde etkili olduğu, serbest meslek sahiplerinin vergi uyumunun düşük olduğu, eğitimin vergi uyumu üzerindeki olumlu etkisinin 7 gruptan 4'ünde anlamlı olduğu tespit edilmiştir. Klepper ve Nagin (1989) tarafından, 1982 yılında elde edilen resmi TCMP verisi kullanılarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, üçüncü kişiler tarafından bildirilmesi zorunlu olan gelir türlerinde vergi uyumunun bildirilmesi gerekli olmayanlara oranla daha yüksek görülse de bulunan fark istatistiksel olarak anlamlı olmadığı tespit edilmiştir. Crane ve Nourzad (1990) tarafından, Kaliforniya Vergi Muafiyet Merkezi’nden elde edilen ve 123 mükellefin daha önceki beyannamelerde yaptıkları değişiklikleri içeren verilerle çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, vergi oranlarının vergi kaçırma üzerindeki etkisinin, çok küçük ve istatistiksel olarak anlamlı ve pozitif olduğu, gelir etkisinin de benzer olduğu, geliri artan mükellefin vergi kaçırma miktarının da arttığı, denetim oranlarının etkisi varsa da bu etki istatistiksel olarak anlamlı olmadığı, meslek sınıflamasında anlamlı bir bağlantı olmadığı, evli çiftlerin bekarlardan daha fazla vergi kaçırdıkları tespit edilmiştir. Grasmick ve Bursik (1990) tarafından, ABD'nin South-Western şehrinde rastgele seçilen 360 kişi ile mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi kaçırma konusundaki birincil etkinin kişinin kendi kendine uyguladığı utanç yaptırımı ve ikinci olarak yasal müeyyidelerin etkili olduğu, sosyal baskının etkisinin ise istatistiksel olarak anlamlı olmadığı, geçmişte yapılan vergi kaçakçılığı ile ileride yapılacak olan arasında pozitif bir ilişki olduğu, sosyo-demografik özelliklerin istatistiksel olarak anlamlı olmadığı tespit edilmiştir. Elffers, Robben ve Hessing (1991) tarafından, Hollanda Maliye Bakanlığı ile 413 gerçek beyanname üzerinde çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, farklı uzmanlar tarafından yapılan incelemelerin sonuçlarının da farklı olduğu tespit edilmiştir. Feinstein (1991) tarafından, 1982 ve 1985 TCMP verisinden toplam 5317 vergi beyannamesi kullanılarak çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, marjinal vergi oranlarının vergi kaçırma üzerindeki etkisinin negatif, gelirin etkisinin istatistiksel olarak anlamlı olmadığı, tarım ve işletme geliri elde eden mükellefler daha fazla vergi kaçırdıkları,

222 evlilerin vergi kaçırma ihtimali bekarlardan yüksek olduğu, 65 yaş üstü mükelleflerin vergi uyumlarının da yüksek olduğu tespit edilmiştir. Thurman (1991) tarafından, ABD Oklahama'dan rastgele seçilen 296 kişi ile mülakat ve anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma s sonucunda, vicdan azabı faktörünün eksik bildirimi istatistiksel olarak anlamlı düzeyde etkilemediği, vergi uyumsuzluğunun genel olarak geçmişte yapılan vergi kaçakçılığı davranışının risk alma faktörünün ve suçluluk duygusunu azaltabilme yeteneğinin bir fonksiyonu olduğu tespit edilmiştir. Calderwood ve Webley (1992) tarafından, İngiltere'nin Exeter ve Plymouth şehirlerindeki şirketlerde çalışan 153 kişi ile anket ve mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükelleflerin çoğunun vergi sistemi hakkında bilgisiz olduğu, vergi oranlarındaki artışın vergi kaçağını arttırdığı, posta anketine katılanlardan 10 kişi ile yapılan mülakat sonucunda çalışmanın geçerliliğinin yüksek olmadığı tespit edilmiştir. Carroll (1992) tarafından, ABD'de Boston bölgesinden100 mükellef ile iki mülakat çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, birçok vergi mükellefi vergi kaçırdıkları halde (eksik bildirim veya giderleri şişirme) devletten gelirlerini saklamadıklarını iddia ettikleri tespit edilmiştir. Wahlund (1992) tarafından, İsveç'te 1427 erkek vergi mükellefinin gelir vergisi ile ilgili devlet istatistik bilgileri kullanılarak aynı kişilerle telefon mülakatı ve anket uygulaması gerçekleştirilmiştir. Çalışmada sonucunda, vergi oranlarındaki artışın vergi kaçakçılığı sayısını etkilemediği tespit edilmiştir. Steenbergen, mcGraw ve Scholz (1992) tarafından, ABD New York'tan 359 vergi mükellefi ile kişisel mülakat ve telefon mülakatı gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi sisteminde yapılan değişikliklerin vergi mükelleflerinin vergiler ve vergi uyumu hakkındaki düşüncelerini etkilemediği tespit edilmiştir. Sheffrin ve Triest (1992) tarafından, ABD'de 1444 vergi mükellefi ile Louis Harris ve Ortakları şirketi tarafından yapılan anket verisi ve 324 ekonomi öğrencisi ile deney gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, algılanan denetim oranının vergi uyumunu pozitif etkilediği, başkalarının gelir idaresi ile sorunlarını bilen mükelleflerin algıladıkları denetim oranının düşük olduğu, basındaki vergi ile ilgili haberlerin davranışları etkilediği tespit edilmiştir. Smith (1992) tarafından, 1558 ABD vergi mükellefi ile anket verisi kullanılarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi mükellefine karşı duyarlı olan ve prosedürel eşitliğe önem veren bir vergi idaresinin vergi uyumuna olan bağlılığının pozitif ve istatistiksel olarak anlamlı bir şekilde etkilediği tespit edilmiştir. Kinsey (1992) tarafından, ABD Minnesota Araştırma Merkezince 1202 kişi ile telefon anketi gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, mükellefe yaptırım uygulamak amacı ile vergi idaresinin mükellefle yaptığı kişisel temas ve başkaları ile olan temasın bilinmesinin mükellefin ileride denetleneceğine dair düşüncesini arttırdığı, bu durumun vergi kaçırmanın ortaya çıkarılacağı algısını arttırdığı, mükellefle olan kişisel temasın vergi uyumunu arttırdığı ve vergi kaçırma kararını engellediği tespit edilmiştir. Beron, Tauchen ve Witte (1992) tarafından, 1969 yılı TCMP verisi, 1970 nüfus sayımı ve vergi idaresinin resmî belgelerine dayanarak 858 mükellef üzerinde çalışma

223 gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, denetim oranlarının sadece belli denetim sınıflarında etkili olduğu, gelirdeki artışın vergi uyumunu arttırdığı, eğitim seviyesindeki artışın uyumu azalttığı, erkeklerin ve yabancıların daha fazla vergi kaçırdıkları, yaşlılarındaha az vergi kaçırdıkları, denetim oranlarının vergi uyumuna etkisinin kısıtlı olduğu, vergi idaresindeki çalışanların sayısının vergi uyumunu arttırdığı tespit edilmiştir. Erard (1992) tarafından, 1982 ve 1985 TCMP verisinden 14700 beyanname ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, denetimlerin etkisinin bir sonraki yıl için olumlu olsa da bu etki hem küçük hem de istatistiksel olarak anlamsız olduğu, daha önce denetim geçiren mükelleflerin vergi uyumunda anlamlı bir değişiklik olmadığı, tespit edilmiştir. Crane ve Nourzad (1992) tarafından, Michigan vergi affı programı verisi kullanmıştır. Çalışma sonucunda, yüksek gelir ve vergi kaçırma fırsatlarındaki artışın vergi uyumunu azalttığı, cinsiyet ve medeni durumun vergi uyumuna etkisinin olmadığı federal marjinal vergi oranlarındaki artışın vergi kaçırmayı arttırdığı, tespit edilmiştir. De Juan, Lasheras ve Mayo (1994) tarafından, İspanya'da 2406 vergi mükellefi ile anket çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yüksek denetleme ve ceza oranı algılayan mükelleflerin vergi kaçırma eğiliminin daha düşük olduğu, vergi adaleti algısı istatistiksel olarak anlamlı olmadığı, referans gruplarında vergi kaçırma olasılığı genel olarak kabul gören mükelleflerin vergi kaçırma olasılığının diğerlerinden yüksek olduğu tespit edilmiştir. Scholz ve Pinney (1995) tarafından, ABD Long Island'dan 445 vergi mükellefi ile mülakat verisi ve 1984-1987 yılları arasında vergi idaresi tarafından sağlanan vergi beyannameleri kullanılarak çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, yüksek- orta gelir grupları için objektif denetim oranının algılanan denetim oranını etkilemediği, vergi bilincinin algılanan denetim ve risk oranını güçlü ve istatistiksel olarak anlamlı bir şeklide arttırdığı, vergi mevzuatı hakkındaki bilginin algılanan denetim oranını düşürdüğü, vergi idaresinin mükelleflerle temasa geçmesinin algılanan denetim riskini arttırdığı tespit edilmiştir. Antonides ve Robben (1995) tarafından yapılan çalışmada, Hollanda’nın iki güney ilinden 188 katılımcı ile Hollanda Vergi İdaresi’nin resmi verilerini kullanmıştır. Çalışma sonucunda, katılımcıların ankette belirttikleri vergi kaçağı ile gerçekteki arasında anlamlı fark bulunmadığı, beyanname doldurma tecrübesinin işlem hatalarını azalttığı, Vergi ödeme konusundaki pozitif algıların vergi kaçırma olasılığını azalttığı, gelir kaynağını gizleyebilme fırsatının vergi kaçırma olasılığını arttırdığı, yüksek eğitim düzeyinin vergi kaçırma olasılığını artırdığı, kaynaktan kesme yönteminin vergi kaçırma üzerindeki etkisinin belirsiz olduğu, eşitlik ve özgeci yaklaşımların vergi kaçakçılığı ile ilişkisinin bulunmadığı tespit edilmiştir. Kamdar (1995) tarafından, 1971 TCMP verisinden 2047 mükellefin beyannamesi bireysel düzeyde analiz edilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi dairesinde üçüncü kişiler tarafından yapılması gereken bilgi bildiriminin vergi uyumunda çok etkili ve istatistiksel olarak anlamlı olduğu, mükellefin gelirindeki artışın vergi kaçırmayı arttırdığı, vergi uyumu ile vergi oranları arasında ters bir ilişki olduğu tespit edilmiştir. Frey (1997) tarafından, İsviçre'ye ait 1965,1970 ve 1978 yılları arasındaki resmi veri incelemiştir. Çalışma sonucunda, doğrudan demokrasinin hâkim olduğu kantonlarda vergi kaçırmanın daha az, doğrudan demokrasinin daha az olduğu

224 kantonlarda daha yüksek olduğu, maaş dışındaki ücretlerin artmasının vergi kaçırmayı arttırdığı, yapılan giderlerin beyan edilen gelirden düşülmesinin vergi uyumunu arttırdığı, denetim oranları veya ceza miktarının vergi uyumu üzerinde bir etkisinin olmadığı tespit edilmiştir. Coleman (1997) tarafından, Minnesota'da rastgele seçilen vergi mükellefleri ile alan çalışması gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi idaresi tarafından mükelleflere beyanlarının ayrıntılı olarak inceleneceğine dair mektup gönderilmiştir Vergi ödeme sosyal normunu oluşturmak için mükelleflere gönderilen mektupların vergi uyumunu arttırmada belirli oranlarda etkili olduğu, vergi idaresinin telefonla hizmet vermesinin etkili olmadığı tespit edilmiştir. Blumenthal, Christiyan ve Slemrod (1998) tarafından, Coleman (1997) ile aynı veri seti kullanılmıştır. Bulguları da benzerdir. Çalışma sonucunda, vergi idaresi tarafından mükelleflere beyanlarının ayrıntılı olarak inceleneceğine dair mektup gönderilmiştir. Düşük ve orta gelirli gruptakilerden vergi kaçırma fırsatı yüksek olan mükelleflerin beyan ettikleri gelir miktarının arttığı, bu durumun yüksek gelirli grupta ters etki oluşturduğu tespit edilmiştir. Scholz ve Lubell (1998 a) tarafından yapılan çalışmada, Scholz ve Pinney'in (1995) örnek kitlesinden 199 katılımcı verisi ve 1984-1987 yılları arsındaki vergi idaresi verileri kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, devlete ve diğer vatandaşlara olan güvenin vergi uyumunu arttırdığı, eşitlik ve vergi adaletinin vergi uyumunda etkisiz kaldığı, vergi ödevi duygusunun vergi uyumunda anlamlı bir etkiye sahip olduğu tespit edilmiştir. Scholz ve Lubell (1998 b) tarafından, 1998 a çalışmalarındaki ile aynı veri kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, vergi oranlarındaki düşüşün sorumluluk duygusunu, vergi kaçırma ve dolayısıyla yakalanma korkusunu arttırdığı, diğer insanlara olan güvensizlik derecesini azalttığı tespit edilmiştir. Varma ve Doobi (1998) tarafından, Kanada York Üniversitesi’nde 1908 mükellef ile telefon mülakatı gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi cezalarının ağır olduğunu düşünen mükelleflerin vergi kaçırma olasılığının daha yüksek olduğutespit edilmiştir. Hume, Larkins ve Iyer (1999) tarafından, California'dan 164 muhasebeci ve yeminli mali müşavir ile anket gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi etiği konusunda yeminli mali müşavirlerin yol gösterici özelliğe sahip olduğu tespit edilmiştir. McGee (1999) tarafından, Ermenistan’da kişisel mülakatlar gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi idaresinin vergi toplamak için etkin bir yapıda olmadığından insanların vergi ödemedikleri, devletin yolsuzluk içinde olmasının ve hizmet üretememesininde de etkili olduğu tespit edilmiştir. Feld ve Frey (2000) tarafından, 26 İsviçre kantonundaki vergi idaresine anket gönderilerek çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, doğrudan demokrasi olan kantonlarda vergi idaresinin vergi mükelleflerine daha fazla güven duydukları, vergi mükelleflerine daha alakalı davranıldığı, vergi idaresinin yaptırımlarının daha az olduğu, vergi beyanında bulunmayanlara yine bu kantonlarda çok daha yüksek cezalar verildiği tespit edilmiştir.

225

Feld ve Frey (2002) tarafından, İsviçre’de 26 kantonun vergi dairelerine anket uygulanmıştır. Çalışma sonucunda, doğrudan demokrasi olan kantonlarda mükellefe daha saygılı davranılmasına rağmen beyanname vermeyen kişiler bu kantonlarda temsili demokrasi olan kantonlardan daha ağır cezalandırıldığı tespit edilmiştir. Orviska ve Hudson (2002) tarafından, İngiltere'de 860 civarında katılımcı ile çalışma gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vatandaşlık ödevi ve kanunlara uyma güdüsünün vergi uyumunu etkileyen en önemli faktörler arasında olduğu, yaşlıların vergi kaçırma olasılığının gençlerden düşük olduğu tespit edilmiştir. Hanousek ve Palda (2002 a) tarafından, 1062 Çek Cumhuriyeti vatandaşı ve 524 Slovak Cumhuriyeti vatandaşı ile anket gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi ahlakının ve gelir düzeyinin vergi kaçakçılığı miktarını etkilemediği, vergi oranının düşük olmasının da anlamlı bir sonuç vermediği, Çek'lerin Slovak’lardan daha fazla vergi kaçırmasının nedeninin Çek'lerin ortalama gelirinin yüksek olmasından kaynaklandığı tespit edilmiştir. Hanousek ve Palda (2002 b) tarafından, 2002 a çalışmasındaki Çek Cumhuriyeti verisi kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, bayanlar erkeklere göre daha düşük vergi kaçırma eğilimine sahip olduğu, kayıt dışı ekonomiden mal ve hizmet alımı vergi kaçırmaya yönelten bir neden olduğu, algılanan vergi kaçırma cezasının yüksek olmasının vergi kaçırmayı engellediği, ekonomik durumu kötüleşenlerin vergi kaçırma potansiyelinin arttığı tespit edilmiştir. Ritsama, Thomas ve Ferrier (2003) tarafından, 1997 Arkansas Vergi Affı Programı verisi, Federal Veri Paylaşım Verisi ve 2097 vergi mükellefi ile yaptıkları anket verileri kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, kasıtlı vergi kaçıran grupta orta gelir düzeyinin vergi kaçırma eğiliminin yüksek olduğu, vergi kaçırma fırsatının vergi kaçırma miktarını arttırdığı, orta yaş mükelleflerin daha az vergi kaçırdıkları, gelir yetersizliğinin vergi kaçırma nedeni olduğu, af programına katılmada ahlaki değerlerin değil aile ve arkadaşlarının etkisi olduğu, vergi sisteminin adaletsiz olduğu algısının vergi uyumunu olumsuz etkilediği tespit edilmiştir. Wenzel (2004) tarafından, Avustralya'da bir kurumun gerçekleştirdiği 1306 kişilik anket verisi kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, kişisel normların (vergi ödeme konusundaki pozitif etik düşünceler vs.) vergi uyumunu önemli ve pozitif yönde etkilediği, sosyal normların ancak kişinin kendisini sosyal grubun üyesi olarak gördüğünde etkili olduğutespit edilmiştir. Stack ve Kposowa (2006) tarafından, Dünya Değerler Anketi verileri kullanılarak 36 farklı ülkeden 45728 bireyin verileri ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, dindarlık düzeyleri arttıkça vergi hilelerinin kabul edilebilirliğinin de azaldığı tespit edilmiştir. Torgler (2006) tarafından yapılan çalışmada, 30 ülke için Dünya Değerler Anketi verileri kullanmıştır. Çalışma sonucunda, dindarlık ile vergi ahlakı arasında pozitif bir ilişkinin varlığı tespit edilmiştir. Torgler ve Scheider (2007) tarafından, Dünya Değerler Anketi ve Avrupa Değerler Anketi verileri kullanmıştır. İspanya, Belçika ve İsviçre için analizler gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, demokrasi yanlısı tutum, ulusal gurur, devlete ve yasal sisteme olan güvenin vergi ahlakı üzerinde olumlu etkisi olduğu tespit edilmiştir.

226

Feld ve Torgler (2007)tarafından, Dünya Değerler Anketi ve Avrupa Değerler Anketi 1990-1999 yılları arası verileri kullanılmıştır. Doğu ve Batı Almanya'da vergi ahlakı analizleri yapmıştır. Çalışma sonucunda, Doğu Almanya’nın vergi ahlakının Batı Almanya'nın vergi ahlakından daha yüksek olduğu, birleşme sonrasında vergi ahlak seviyelerinin birbirine yaklaştığı tespit edilmiştir. Torgler, vd, (2008) tarafından, ABD'de 1990 yılında yapılan Mükellef Kanaat Anketi ve 2007-2008 yıllarında Türkiye 'de uygulanan yüz yüze mülakat çalışma verileri kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, vergi ahlakı ile vergi kaçırma arasında istatistiksel olarak anlamlı bir bağlantı olduğu, vergi ahlakını etkileyen faktörler olarak; devlete güven, diğer kişilere güven, vergi sistemi ve vergi idaresine güvenin vergi ahlakını arttırdığı, algılanan vergi yükü, vergi bilinci ve dindarlığın vergi ahlakını etkilemediği tespit edilmiştir. Riahi, Belkaoui (2008) tarafından, gelişmiş ve gelişmekte olan 30 ülke verilerini Küresel Rekabet Raporu ve Dünya Bankasından edinilerek çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, bürokrasi ve yolsuzluğun yüksek olduğu ülkelerde vergi uyumunun düşük olduğu tespit edilmiştir. Doyle, Gallery ve Coyle (2009) tarafından, Vergi beyannamesini zamanında yollamayan 347 vergi mükellefine üç türde hatırlatma yazısı gönderilmiştir. Çalışma sonucunda, sonuçların istatistiksel olarak anlamlı olmadığı tespit edilmiştir. Kolodziej (2011) tarafından, Polonya'da 100 kişi ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, kişinin ekonomi hakkındaki bilgisi ile vergi ödevine bağlılığı arasında istatistiksel olarak anlamlı ve pozitif bir ilişki olduğu tespit edilmiştir. Bunescu ve Comaniciu (2011) tarafından, 2005-2008 yılları arasında Romanya için yapılan Dünya Değerler Anketi sonuçları incelemiştir. Çalışma sonucunda, yaş ve vergi ahlakı arasındaki ilişkinin doğru orantılı olduğu, vergi sistemi hakkında bilgi arttıkça vergi kaçırma eğiliminin de yükselmekte olduğu tespit edilmiştir. Lago-panas ve Lago-Panas (2010) tarafından, Avrupa Sosyal Araştırmalar 2004- 2005 verileri kullanılmıştır. Çalışma sonucunda, Avrupa ülkelerindeki vergi ahlakının; sosyo-demografik özellikler, kişisel mali deneyimler, politik tutumlar, bölgesel gayrisafi milli hasıla ve vergi düzenlemelerinden etkilendiği tespit edilmiştir. Saad (2012) tarafından, Yeni Zelanda'da 8 farklı bölgede 30 mükellef ile detaylı telefon mülakat gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, vergi uyumunda gelir kaynağının önemi özellikle belirtildiği, ücret ve maaş alan mükelleflerin vergi uyum sorununun düşük olduğu ve işyeri sahiplerinin vergi uyumu sorunu olduğu, vergi sisteminin karmaşıklığı, adaletsizlik, vatandaşlık bilincinin gelişmemiş olması ve aç gözlülüğün vergi uyumsuzluğuna neden olduğutespit edilmiştir. Torgler (2012) tarafından, Avrupa Birliği'ne 2004 ve 2007 yılları arasında katılan 10 Doğu Avrupa ülkesinin vergi ahlakını incelenmiştir. Çalışma sonucunda, algılanan hükümet kalitesi, adalet sistemine ve hükümete güven ile vergi ahlakı arasında pozitif ilişki olduğutespit edilmiştir. Ho, Ho ve Young (2013) tarafından, Çin'de 152 mükellef ile anket gerçekleştirilmiştir. Çalışma sonucunda, eğitim düzeyi, cinsiyet ve yaş gibi faktörlerin vergi uyum niyeti üzerinde istatistiksel olarak anlamlı bir etkisinin olmadığı, Çin vergi sisteminin algılanan adalet düzeyinin düşük olduğu, vergi sisteminin basit ve şeffaf

227 olmadığının düşünüldüğü, yerel vergi idarelerinin algılanan adalet düzeyinin de düşük olduğu, yatay dikey ve mübadelede eşitlik konusunda da eşitsizliğin yüksek düzeyde olduğu, vergi uyumunda referans grubunun etkisinin düşük olduğu tespit edilmiştir. Bobek, Hageman ve Kelliher (2013) tarafından, 174 vergi mükellefi ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, sosyal normun vergi uyumunu belirlemede önemli olduğu, yasal değerlerdeki (denetim oranı ve para cezası) artışın vergi uyumunu arttırdığı tespit edilmiştir. Lemonie ve Roland-Levy (2013) tarafından, Fransa'da 320 üniversite öğrencisi ile Kirchler'in kaygan yamaç modeli çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, güven duygusu yüksek olanların vergiye gönüllü uyum seviyeleri diğerlerinden yüksek ve istatistiksel olarak da anlamlı olduğu, vergi idaresinin gücünün zorla vergiye uyum düzeyini arttırdığı, kadınların erkeklerden daha fazla vergi uyumu gösterdiği tespit edilmiştir. Mohdali (2013) tarafından, Malezya'da 300 vergi mükellefi ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, dini duyguların vergi uyumunda istatistiksel olarak anlamlı olduğu tespit edilmiştir. Sa, Martins ve Gomes (2013) tarafından, 2008 tarihli Avrupa Değerler Anketindeki 1514 Portekizli mükellef verisi ile çalışılmıştır. Çalışma sonucunda, demokrasiyi destekleyen, hayatlarından memnun olan, diğer bireylerinde adil olduğuna inananların vergi uyumu konusundaki içsel motivasyonlarının yüksek olduğunu tespit edilmiştir. Kaynak: Saruç, 2015: 90-113.

228

Ek 3: OECD Ülkelerinde GSYH'nın Yüzdesi Olarak Toplam Vergi Geliri (1965- 2015) (Total tax revenue as % of GDP) OECD Ülkelerinde GSYH'nın Yüzdesi Olarak Toplam Vergi Geliri (1965-2015) (Total tax revenue as % of GDP) 1965 1975 1985 1995 2000 2007 2009 2012 2014 2015p Avustralya Australia 20,6 25,4 27,8 28,2 30,4 29,7 25,8 27,4 27,8 .. Avusturya Austria 33,6 36,4 40,5 41,1 42,1 40,5 41,0 41,7 42,8 43,5 Belçika Belgium 30,6 38,7 43,5 42,6 43,5 42,7 42,4 44,2 45,0 44,8 Kanada Canada 25,2 31,4 31,7 34,8 34,8 32,1 32,0 31,0 31,2 31,9 Şili Chile ...... 18,4 18,8 22,8 17,4 21,5 19,8 20,7 Çek Cumhuriyeti Czech Republic ...... 34,9 32,5 34,3 32,4 33,7 33,1 33,5 Danimarka (1) Denmark (1) 29,1 37,0 43,9 46,5 46,9 46,4 45,2 45,8 49,6 46,6 Estonya Estonia ...... 36,0 31,1 31,3 34,9 31,5 32,4 33,6 Finlandiya Finland 30,0 36,1 39,1 44,5 45,8 41,5 40,9 42,7 43,8 44,0 Fransa (1) France (1) 33,6 34,9 41,9 41,9 43,1 42,4 41,3 44,3 45,5 45,5 Almanya (2) Germany (2) 31,6 34,3 36,1 36,2 36,2 34,9 36,1 36,3 36,6 36,9 Yunanistan (1) Greece (1) 17,1 18,7 24,6 27,8 33,4 31,2 30,9 35,5 35,8 36,8 Macaristan Hungary ...... 41,0 38,6 39,6 39,2 38,6 38,2 39,4 İzlanda Iceland 25,5 29,3 27,5 30,5 36,3 39,0 31,9 35,3 38,9 37,1 İrlanda Ireland 24,5 27,9 33,6 31,7 30,8 30,4 27,4 27,5 28,7 23,6 İsrail (3) Israel (3) ...... 35,6 34,8 34,0 29,7 29,7 31,2 31,4 İtalya Italy 24,7 24,5 32,5 38,6 40,6 41,7 42,1 43,9 43,7 43,3 Japonya Japan 17,8 20,4 26,7 26,4 26,6 28,5 27,0 29,4 32,0 .. Kore Korea .. 14,9 15,8 19,1 21,5 24,8 23,8 24,8 24,6 25,3 Letonya Latvia ...... 29,7 29,1 28,2 27,9 28,5 28,9 29,0 Lüksemburg Luxembourg 26,4 31,5 37,9 34,9 37,2 36,5 38,9 38,8 38,4 37,0 Meksika (4) Mexico (4) .. .. 15,2 11,4 13,6 13,2 13,6 13,9 15,2 17,4 Hollanda Netherlands 30,9 38,2 39,8 37,7 37,2 36,0 35,4 36,0 37,5 37,8 Yeni Zellanda New Zealand 23,2 27,5 29,5 35,6 32,5 33,9 30,3 32,0 32,5 32,8 Norveç Norway 29,4 38,8 41,9 40,0 41,9 42,1 41,2 41,5 38,7 38,1 Polonya Poland ...... 37,7 32,9 34,6 31,4 31,9 32,1 .. Portekiz Portugal 15,7 18,9 24,1 29,3 31,1 31,8 29,9 31,8 34,2 34,5 Slovak Slovak Republic ...... 39,6 33,6 29,2 28,9 28,4 31,2 32,3 Cumhuriyeti Slovenya Slovenia ...... 38,4 36,6 37,1 36,2 36,9 36,5 36,6 İspanya (1) Spain (1) 14,3 18,0 26,8 31,3 33,4 36,5 30,0 32,4 33,8 33,8 İsveç Sweden 31,4 38,9 44,8 45,6 49,0 45,0 44,1 42,6 42,8 43,3 İsviçre Switzerland 16,6 22,5 23,9 25,4 27,4 26,1 27,0 26,8 27,0 27,9 Türkiye Turkey 10,6 11,9 11,5 16,8 24,2 24,1 24,6 27,6 28,8 30,0 Birleşik Krallık United Kingdom 29,3 34,2 35,1 29,8 32,8 33,0 31,5 32,7 32,1 32,5 ABD United States 23,5 24,6 24,6 26,5 28,2 26,7 23,0 24,1 25,9 26,4 OECD OECD Average 24,8 28,6 31,5 33,3 34,0 33,8 32,4 33,4 34,2 34,3 ortalaması (5) (5) .. Not available // Note: p: provisional / geçici // Disclaimer: http://oe.cd/disclaimer 1- Toplam vergi geliri, tahsil edilmemiş vergileri temsil eden herhangi bir sermaye transferi miktarı düşürüldü (The total tax revenue has been reduced by the amount of any capital transfer that represents uncollected taxes) 2-1991'den itibaren rakamlar Birleşik Almanya ile ilgilidir (From 1991 the figures relate to the united Germany) 3-İsrail'e ilişkin veriler, ilgili İsrail makamlarının sorumluluğu altındadır ve verilir. OECD tarafından bu tür verilerin kullanılması, Batı Şeria'daki Golan Tepeleri, Doğu Kudüs ve İsrail yerleşimlerinin uluslararası hukuk şartları altında olması durumuna halel getirmez. (The data for Israel are supplied by and under the responsability of the relevant Israeli authorities. The use of such data by the OECD is without prejudice to the status of the Golan Heights, East Jerusalem and Israeli settlements in the West Bank under the terms of international law) 4-2015 geçici: Devlet ve yerel yönetimler tarafından tahsil edilen beklenen gelirler de dahil olmak üzere Sekreterya tahmini. (2015 provisional: Secretariat estimate, including expected revenues collected by state and local governments) 5-2015 yılı için ağırlıksız ortalama yüzde değişim uygulanarak geçici olarak hesaplanmıştır 32 ülkede o yıl için 2014 yılında ortalama vergi / GSYH oranına ilişkin veri sağlamıştır (2015 provisional calculated by applying the unweighted average percentage change for 2015 in the 32 countries providing data for that year to the overall average tax to GDP ratio in 2014) Revenue Statistics 2016 / Statistiques des recettes publiques 2016 - © OECD 2016 / Chapter 1 Table 1.1. Total tax revenue as % of GDP / Version 1 - Last updated: 16-Aug-2016 / Disclaimer: http://oe.cd/disclaimer / Kaynak: OECD Revenue Statistics 2016 http://www.oecd.org/tax/ tax-policy/table-1-1- total-tax-revenue--gdp.htm Erişim tarihi: 20.10.2017

229

Ek 4: GSYH’nin Yüzdesi Olarak 2014 Yılına Ait Toplam Vergi Geliri (Total Tax Revenue As % Of GDP, 2014) GSYH’nin Yüzdesi Olarak 2014 Yılına Ait Toplam Vergi Geliri (Total Tax Revenue As % Of GDP, 2014) Mexico 15,15 Chile 19,75 Korea 24,59 United States 25,88 Switzerland 27,03 Australia 27,85 Ireland 28,71 Turkey 28,76 Latvia 28,87 Canada 31,22 Israel 31,25 Slovak Republic 31,25 Japan 32,04 United Kingdom 32,07 Poland 32,08 Estonia 32,43 New Zealand 32,53 Czech Republic 33,09 Spain 33,85 Portugal 34,17 Greece 35,77 Slovenia 36,49 Germany 36,57 Netherlands 37,52 Hungary 38,23 Luxembourg 38,37 Norway 38,68 Iceland 38,92 Sweden 42,78 Austria 42,82 Italy 43,69 Finland 43,84 Belgium 45,00 France 45,49 Denmark 49,58 Kaynak: OECD Revenue Statistics 2016 http://www.oecd.org/tax/tax-policy/figure-1- 1-total-tax-revenue--gdp.htm Erişim tarihi: 22.10.2017

230

Ek 5: Vergilerin GSYİH Oranındaki Yüzde Olarak Değişimleri 1995-2014. (Changes in tax to GDP ratio (in % points) 1995-2014)

Vergilerin GSYİH Oranındaki Yüzde Olarak Değişimleri 1995-2014. (Changes in tax to GDP ratio (in % points) 1995-2014) Slovak Republic -8,31 Poland -5,65 Israel -4,38 Estonia -3,61 Canada -3,54 New Zealand -3,04 Ireland -3,03 Sweden -2,84 Hungary -2,74 Slovenia -1,87 Czech Republic -1,77 Norway -1,36 Latvia -0,87 Finland -0,66 United States -0,59 Australia -0,36 Netherlands -0,21 Germany 0,34 OECD/OCDE (+0.9) 0,88 Chile 1,38 Switzerland 1,61 Austria 1,76 United Kingdom 2,24 Belgium 2,39 Spain 2,55 Denmark 3,08 Luxembourg 3,42 France 3,59 Mexico 3,76 Portugal 4,89 Italy 5,11 Korea 5,47 Japan 5,63 Greece 7,98 Iceland 8,45 Turkey 11,98 Kaynak: OECD Revenue Statistics 2016 http://www.oecd.org/tax/tax-policy/figure-1- 5-changes-in-tax-to-gdp-ratio--points-1995-latest.htm Erişim tarihi: 22.10.2017

231

Ek 6: Toplam Vergi Gelirlerinin Oranı Olarak Vergilerin Payları 2000-2013 Toplam Vergi Gelirlerinin Oranı Olarak Vergilerin Payları 2000-2013

Kaynak: Akdoğan, 2014: 199

232

Ek 7: Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri Tahmin ve Gerçekleşmeleri 2011-2016 Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri Tahmin ve Gerçekleşmeleri 2011-2016

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce- gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

233

Ek 8: Genel Bütçe Gelir Tahmin Ve Gerçekleşmelerinin Bir Önceki Yıla Göre Artış Oranları (%) 2006-2016 Genel Bütçe Gelir Tahmin Ve Gerçekleşmelerinin Bir Önceki Yıla Göre Artış Oranları (%) 2006-2016

ÖNGÖRÜLEN GELİR GERÇEKLEŞEN GELİR

ALINAN ALINAN TEŞEBBÜS BAĞIŞLA TEŞEBBÜS BAĞIŞLA FAİZLER, FAİZLER, VERGİ VE R VE SERMAYE ALACAKL VERGİ VE R VE SERMAYE ALACAKL PAYLAR TOPLAM PAYLAR TOPLAM GELİRLER MÜLKİYET YARDIML GELİRLER ARDAN GELİRLER MÜLKİYET YARDIML GELİRLER ARDAN VE GELİR VE GELİR İ GELİRLER AR İLE İ TAHSİLAT İ GELİRLER AR İLE İ TAHSİLAT CEZALAR CEZALAR İ ÖZEL İ ÖZEL GELİRLER GELİRLER

2006 84,6 6,1 0,2 7,6 1,5 100,0 81,6 4,5 1,3 11,5 1,1 100,0

2007 86,2 4,3 0,3 7,9 1,4 100,0 82,7 4,5 1,0 8,5 3,3 0,1 100,0

2008 85,9 4,5 0,4 7,1 2,2 100,0 82,8 3,7 0,4 8,4 4,5 100,0

2009 83,2 3,0 0,4 8,0 5,4 100,0 82,7 4,8 0,4 11,1 1,0 0,1 100,0

2010 84,1 2,9 0,4 7,7 4,6 0,2 100,0 85,6 4,0 0,4 8,6 1,4 0,1 100,0

2011 85,5 2,7 0,5 7,6 3,7 0,1 100,0 88,6 3,2 0,4 6,9 0,9 0,1 100,0

2012 86,3 2,9 0,4 6,8 3,6 0,1 100,0 87,0 4,4 0,5 7,1 0,6 100,0

2013 88,0 2,5 0,6 6,2 2,6 0,1 100,0 86,8 3,8 0,3 6,3 2,7 0,1 100,0

2014 88,6 2,1 0,4 6,6 2,2 0,0 100,0 86,3 3,9 0,3 6,9 2,3 0,2 100,0

2015 88,3 2,1 0,4 6,5 2,4 0,2 100,0 87,9 4,2 0,3 5,7 1,7 0,2 100,0

2016 86,9 3,6 0,5 6,4 2,3 0,3 100,0 86,1 4,5 0,2 6,5 2,4 0,3 100,0 Kaynak: Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü, Bütçe Gider-Gelir Gerçekleşmeleri (1924-2016) http://www.bumko.gov.tr/TR,4461/butce-gider-gelir-gerceklesmeleri-1924-2016.html Erişim tarihi: 21.10.2017

234

Ek 9: Genel Bütçe Gelir Tahmin ve Gerçekleşmeleri [2006-2016]

Genel Bütçe Gelir Tahmin ve Gerçekleşmeleri [2006-2016]

GENEL BÜTÇE GELİR TAHMİN VE GERÇEKLEŞMELERİ [2006-2016]

ÖNGÖRÜLEN GELİR GERÇEKLEŞEN GELİR (Bin TL) (Bin TL) VERGİ ALINAN ALINAN TEŞEBBÜS TEŞEBBÜS GELİRL BAĞIŞLAR BAĞIŞLAR VE FAİZLER, ALACAK VE FAİZLER, ALACAK ERİNİN VE SERMAYE VE SERMAYE VERGİ MÜLKİYE PAYLAR LARDAN TOPLAM VERGİ MÜLKİYE PAYLAR LARDAN TOPLAM GSYH'A YARDIML GELİRLER YARDIML GELİRLER GELİRLERİ T VE TAHSİLA GELİR GELİRLERİ T VE TAHSİLA GELİR ORANI AR İLE İ AR İLE İ GELİRLER CEZALAR T GELİRLER CEZALAR T (%) ÖZEL ÖZEL İ İ GELİRLER GELİRLER

2006 132.199.000 9.491.500 374.000 11.880.016 2.269.000 156.213.516 137.480.292 7.530.999 2.254.982 19.439.351 1.841.121 168.546.745 21,4

2007 158.152.898 7.817.781 480.118 14.443.470 2.565.816 183.460.083 152.835.111 8.239.102 1.844.605 15.706.237 6.079.990 97.608 184.802.653 21,0

2008 171.206.312 8.978.314 801.520 14.118.022 4.306.770 199.410.938 168.108.960 7.422.167 849.596 17.125.849 9.113.751 406.591 203.026.914 20,4

2009 202.089.590 7.362.410 941.822 19.424.424 13.138.800 0 242.957.046 172.440.423 9.948.230 807.329 23.057.791 2.044.436 312.227 208.610.436 20,9

2010 193.323.625 6.754.562 964.310 17.816.884 10.649.211 438.194 229.946.786 210.560.388 9.804.032 965.516 21.114.218 3.375.554 231.788 246.051.496 21,2

2011 232.219.804 7.297.087 1.239.175 20.683.986 9.991.883 217.951 271.649.886 253.809.179 9.063.090 1.068.362 19.739.446 2.529.671 344.265 286.554.013 20,5

2012 277.676.933 9.234.993 1.183.357 21.903.204 11.458.046 269.395 321.725.928 278.751.067 13.976.332 1.577.284 22.587.565 2.049.488 1.335.708 320.277.444 20,4

2013 317.948.666 9.124.667 2.045.922 22.442.928 9.286.631 285.734 361.134.548 326.169.164 14.311.681 1.095.571 23.651.345 10.105.296 230.701 375.563.758 20,8

2014 348.352.781 8.140.485 1.556.477 26.025.984 8.749.559 142.407 392.967.693 352.514.457 16.125.358 1.281.115 28.301.735 9.548.532 904.640 408.675.837 20,0

2015 389.501.090 9.478.311 1.932.183 28.843.105 10.438.998 804.170 440.997.857 407.818.455 19.662.165 1.240.649 26.559.583 7.933.030 973.648 464.187.530 19,9

2016 459.150.250 18.911.314 2.456.581 33.954.266 12.201.576 1.643.183 528.317.170 459.001.741 23.747.644 1.121.939 34.909.844 12.827.655 1.593.741 533.202.564 20,6

Kaynak: Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü, Bütçe Gider-Gelir Gerçekleşmeleri (1924-2016) http://www.bumko.gov.tr/TR,4461/butce-gider-gelir-gerceklesmeleri-1924-2016.html Erişim tarihi: 24.11.2017 235

Ek 10: GSYH, Genel Bütçe Vergi Gelirleri ve Vergi Yükü (1998-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

236

Ek 11: Cari ve Sabit Fiyatlarla Bütçe Gelirleri (1998-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

237

Ek 12: Cari ve Sabit Fiyatlarla Bütçe Gelirlerinin artış yüzdeleri (1999-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

238

Ek 13: Genel Bütçe Gelirlerinin Tahsilatı (2011-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

239

Ek 14: Genel Bütçe Gelirleri Tahsilatının Yüzde Dağılımı (2011-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

240

Ek 15: Genel Bütçe Gelirlerinin Önceki Yıla Göre Yüzde Olarak Artışı (2011- 2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce-gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

241

Ek 16: Vergi Gelirleri Tahsilatının Yüzde Dağılımı (2011-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce- gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

242

Ek 17: Merkezi Yönetim Bütçe Gelirleri ve Gerçekleşmeleri (2011-2016)

Kaynak: Maliye Bakanlığı (2017) 2018 Yılı Bütçe Gerekçesi http://www.bumko.gov.tr/ Eklenti/ 10849, 2018yilibutce- gerekcesipdf.pdf?0&_tag1=65 C5B65F743DF9F51 BE11 D44 DA3104D0D49CD1FE Erişim tarihi: 21.10.2017

243

Ek 18: Genel Bütçe Vergi Gelirleri Tahsilatı ile Gelir İdaresi Başkanlığı Harcamalarının Karşılaştırılması (2006-2016)

Genel Bütçe Vergi Gelirleri Tahsilatı ile Gelir İdaresi Başkanlığı Harcamalarının Karşılaştırılması (2006-2016)

Kaynak: GİB 2016 Yılı Faaliyet Raporu http://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/faaliyetraporlari/2016/2016_faaliyet_raporu.pdf Erişim tarihi: 21.10.2017

244

Ek 19: GSYH, Genel Bütçe Vergi Gelirleri ve Vergi Yükü (2002-2016)

GSYH, Genel Bütçe Vergi Gelirleri ve Vergi Yükü (2002-2016)

Kaynak: GİB 2016 Yılı Faaliyet Raporu http://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/faaliyetraporlari/2016/2016_faaliyet_raporu.pdf Erişim tarihi: 21.10.2017

245

ÖZ GEÇMİŞ

Kişisel Bilgiler : Adı ve Soyadı : Abdullah KAPLAN Doğum Yeri ve Yılı : Kayaş-Ankara 1972 Medeni Hali : Evli

Eğitim Durumu : Lisans Öğrenimi 1 : Anadolu Üniversitesi İktisat Bölümü (1997) Lisans Öğrenimi 2 : Anadolu Üniversitesi Kamu Yönetimi Bölümü (2003)

Yabancı Dili ve Düzeyi : İngilizce iyi düzeyde

Bilimsel Yayınlar ve Çalışmalar :

Uluslararası Toplantıda Sunularak Özet Metin Olarak Yayınlanan Tebliğler

Ramazan ARMAĞAN- Abdullah KAPLAN (2016); "Türkiye'de Vergi Kültürünün Geliştirilmesinde İdare ve Mükellef İlişkilerine Bakış, Uluslararası İktisadi ve İdari Perspektifler Kongresi (Congress on International Econımic and Administrative Perspectives: New Regional Visions, Azerbaycan Devlet İktisat Üniversitesi ile Süleyman Demirel Üniversitesi 28-30 Eylül 2016, Bakü- Azerbaycan. 2016. Ramazan ARMAĞAN- Abdullah KAPLAN (2017), Ekonomik ve Sosyal Boyutuyla Vergi Uyumunun Teorik Yapısı: Türk Vergi Sistemi Açısından Bir İnceleme, II. Uluslararası Stratejik Araştırmalar Kongresi, 28 Eylül – 1 Ekim 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya. II. Internatıonal Strategıc Research Congress, 28 September-1 October 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya. Abdullah KAPLAN - Ramazan ARMAĞAN,(2017), Vergiye Uyum Açısından Oluşan Mükellef Tiplerinin Vergi Karşısındaki Tutum ve Davranışları İle Bunları Etkileyen Faktörler Üzerine Bir Bakış, Internatıonal Turkısh World Strategıc Research Congress 2017, TUDSAK 2017 Uluslararası Türk Dünyası Stratejik Araştırmalar Kongresi, 02 - 05 Kasım 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya

Uluslararası Yayınlanan Kitaplarda Türkçe Tam Metin Kitap Bölmü

Ramazan ARMAĞAN- Abdullah KAPLAN (2017), Ekonomik ve Sosyal Boyutuyla Vergi Uyumunun Teorik Yapısı: Türk Vergi Sistemi Açısından Bir İnceleme, II. Uluslararası Stratejik Araştırmalar Kongresi, 28 Eylül – 1 Ekim 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya. II. Internatıonal Strategıc Research Congress, 28 September-1 October 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya. Abdullah KAPLAN - Ramazan ARMAĞAN,(2017), Vergiye Uyum Açısından Oluşan Mükellef Tiplerinin Vergi Karşısındaki Tutum ve Davranışları İle Bunları Etkileyen Faktörler Üzerine Bir Bakış, Internatıonal Turkısh World Strategıc Research Congress 2017, TUDSAK 2017 Uluslararası Türk Dünyası Stratejik Araştırmalar Kongresi, 02 - 05 Kasım 2017, Avantgarde Hotel, Kemer, Antalya

246