Onroerend Goed in De Btw: Zo Vast Als Een Huis Op Losse Schroeven
Total Page：16
File Type：pdf, Size：1020Kb
Onroerend goed in de btw: Zo vast als een huis op losse schroeven - Een onderzoek naar het object van levering bij vastgoedtransacties in de btw - Naam: N.M. (Nicolette) Endeveld RB Opleiding: Master Fiscaal Recht Studentnummer: 2006756 Afstudeerdatum: 20 januari 2021 Begeleider: Mr. L. Neijtzell de Wilde Examencommissie: Prof. dr. H.W.M. van Kesteren Mr. L. Neijtzell de Wilde Voorwoord In de zomer van 2016 reed ik laat in de avond met een glimlach terug naar huis. De Tilburg University en het Register Belastingadviseurs hadden die avond voor een groep RB studenten een bijeenkomst georganiseerd die in het teken stond van de opleiding Fiscaal Recht. Bij het zien van het pre-master programma had ik aanvankelijk lichte tWijfels gezien de vele juridische vakken, maar een paar maanden later begon ik vol enthousiasme aan de Tilburg University. Mijn keuze om in Tilburg te gaan studeren was niet verrassend gezien de universiteit een goede reputatie heeft op het gebied van de indirecte belastingen. Tijdens de RB opleiding is mijn passie voor de omzetbelasting ontstaan. Hier Wil ik mede Marja van den Oetelaar hartelijk voor danken. Met haar bevlogenheid heeft zij mij de liefde voor het vak bijgebracht. Het mag dan ook geen verrassing heten dat ik een scriptie zou gaan schrijven op het gebied van de omzetbelasting. De zaak Don Bosco vond ik een dermate fascinerend arrest dat ik een voorliefde heb ontWikkeld voor onroerend goed in de omzetbelasting. In deze scriptie staan dan ook vastgoedtransacties in de btW centraal. Menig student schrijft in zijn voorwoord dat in het leven niets zeker is behalve de dood en belastingen. Hier zou ik toch nog graag iets aan toevoegen. Voor mij is het zeker dat je als mens groeit door jezelf te blijven ontWikkelen en de uitdagingen die op je pad komen aan te gaan. Ik ben dan ook dankbaar dat ik aan de Tilburg University heb mogen studeren. De studie Fiscaal Recht heb ik met veel plezier doorlopen. Achteraf blijkt ook dat ‘al die juridische vakken’ je een veel betere fiscalist maken. Daarbij moet ik toegeven dat ik ook dermate veel plezier had in onder meer het goederen- en insolventierecht en het straf(proces)recht, dat ik zelfs heb overwogen om tevens Nederlands Recht te studeren. Wie weet ligt daar een volgende uitdaging. Tot slot wil ik graag mijn scriptiebegeleider Lex Neijtzell de Wilde hartelijk danken voor de prettige en goede begeleiding. Wij hadden de afspraak gemaakt dat als ik hard zou Werken, dat u dat ook zou doen. Ik hoop dat u geen spijt heeft gehad van onze afspraak. En Pauline Snoep, bedankt dat u er altijd was, ondanks mijn liefde voor AFC Ajax. Nicolette Endeveld Naaldwijk, december 2020 2 Inhoudsopgave Bladzijde Voorwoord 2 Lijst van gebruikte afkortingen 5 1 Inleiding 6 1.1 Aanleiding 6 1.2 Probleemstelling 8 1.3 VerantWoording van de opzet 9 1.4 Afbakening 10 2 Het systeem van de omzetbelasting 11 2.1 Inleiding 11 2.2 Het rechtskarakter van de btW 11 2.3 Het neutraliteitsbeginsel 13 2.4 Economische realiteit 14 2.5 Ondernemerschap in de btW 16 2.6 Deelconclusie 18 3 Onroerend goed in de omzetbelasting 19 3.1 Inleiding 19 3.2 Het begrip onroerend goed 19 3.3 De levering van onroerend goed 20 3.3.1 Van rechtsWege belaste leveringen 21 3.3.2 Leveringsbegrip 23 3.3.3 Moment van levering 25 3.3.4 Aftrek van btW 26 3.4 Samenloopvrijstelling 27 3.5 Deelconclusie 28 4 Samengestelde prestaties 29 4.1 Inleiding 29 4.2 Leer van de samengestelde prestatie 29 4.2.1 BtW-regime bij samengestelde prestaties 29 4.2.2 Eén enkele prestatie of zelfstandige prestaties 31 4.3 Samengestelde prestaties en onroerend goed 33 4.3.1 Bedoeling van partijen 34 4.3.2 Sloop voor rekening en risico van koper 35 4.3.3 Sloopwerkzaamheden uitbesteden aan koper 38 4.4 Meerdere ondernemers, één prestatie? 43 4.5 Deelconclusie 48 5 Staat en gebruik van het onroerend goed 50 5.1 Inleiding 50 5.2 Subjectieve intenties 50 5.3 Staat van het onroerend goed 52 3 5.4 Gebruik van het onroerend goed 54 5.5 Deelconclusie 57 6 Eindconclusie 58 7 Lijst van aangehaalde literatuur 61 8 Lijst van aangehaalde jurisprudentie 63 4 Lijst van gebruikte afkortingen A-G Advocaat-Generaal art. Artikel B2B Business-to-Business BNB Beslissing in belastingzaken, Nederlandse Belasting- Rechtspraak btw belasting over de toegevoegde waarde BtW-richtlijn Richtlijn nr. 2006/112/EG, betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde BtW-Uitvoeringsverordening Verordening van de commissie van 15 maart 2011, nr. 2001/282/EU houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van Richtlijn 2006/112/EG, betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde Waarde. BW Burgerlijk Wetboek c.q. casu quo Concl. Conclusie diss. dissertatie EU Europese Unie FED Fiscaal Weekblad FED Hof Gerechtshof HR Hoge Raad der Nederlanden HvJ Hof van Justitie, onderdeel van het Hof van Justitie van de EU jo. Juncto Jur. Jurisprudentie van het Hof van Justitie m.nt met noot NJ Nederlandse Jurisprudentie nr. Nummer NTFR Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht o.a. onder andere p. pagina pt. punt r.o. rechtsoverweging V-N Vakstudie Nieuws WBR Wet op belastingen van rechtsverkeer Wet OB Wet op de omzetbelasting 1968 WFR Weekblad Fiscaal Recht 5 1 Inleiding 1.1 Aanleiding Onroerend goed blijkt een fascinerend onderwerp. Niet alleen bij De Rijdende Rechter ontstaan hoogoplopende conflicten tussen buren als het gaat om geschillen op het gebied van onroerend goed, maar ook tussen de belastingplichtige en de inspecteur van de Belastingdienst blijkt onroerend goed en heffing van btW vaak onderwerp van discussie. HoeWel de gebezigde (schutting)taal in het spraakmakende programma een hartstochtelijkere vorm zal aannemen dan hetgeen tussen de inspecteur en de belastingplichtige gebruikelijk is, zijn de belangen in het laatste geval zeker niet minder groot te noemen. Bij vastgoedtransacties gaat het veelal over aanzienlijke bedragen, waarbij de omzet- en overdrachtsbelasting een belangrijke rol spelen. De levering van onroerend goed is in beginsel vrijgesteld van omzetbelasting en belast met overdrachtsbelasting.1 Hierbij valt bijvoorbeeld te denken aan de levering van een oud gebouw. Over de koopsom van het oude gebouw is 6%2 overdrachtsbelasting verschuldigd hetgeen niet in aftrek kan Worden gebracht. Zoals de Woorden ‘in beginsel’ impliceren, bestaan op deze vrijstelling in de Wet op de omzetbelasting enkele uitzonderingen. Het leveren van een bouwterrein vormt één van deze uitzonderingen. De levering van een bouwterrein is van rechtsWege belast met omzetbelasting en vrijgesteld van overdrachtsbelasting.3 Indien het goed door de koper Wordt gebruikt voor btW-belaste prestaties kan de omzetbelasting in aftrek Worden gebracht. Naar verwachting zou het antWoord op de vraag Wat het object van levering is tamelijk simpel moeten zijn. Echter, niets is minder Waar. Wanneer de vraag zich voordoet of de levering van een onroerend goed kwalificeert als de levering van een oud gebouw of juist dat van een bouwterrein, is het de ondernemer aan te raden om vooraf een goede btW-adviseur in de arm te nemen. Het is namelijk mogelijk dat er juridisch gezien een gebouw Wordt geleverd terwijl deze levering btW- technisch Wordt aangemerkt als een bouwterrein. Dit kan het beste Worden geïllustreerd met een voorbeeld. 1 Zie art. 11 lid 1 onderdeel a Wet OB en art. 2 lid 1 WBR. 2 Voor de verkrijging van woningen geldt echter een tarief van 2% ex art. 14 lid 2 WBR. 3 Art. 11 lid 1 onderdeel a onder 1 Wet OB jo. art. 15 lid 1 onderdeel a WBR. 6 Vastgoedonderneming DB besluit een perceel met hierop tWee oude gebouwen te kopen, met de bedoeling om deze gebouwen te laten slopen ten behoeve van nieuwbouw. Ten tijde van de overdracht heeft de verkoper niet alleen de sloopvergunning aangevraagd, maar is hij tevens reeds begonnen met de sloop van de gebouwen. Pas na de overdracht zullen de panden voor rekening en risico van de verkoper geheel Worden gesloopt. De vraag is of hier sprake is van de levering van een oud gebouw of een bouwterrein. De adviseur van de (ver)kopende partij zal het standpunt innemen dat hier sprake is van de levering van een bouwterrein, hetgeen een btW- belaste levering betreft. De inspecteur zou naar alle Waarschijnlijkheid het standpunt hebben ingenomen dat de levering kwalificeert als de levering van een bestaand oud gebouw, Ware het niet dat hier reeds een uitspraak over is gedaan door het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) in de identieke zaak Don Bosco4. Het HvJ oordeelt in dit onderhavige arrest dat de levering van het onroerend goed kwalificeert als de levering van een bouwterrein, ongeacht hoe ver de sloop van de gebouwen is gevorderd op het moment van de overdracht. Een soortgelijke vraag is voorgelegd bij het HvJ in de KPC Herning-zaak5. Echter is het hier niet de verkoper die de sloop van de onroerende zaak uitvoert, maar de sloop gebeurt door en voor rekening en risico van de koper. Het HvJ oordeelt hier dat de levering juist niet kan Worden aangemerkt als de levering van een bouwterrein. Ondanks dat op het moment van de overdracht in beide arresten er nog (deels) een gebouw staat, komt het HvJ toch tot een ander oordeel in de KPC Herning-zaak dan in het arrest Don Bosco. Het HvJ maakt bij deze arresten gebruik van het leerstuk ‘samengestelde prestaties’. De vraag die speelt is of de handelingen kwalificeren als één enkele prestatie of als meerdere zelfstandige prestaties. Van een samengestelde prestatie is bijvoorbeeld sprake Wanneer economisch gezien één prestatie Wordt geleverd Waarbij het kunstmatig zou zijn om deze uit elkaar te halen.6 Dit laatste doet zich voor in het Don Bosco-arrest.