Newsletter Povremeno Glasilo Instituta Za Javne Financije

newsletter povremeno glasilo instituta za javne financije

Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci danijela kuliš Institut za javne financije josip franić Institut za javne financije

1. Uvod udruge. U Registru udruga krajem veljače 2013. bile su Interes javnosti za sport nije usmjeren samo na sportska upisane 16.453 sportske udruge (34% svih udruga u Hr- natjecanja i rezultate, nego se s jednakom – ako ne i ve- vatskoj), od čega je 2.766 nogometnih klubova. Zakon o ćom – pozornošću prate i zbivanja izvan sportskih tere- udrugama kao opći i Zakon o sportu kao posebni zakon, na. Financijsko poslovanje sportskih klubova, netran- uređuju opća pitanja osnivanja, ustroja, pravnog sparentne dotacije iz javnih izvora, prihodi igrača, položaja, registracije i prestanka rada sportskih udruga naknade za prelaske (transfere) igrača, porezne obveze i svih njihovih oblika udruživanja. Zakon o sportu pro- te nepodmirene obveze prema vjerovnicima učestale pisuje da se sportski klubovi za natjecanje mogu ustroji- su teme sportskih vijesti. Sveprisutnom komercijaliza- ti i kao trgovačka društva, odnosno da se obvezno ili cijom, sport je postao i značajan segment gospodarstva. dragovoljno mogu preoblikovati iz udruge u sportsko Kao jedan od visoko profesionaliziranih sportova nogo- dioničko društvo, te se tada na njihovo poslovanje met je, kako u svijetu tako i u Hrvatskoj, postao i unosna primjenjuju odredbe Zakona o trgovačkim društvima. poduzetnička zona. Većina nogometnih klubova u Hrvatskoj udruge su 1 Budući da se financiranje sporta u Hrvatskoj u najvećem građana ustrojene po Zakonu o udrugama, a samo četiri dijelu oslanja na javna (proračunska) sredstva, ra- kluba su sportska dionička društva (HNK Hajduk, HNK zumljiv je interes javnosti i pitanja kako posluju profe- Cibalia, NK Istra 1961. i HNK Rijeka)4, nastala uglavnom sionalni sportski klubovi s najvećim udjelima u do- sukladno odredbama Zakona o sportu o obveznom pre- dijeljenim javnim sredstvima. Zakonom o sportu, oblikovanju. Međutim, natjecanje u Prvoj hrvatskoj no- ”sportske su djelatnosti od posebnog interesa za Repu- gometnoj ligi, pored primarno sportske, predstavlja i bliku Hrvatsku”2, a Ustav3 izričito govori o dužnosti gospodarsku aktivnost. Poslovanje udruga temelji se na države da ”potiče i pomaže skrb o tjelesnoj kulturi i neprofitnim načelima, dok je stjecanje dobiti primarno sportu”. Većina pravnih osoba u sportu ustrojene su kao obilježje gospodarskih aktivnosti. 1 Institut za javne financije je za potrebe Ministarstva znanosti, obrazovanja i sporta (MZOS) u 2012. izradio studiju ”Financiranje sporta u U drugom dijelu rada prikazuje se pravni ustroj profe- Republici Hrvatskoj s usporednim prikazom financiranja u Europskoj sionalnih sportskih klubova u RH i propisani sustavi uniji”, iz koje su ovdje preuzeti neki dijelovi teksta. Voditeljice istraživanja bile su Danijela Kuliš i Vesna Lendić Kasalo. Cjelovita financijskog praćenja i izvještavanja. Na temelju ust- studija je dostupna na mrežnoj stranici MZOS-a: . 2 Članak 1., st. 2. ZS-a. 4 U procesu preoblikovanja su još NK Osijek i HNK Šibenik. Za više 3 Članak 69. detalja vidjeti na službenim mrežnim stranicama tih klubova.

newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci 1 poslovanja, financijskog izvještavanja i oporezivanja, te sti s neposrednim utjecajem na financijsko poslovanje odgovornost za financijske rezultate. U trećem dijelu profesionalnih sportskih klubova. razmatra se oporezivanje, posebice transfera u nogometu. Visoki iznosi naknada za transfer nogometaša ukazuju Naime, profesionalni sportski klubovi moraju jednom da u nogometu ipak vladaju tržišni zakoni ponude i godišnje Povjerenstvu podnijeti račun dobiti i gubitka, potražnje, te se razmatra porezni status prihoda sportske izvješće o registriranim sportašima seniorske momčadi, udruge. Jesu li naknade za transfere u poreznom smislu godišnje financijsko i revizorsko izvješće, plan poslova- izjednačene s istovrsnim transakcijama i prihodima ostalih nja za iduću poslovnu godinu, izvješće o članovima kluba subjekata jednakoga pravnog statusa pri oporezivanju do- i članovima tijela kluba. Posljedice nepoštivanja obveza biti, dohotka i dodane vrijednosti? U četvrtom i petom dijelu općim aktom utvrđuje nacionalni savez. prikazan je ustroj i poslovanje nogometnih klubova, te pravila vezana za transfere u nekim zemljama EU-a, gdje kao i u Zakon o sportu prilično detaljno uređuje osnivanje i dje- Hrvatskoj ustroj kluba određuje njegov porezni status. lovanje sportskih klubova – sportskih dioničkih društava (s.d.d.) na koje se supsidijarno primjenjuje i Zakon o 2. Ustroj profesionalnih sportskih klubova trgovačkim društvima i drugi propisi za dionička u hrvatskoj i financijsko izvještavanje društva. Sportska dionička društva mogu biti osnovana Zakon o sportu propisuje da ”djelatnost sudjelovanja” u kao nova trgovačka društva, odnosno preoblikovana iz sportskom natjecanju mogu „obavljati” fizičke i pravne sportskog kluba – udruge za natjecanje (bez obzira imaju osobe. Neovisno o pravnom obliku (udruga za natjecanje li profesionalni ili amaterski status), bilo dragovoljno, ili dioničko društvo), sportski klubovi mogu imati profe- bilo postupkom obveznog preoblikovanja. Obavezno se sionalni5 ili amaterski status. Bez obzira na ustroj, profe- preoblikovanje provodi kada je riječ o profesionalnom sionalni sportski klub se obvezno upisuje u Registar pro- sportskom klubu u nogometu, košarci i rukometu upisa- fesionalnih sportskih klubova koji vodi Ministarstvo nom u Registar, kod kojega je temeljem revizije utvrđeno znanosti, obrazovanja i sporta (MZOS). Registar je javan, da postoje uvjeti za pokretanje stečajnog postupka pre- 7 u elektroničkom je obliku i svatko ima pravo uvida u poma posebnim propisima . datke, bez dokazivanja pravnog interesa, te može zahtije- Postoje li u Hrvatskoj uvjeti potrebni za uspješno preo- vati izvadak iz Registra. Prema podacima na mrežnoj blikovanje nogometnih klubova u sportska dionička stranici MZOS-a (1. veljače 2013.), u nogometu je registri- društva? Glavni preduvjet u najboljim europskim ligama rano 15, u košarci 5, a u rukometu samo jedan profesio- bio je postojanje dovoljnog broja zainteresiranih tržišnih nalni sportski klub6, dok su taj status izgubila 4 nogo- sudionika (navijača koji kupuju ulaznice i klupske suve- metna i jedan košarkaški klub. nire, sponzorâ, televizijskih postaja koje plaćaju prava prijenosa utakmica ili privatnih ulagača) spremnih za Povjerenstvo za profesionalne sportske klubove, koje izdvajanja sredstava za aktivnosti vezane uz pojedini djeluje pri MZOS-u kao stručno tijelo koje prati djelat- klub. Ne postoje egzaktni podaci o gospodarskoj potražnji nost profesionalnih sportskih klubova, vodi evidenciju o za nogometom u Hrvatskoj koja bi klubovima nakon pre- dokumentaciji koju su mu ti klubovi dužni dostavljati. oblikovanja omogućila zadovoljavajuće izvore financi- Povjerenstvo daje suglasnost na izbor revizora koji treba ranja. Jesu li lokalne zajednice – kao najveći donatori, ali utvrditi jesu li u profesionalnom sportskom klubu ostva- i vjerovnici – zainteresirane biti glavni dioničari lokal- reni uvjeti za pokretanje stečajnog postupka, odnosno za nih nogometnih klubova, ili se očekuje da to učine pri- obvezno preoblikovanje u sportsko dioničko društvo. vatni poduzetnici koji u tome vide stanoviti profit ili pak Pravilnik o djelokrugu i načinu rada Povjerenstva za navijači kao mali dioničari koji svojim ulozima žele doka- profesionalne sportske klubove daje Povjerenstvu i ovla- zati koliko im je stalo do opstanka voljenog kluba?

5 Profesionalni status ima sportski klub koji je osnovan radi obavljanja sportske djelatnosti sudjelovanja u sportskom natjecanju, ukoliko Sustav financijskog izvještavanja za sve neprofitne orga- više od 50% registriranih sportaša u seniorskoj konkurenciji (na listi nizacije, pa tako i za sportske udruge i ustanove, uređen koju vodi odgovarajući nacionalni sportski savez) ima sklopljen ugo- je Uredbom o računovodstvu neprofitnih organizacija8. vor o profesionalnom igranju ili ugovor o radu sa sportskim klubom Za objektivnost i realnost financijskih izvješća odgovara ili obavlja samostalnu sportsku djelatnost sudjelovanja u sportskom natjecanju, odnosno, ako sportski klub ispunjava uvjete za stjecanje zakonski zastupnik – čelnik udruge i ustanove. Izvješća profesionalnog statusa sukladno pravilima odgovarajućeg nacional- se predaju Državnom uredu za reviziju i FINA-i, za potre- nog sportskog saveza. be Ministarstva financija i Državnog zavoda za statistiku. 6 To znači da tek 1% nogometnih klubova u Hrvatskoj ima profesionalni status; prema podacima na mrežnoj stranici Hrvatskog nogometnog Međutim, navedena financijska izvješća nisu javno do- saveza, u sustavu natjecanja u Hrvatskoj registrirano je 1.420 nogometnih klubova u kojima igra 650 profesionalnih nogometaša (od ukupno 7 Više o preoblikovanju vidi Vuković (2011). 118.316 registriranih igrača, u seniorskoj kategoriji ih je 44.162. 8 Članci 65. – 72.

2 newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci stupna. Ipak, primjena Zakona o fiskalnoj odgovornosti i može biti oporezovana sukladno rješenju nadležne Po- Uredbe o sastavljanju i predaji izjave o fiskalnoj odgovor- rezne uprave. nosti i izvještaja o primjeni fiskalnih pravila trebali bi imati velik posredan utjecaj na nadzor, ponajprije nad Udruge, također, pod određenim uvjetima i na temelju trošenjem sredstava za one neprofitne organizacije koje rješenja Porezne uprave mogu postati obveznici PDV-a za se dijelom financiraju iz državnog ili lokalnog proračuna. isporuku dobara i obavljanje usluga, ali podaci o tome su S druge strane, godišnja revizorska izvješća sportskih zaštićeni poreznom tajnom, te za potrebe ovog rada nije dioničkih društava javno su dostupna putem sudskog re- bilo moguće doći do informacije koliko je nogometnih gistra i u njima se na transparentan način vide i prihodi klubova u sustavu PDV-a, odnosno, koliko ih je obveznik od transfera i porezne obveze. poreza na dobit.

3. Oporezivanje u sustavu sporta – porezni Pitanje prihoda od naknada za prijelaz sportaša iz jednog status naknada za prijelaz igrača u drugi klub često je vezano za nogometaše i nogometne Porezni položaj subjekata u sportu ovisi o njihovu klubove, bez obzira djeluju li kao udruge ili sportska pravnom obliku i ciljevima djelovanja. Zakoni rijetko dionička društva. Na koji se način prihodi od transfera propisuju poseban porezni položaj za subjekte u sportu, prikazuju u financijskim izvješćima hrvatskih profesio- već im položaj ovisi o njihovom pravnom statusu, pa se nalnih sportskih klubova koji djeluju kao udruge i jesu li shodno tome na nj primjenjuju i odgovarajuća porezna predmetom porezne obveze? Financijska izvješća nepro- pravila. Bitno je, također, djeluje li subjekt radi ostvari- fitnih organizacija se nažalost ne objavljuju, pa nije mo- vanja profita ili ne – ako je riječ o profitnoj organizaciji, guće ustanoviti kako se i pod kojim stavkama knjiže na- primjenjivat će se porezna pravila kao za svaki drugi go- vedeni prihodi. Uvidom u godišnje financijsko izvješće spodarski subjekt. Ukoliko, međutim, cilj djelovanja or- s.d.d. Hajduk11 vidljivo je da se prihod od transfera knjiži ganizacije nije ostvarivanje profita, hrvatsko zakonodav- u stavci prihodi od prodaje, pri čemu prihodi od transfe- stvo, kao i većina europskih, propisuje primjenu stanovi- ra čine 70% ukupnih prihoda u 2011. tih poreznih pogodnosti koje vrijede i za sve ostale neprofitne organizacije. Status transfera može se razmatrati s gledišta oporezivanja dobiti i PDV-a kada je u pitanju obveza kluba, ali i s Sukladno važećim propisima, a i nacrtu novog Zakona o gledišta poreza na dohodak u smislu porezne obveze udrugama koji je u postupku javnog savjetovanja, igrača na prihod ostvaren od transakcije, odnosno na sportski klubovi koji djeluju kao udruge – neprofitne prihod njihovih menadžera, ostvaren od provizije na pravne osobe – mogu obavljati djelatnosti kojima se transfere. stječe prihod sukladno statutu udruge i sukladno posebnim propisima kojima se uređuju uvjeti za obavljanje Transferi nogometaša NK Dinamo u strane te djelatnosti. Međutim, zbog svog neprofitnog karakte- nogometne klubove ra, udruga ne smije obavljati djelatnosti radi stjecanja dobiti za svoje članove ili treće osobe. Ostvareni višak Čl. 67. Općeg poreznog zakona (NN, 127/00., 86/01. i 150/02.), prihoda nad rashodima mora se koristiti isključivo za propisano je da porezni obveznik i druge osobe moraju poreznom tijelu dati obavijesti potrebne za utvrđivanje či- obavljanje i unapređenje djelatnosti kojima se ostvaruju njeničnog stanja bitnog za oporezivanje. ciljevi udruge utvrđeni statutom. Porezna uprava je od nogometnog kluba Dinamo zatražila 9 Iako sukladno Zakonu o porezu na dobit , određeni ne- sve potrebne podatke i dokumentaciju vezanu za transfere profitni pravni subjekti – među kojima su i sportski klu- nogometaša. Temeljem sklopljenih ugovora, porezne obveze bovi, sportska društva i savezi – nisu obveznici poreza ovise o karakteru isplate. Stoga, ako je ugovorom određeno da na dobit, postoji razumljiva iznimka10. Ukoliko osobe iz se isplata obavlja fizičkoj osobi, prilikom oporezivanja pri- stavka 6. obavljaju gospodarstvenu djelatnost, a neopore- mjenjuju se odredbe Zakona o porezu na dohodak (NN, 177/04.), ako je ugovorom određeno da se isplata obavi pravnoj zivanje te djelatnosti bi dovelo do stjecanja neopravdanih osobi, prilikom oporezivanja će se primijeniti odredbe Zako- povlastica na tržištu, Porezna uprava je ovlaštena da na na o porezu na dobit (NN, 177/04., 90/05. i 57/06.). vlastitu inicijativu, ili na prijedlog drugih poreznih obveznika ili druge zainteresirane osobe, rješenjem utvrdi Dostupno na: (6. ko- latnost. Dakle, ukoliko neka sportska udruga obavlja go- lovoza 2007.) spodarstvenu djelatnost u skladu s navedenim, dobit joj 11 Dostupno na .

newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci 3 S gledišta poreza na dobit, dobit je – prema definiciji – patente, pronalazačka prava, prava industrijskog vla razlika između prihoda i rashoda. Je li odšteta/naknada sništva i slična prava, trpljenje neke radnje, suzdržavanje prilikom prodaje igrača (transfera) prihod što na kraju od neke radnje i dr.). Iz toga proizlazi da su i transferi, tj. godine može rezultirati ostvarivanjem dobiti12 kluba naknade za obavljenu uslugu prelaska sportaša predmet koji je prodao igrača? Može li takav klub biti neprofitna oporezivanja, uz uvjet da je takvu uslugu obavio po- udruga koja obavlja gospodarsku djelatnost? Sukladno duzetnik u sklopu obavljanja svoje gospodarske djelat- propisima, nedvojbeno može, ali prema svim eko- nosti. Da bi pravna ili fizička osoba bila poduzetnik u nomskim kriterijima, prodaja igrača nipošto nije ne- smislu Zakona o PDV-u, nije uvjet da se smatra poduzet- profitna, nego gospodarska djelatnost. Nogometni klu- nikom i prema drugim zakonima i nije bitno je li riječ o bovi s igračima potpisuju ugovore s određenim tra- udruzi, ustanovi ili trgovačkom društvu. Bitno je da janjem. Ako ugovorom vezani igrač želi promijeniti ostvaruje prihod, jer je PDV porezni oblik kojim se opo- klub prije isteka ugovora, klubovi mogu pregovarati o rezuje promet dobara i usluga, a ne rezultat gospodars- naknadi koju ”starom” klubu isplaćuje klub u koji je ke djelatnosti. Nogometni, ali i ostali sportski klubovi, igrač prešao. To je poslovni odnos između dva kluba. obavljaju isporuke dobara i usluga (prodaju ulaznice, Stoga Porezna uprava (čl. 2. Zakona o porezu na dobit), klupske suvenire, ostvaruju naknade za prelazak igrača, na vlastitu inicijativu ili inicijativu drugih poreznih za iznajmljivanje prostora i sl.) i u tom su smislu po- obveznika, odnosno drugih zainteresiranih strana, a duzetnici, a porezni obveznici postaju od 1. siječnja zbog narušavanja načela porezne pravednosti i jedna- iduće godine ako u prethodnoj kalendarskoj godini oba- kosti, rješenjem može utvrditi da je riječ o gospodarskoj ve oporezive isporuke dobara i usluga u iznosu većem djelatnosti. Zakon o sportu (nogometnim) klubovima od 230.000 kuna. omogućuje da budu udruge građana, ali s obzirom na odredbe Zakona o porezu na dobit, u svakom je po- Pravni oblik transfera vidljiv je iz mišljenja Porezne jedinačnom slučaju potrebno ispitati i utvrditi radi li se uprave13: Kad sportski klub – obveznik PDV-a – sporazum- o obavljanju profitne ili neprofitne djelatnosti. no dopušta igraču prelazak u drugi klub, odriče se prava koja ima prema igraču i za to prima naknadu. Odricanje od Sportski klubovi u Hrvatskoj – registrirani kao sports- prava, predstavlja u smislu odredbe članka 4. Zakona o ke udruge – uglavnom nisu obveznici poreza na dobit, PDV-u uslugu koja je predmet oporezivanja. Prema tome, ali mogu biti u sustavu PDV-a. Prihodi sportskog kluba kada se jedna ugovorna strana odriče svoga ugovornog (npr. od sponzora, za usluge promidžbe ili prava emiti- položaja, a druga za taj odustanak plaća naknadu, očito ranja) mogu biti viši od 230.000 kuna, što je važeći za- je riječ o usluzi (u smislu Zakona o PDV-u). konski prag za ulazak u sustav PDV-a, te stječu zakonsku obvezu ulaska u sustav PDV-a. Sve navedeno odnosi se na transfere igrača u Hrvatskoj. Gleda li se usluga transfera s motrišta opće usluge, tada Za utvrđivanje poreznog tretmana transfera nogo- je mjesto oporezivanja u tuzemstvu, prema mjestu da- metaša (Jelić, 2010.) treba analizirati odredbe Zakona o vatelja usluge. Daje li domaći klub naknadu za transfer PDV-u u dijelu koji definira predmet oporezivanja (u inozemnom klubu, obračun i plaćanje PDV-a obavlja se ovom primjeru usluge) i status poduzetnika, te u u državi u kojoj je sjedište inozemnog sportskog kluba. pravnom smislu definirati stvarni oblik pravnog posla o Ukoliko se gleda s motrišta primatelja usluge, tada je u kojemu je riječ. transakcijama s inozemstvom porezni obveznik inozem- ni poduzetnik. Prema Zakonu o PDV-u, oporezuju se sve isporuke dobara i usluga koje obavi poduzetnik − porezni obveznik Da li sportski klubovi – obveznici PDV-a – obračunavaju u sklopu svoje poduzetničke djelatnosti u tuzemstvu, PDV na naknade za transfere unutar Hrvatske? uz naknadu. Opći pojam usluge kao predmeta oporezivanja (čl. 4., st. 1. Zakona) propisuje da su „obavljene Budući da oporezivanje prelaska igrača, odnosno na- usluge sve one usluge koje se ne smatraju isporučenim knada za taj prelazak kao predmet oporezivanja nije dobrima”. Međutim, Zakonom je detaljno i vrlo široko nigdje izričito navedeno, ni u hrvatskom Zakonu o PDV-u, određeno definiranje usluga (prepuštanje dobara na a ni u europskoj Direktivi o PDV-u, pitanje je kako se uporabu i korištenje – najam ili zakup, prijenos imo- postupa u praksi. No iz sadržaja takve transakcije i uz vinskih prava kao što je prijenos i osiguranje prava na primjenu odredaba i definicija pojma usluge i poduzetnika, odnosno poreznog obveznika, nedvojbeno proizla- 12 U nekim zemljama EU-a (Italija, UK), u skladu s preporukom FIFA-e zi da je riječ o obavljenoj usluzi koja je predmet oporezi- i UEFA-e, na takav se prihod plaća porez na dobit. U tim je zemljama vanja (Javor, 2007:119). također propisano da profesionalni klubovi moraju biti registrirani kao tvrtke, odnosno dionička društva. 13 Mišljenje Porezne uprave, klasa 410-19/03-01/384 od 27. veljače 2007.

4 newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci Obavljanje sportske djelatnosti fizičkih osoba podliježe dok nacionalna zakonodavstva uređuju sva pitanja us- porezu na dohodak i prirezu poreza na dohodak te troja i poslovanja sportskih klubova, radnih odnosa i plaćanju doprinosa za obvezna osiguranja. Ovisno o oporezivanja. Pravila kojima se uvodi veća transparent- načinu na koji obavljaju djelatnost, mogu biti obveznici nost transakcija vezanih uz transfere, doprinijet će i poreza na dohodak od nesamostalnog rada (zaposleni i učinkovitijoj borbi protiv zlouporaba i općenito boljem umirovljenici), od samostalnih zanimanja i od drugog upravljanju u nogometu. dohotka. Istraživanje ukazuje da je na razini EU-a i u zemljama Ukoliko sportaš ima profesionalni ugovor, riječ je o rad- članicama povećana natjecateljska nejednakost (sma- nom odnosu u kojemu ostvaruje dohodak od nesamostal- njena je konkurentnost), te da važeća pravila nisu do- nog rada (plaću), na što se primjenjuju opća pravila o opo- voljno učinkovita u sprečavanju nejednakosti u sport- rezivanju dohotka, kao i za sve ostale porezne obveznike. skim natjecanjima. Poslodavac je dužan, uz isplatu plaća, obračunati i uplatiti pripadajuće doprinose, te porez i prirez. Stoga je pravednijom preraspodjelom potrebno poticati jednake natjecateljske uvjete svih sportskih klubova, Među fizičkim osobama u sustavu sporta, Zakon o spor- ograničavati prekomjerno visoke naknade, jačati sustav tu prepoznaje i menadžere u sportu koji su prema pravi- solidarnosti i poboljšati upravljanje i transparentnost u lima nacionalnog saveza ovlašteni posredovati pri prela- transakcijama, te provoditi mehanizme pravednog rje- sku sportaša iz jednoga u drugi sportski klub i imaju pra- šavanja sporova. vo na dio prihoda ostvaren obavljanjem te djelatnosti. EU komisija je preporučila da bi ”prenapuhane” nakna- Premda se nigdje izrijekom ne navode kao vrsta dohot- de za transfere mogle biti predmetom neke vrste fair ka, primici fizičkih osoba od naknada za transfere su play poreza kojim bi se preraspodijelio novac između oporezivi i oporezuju se ovisno o načinu na koji obveznik bogatih i onih manje bogatih klubova i amaterskog obavlja djelatnost (nesamostalnim ili samostalnim ra- sporta. dom ili kao samostalno zanimanje). Koncentracija financijske snage transfera svela se na 4. Transferi sportaša u Europskoj uniji mali broj europskih nogometnih klubova iza kojih stoje Europska komisija je posvetila veliku pozornost tran- bogati ulagači, a samo 2% ukupnih naknada od transfe- sferima sportaša. U dokumentu ”Razvoj europske di- ra prolazi kroz klubove niže lige. Stoga financijska sna- menzije u sportu” (European Commission, 2011), na- ga kluba značajno utječe na konkurentnost, pa u ko- glašena je obveza EU-a u poticanju, koordinaciji i uspo- načnici i na sportske rezultate. stavi mjera za razvoj i unapređenje sporta zemalja članica, uz potrebu temeljitog preispitivanja transfera Naglašava se i potreba unapređenja suradnje s javnom kako s pravnog tako i s ekonomskog gledišta. vlašću i izgradnja zakonodavnog okvira u kojem bi bila jasno određena pravila za sprečavanje kriminalnih dje- Na mrežnoj stranici EU-a objavljena je studija ”Eko- latnosti (pranje novca, utaja i izbjegavanje poreza, na- nomski i pravni aspekti transfera igrača” (European mještanje sportskih rezultata) koje se često vežu uz Commission, 2013) koja razmatra pravne, ekonomske i sport. društvene aspekte sustava transfera većine europskih sportskih klubova, posebice nogometnih i košarkaških. 5. Ustroj nogometnih klubova u nekim europskim državama Ukupan iznos za transfer 18.300 nogometaša u EU-u u se- Proces preoblikovanja nogometnih klubova iz neprofit- zoni 2010/2011. iznosio je oko 3 mlrd. eura, a košarkaša 27 nih organizacija u tržišno orijentirane subjekte, u mil. eura. U razdoblju od 1995. do 2011. broj transfera najboljim se europskim ligama odvijao tijekom 1980-ih povećao se za više od tri puta, a iznosi naknada povećani su gotovo 7,5 puta. i 1990-ih godina. Na najvišim razinama nacionalnih liga, nogomet se postupno pretvorio u krupni biznis s Pravni okvir sustava transfera donose krovna sportska kontinuiranim porastom prihoda. Promijenjeni uvjeti tijela radi osiguravanja pravednih i ujednačenih uvjeta donijeli su nove izazove (u prvom redu potrebu efika- sportskih natjecanja, prema načelima da svaki sudionik snog upravljanja i financijske odgovornosti) na koje treba imati jednaku mogućnost pobjeđivanja i da ni na postojeći model neprofitnih organizacija nije mogao koji način nije diskriminiran. Uvažavajući specifičnosti odgovoriti. Zbog neodgovornosti i nedovoljne stručnosti sporta, EU zakonodavstvo je imalo značajan utjecaj na upravljačkog kadra, mnogi su klubovi tijekom 1980-ih razvoj i definiranje pravila u korist mobilnosti igrača, nagomilali dugove, a javni su izvori sredstava (najčešće

newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci 5 gradski proračuni) doživljavani kao sigurno rješenje za Premda je tema nelegalnih aktivnosti s poreznog izlaz iz nezavidne financijske situacije. To je središnje gledišta u sportu vrlo bitna, zahtijevala bi posebnu, po- vlasti navelo da nizom zakona propišu obvezu preobli- drobniju analizu i nije predmetom ovoga rada, ali sva- kovanja klubova u tržišne subjekte, u potpunosti neovi- kako može ukazati na određene zaključke. sne o javnim sredstvima. 6. Zaključci U Italiji je zakonom iz 1981. određeno preoblikovanje profesionalnih nogometnih klubova u dionička društva, a S tatus profesionalnih sportskih klubova i preoblikovanja udruga u s.d.d. svaka je dobit morala biti reinvestirana u sportsku aktivnost. Tijekom 1990-ih ukinuta je zabrana isplate di- Svaki profesionalni sportski klub može odlučiti koji vidende dioničarima i zabrana ulaganja dobiti u ostale pravni ustroj najbolje odgovara njegovom poslovanju i nesportske djelatnosti, ali uz obvezu reinvestiranja 10% potrebama. Bez obzira na ustroj, klub može obavljati gospodarsku djelatnost koja podliježe porezu na dobit, dobiti u nogometne akademije za razvoj mladih no- odnosno obvezi ulaska u sustav PDV-a, što je sve u nad- gometaša. U Engleskoj su svi prvoligaški klubovi od 1982. ležnosti Porezne uprave. ustrojeni kao društva kapitala. U Španjolskoj je 1990., nakon neuspješnog pokušaja države da tzv. Planom sanacije Upitno je može li se profesionalni sportski klub u najvećem 1985. uvede financijsku disciplinu u klubove, donijet Za- dijelu financirati iz javnih izvora i istovremeno obavljati go- kon o sportu s obvezom preoblikovanja profesionalnih spodarske djelatnosti (sponzorstva i oglašavanje, transferi, nogometnih klubova u privatne subjekte, posebno prodaja ulaznica, tv-prava i sl.), a da pritom ne narušava uređene za područje sporta (osim klubova Athletic Bil- načela tržišnog natjecanja i pravednih i ujednačenih uvje- bao, FC Barcelona, CA Osasuna i Real Madrid koji su ta sportskih natjecanja. ustrojeni po tzv. ”socios” modelu jedan član – jedan glas, tj. svi članovi kluba imaju pravo glasa). Potrebno je stvarati uvjete za znatnije financiranje pro-

fesionalnih sportskih klubova (ne samo nogometnih) U Njemačkoj je situacija donekle specifična, budući da tržišnim i samofinancirajućim aktivnostima. To bi isto- postoje četiri različita pravna oblika. Od 1998. klubovi dobno omogućilo preusmjeravanje određenog dijela mogu biti ustrojeni u nekom od oblika trgovačkog javnih sredstava prema ostalim ciljnim skupinama i društva. No, većina se klubova nije odlučila na direktno sportskim djelatnostima u nadležnosti lokalnih vlasti. preoblikovanje, već su klubovi-udruge osnivali trgo- Taj proces zahtijeva znatan napor institucija vlasti na vačka društva kapitala u koja su kao uloge unosili cijelo svim razinama, ali i zalaganje cijelog društva. Ponajprije poduzeće, ili profesionalni pogon kao ustrojbeni dio se to odnosi na borbu protiv korupcije unutar sportskih poduzeća. organizacija, namještanja utakmica i nasilja na sportskim priredbama, kako bi se stvorili osnovni preduvje- Ustroj klubova, kako u Hrvatskoj tako i u EU zemljama, ti za veće zanimanje publike, sponzora i privatnih inve- određuje njihov porezni položaj. Ukoliko se radi o ne- stitora. profitnim organizacijama, primjenjuju se porezne odredbe koje im omogućuju povoljniji porezni položaj Transparentnost u poslovanju i financijskom (razna izuzeća u oporezivanju dohotka i dobiti, snižene izvještavanju stope ili izuzeće u sustavu PDV-a). Radi li se o trgovačkom Sustav financijskog izvještavanja profesionalnog sp- društvu, pravila oporezivanja su jednaka ostalim go- ortskog kluba – bez obzira na njegov ustroj – treba biti spodarskim subjektima. transparentan i mora pružati objektivnu i realnu sliku financijskog položaja i poslovanja. Budući da se godišnje Izraženiji su problemi nelegalnih financijskih aktivno- financijsko izvješće udruga i dioničkih društava znatno sti direktno ili indirektno povezanih s oporezivanjem razlikuje, sa stajališta transparentnog praćenja profe- (FATF, 2009.). Rastući ekonomski značaj sporta, uz glo- sionalnih sportskih klubova posebnim bi propisom tre- balizaciju, posebice u nogometu, osim pozitivnih dono- balo definirati jedinstveni sadržaj financijskih izvješća si i negativne posljedice. Raznovrsni novčani tokovi i kako bi bila usporediva i kako bi se mogla jedinstveno transakcije, te veliki broj sudionika pridonose pove- pratiti. Dok su godišnja revizorska izvješća sportskih ćavanju rizika od nelegalnih aktivnosti (pranje novca, dioničkih društava javno dostupna putem sudskog re- korupcija, utaja ili izbjegavanje poreza, registracija u gistra, Ministarstvo financija čim prije treba uskladiti zemljama s povoljnijim poreznim stopama, porezni propise o financijskom izvještavanju neprofitnih orga- prekršaji). Jedna od takvih rizičnih transakcija je i tran- nizacija kojima će se i financijski izvještaji sportskih sfer igrača. udruga (koje primaju i dotacije iz javnih izvora –

6 newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci proračuna jedinica lokalne samouprave), a koji se do- Regulacija transfera stavljaju Ministarstvu, učiniti dostupnima javnosti. Po- FIFA 14 je uspostavila on-line Sustav za transfere igrača rezni obveznici imaju pravo znati kako se troše njihova (Transfer Matching System – TMA) za razmjenu podata- sredstva, bilo putem Registra neprofitnih organizacija ka koji omogućuje bržu, jednostavniju i transparentni- i/ili Registra udruga. ju realizaciju transfera. Uveden je početkom 2008. i da- nas ga koristi svih 208 članica FIFA-e i preko 4.600 klu- O porezivanje i transferi bova. Osim što omogućuje detaljan uvid i vrednovanje Aktivnosti vezane za transfere igrača, uz ostvarivanje ugovora, Sustav mora sadržavati i odredbe o finan- visokih prihoda, ne mogu se – prema svim ekonomskim cijskim transakcijama, odnosno mora se točno iskazati kriterijima – smatrati neprofitnom djelatnošću. Porez- izvor sredstava i kasnija namjena. Za ispravno proveden na bi uprava zbog narušavanja načela porezne pra- transfer klubovi moraju iskazati niz podataka o sudio- vednosti i jednakosti (ali i gubitka potencijalnih po- nicima (klubovima, igračima), vrsti transfera te o pla- reznih prihoda), trebala utvrditi radi li se o obavljanju ćanju (matične banke platitelja i primatelja naknade, gospodarske djelatnosti i o tome donijeti rješenje. Pro- iznos i datume isplate), s ciljem veće transparentnosti i fesionalnim sportskim klubovima Zakon o sportu omogućuje da budu udruge građana, ali s obzirom na uspostave jedinstvenog sustava za praćenje transfera i odredbe Zakona o porezu na dobit, u svakom je po- jednoobraznosti u njegovoj provedbi. jedinačnom slučaju potrebno preispitati je li riječ o obavljanju profitne ili neprofitne djelatnosti, odnosno o Na stranicama Hrvatskog nogometnog saveza15 nalaze se obvezi plaćanja poreza na dobit. propisi vezani uz transfere (Pravilnik o radu posrednika u transferima igrača, Licencirani posrednici u transferi- Oporezivanje transfera igrača, odnosno naknada za taj ma igrača, Uvjeti za pristupanje ispitu za stjecanje zvanja prelazak kao predmet oporezivanja nije nigdje izričito licenciranog posrednika u transferima igrača). naveden (ni u hrvatskom Zakonu o PDV-u, ni u europskoj Direktivi o PDV-u), ali iz sadržaja te transakcije, uz Iz svega proizlazi da postoji dostatan normativni okvir i primjenu odredaba i definicija pojma usluge i poduzet- pravila vezana za transfere igrača, ali je nužna suradnja nika odnosno poreznog obveznika, nedvojbeno proizlazi najodgovornijih tijela državne uprave (Ministarstva da se radi o obavljenoj usluzi koja je predmet oporezi- znanosti, obrazovanja i sporta i Ministarstva financija) i vanja. Ministarstvo financija bi jasnim i nedvojbenim sportske zajednice na primjeni zakona i transparentnoj očitovanjem, te preciznim zakonskim određenjem trebalo to i utvrditi, pa prema tim odredbama i tumačenjima provedbi svih aktivnosti, posebice onih vezanih za opo- i postupati. rezivanje. Naime, budući da sportske aktivnosti ama- terskih i profesionalnih nogometnih klubova u naj- Zakonom o porezu na dohodak jasno je određeno što se većem dijelu financiraju hrvatski porezni obveznici, za smatra dohotkom i tko su obveznici poreza, a zadatak uzvrat bi im trebalo pružiti ne samo uspješne sportske Porezne uprave je da taj porez zaista i naplati. rezultate, nego i fair play izvan sportskih terena.

14 Dostupno na: . 15 Dostupno na: .

newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci 7 Literatura na: [pristupljeno 26. ve- Journal of Sports Economics, 7(1), str. 76-89. ljače 2013.]. Baroncelli, A. i Caruso, R., 2011. The Organization and Legge del 23 marzo 1981, n. 91. Gazzetta Ufficiale del 27 Economics of Italian Serie A: a brief overall view. marzo 1981, n. 86. Rivista di diritto ed economia dello sport, 7(2), str. 67-85. Lončarić-Horvat, O., 2010. Šport i porezno pravo. Pra- Delloite, 2013. Football Money League. Manchester: vo i porezi (5), str. 16-19. Sports Business Group at Deloitte. Ministarstvo financija. Računovodstvo neprofitnih or- Dremel, N., 2011. Poslovanje športske udruge. Ra- ganizacija. Dostupno na: [pristupljeno 26. veljače European Commission, 2011. Developing the European 2013.]. Dimension in Sport. Dostupno na: [pristupljeno 20. 2. 2013.]. mfin.hr/adminmax/docs/Uputa%20o%20primjeni%20 European Commission, 2013. Th e Economic and Legal clanka%2071.%20 %20Uredbe%20o%20racunovodstvu%20 Aspects of Transfers of Players. Dostupno na: [pristupljeno 26. veljače ec.europa.eu/sport/library/documents/f-studies/ 2013.]. study-transfers-final-rpt.pdf> [pristupljeno 20. 2. Pravilnik o djelokrugu i načinu rada Povjerenstva za 2013.]. profesionalne športske klubove, NN 11/07. Zagreb: FATF, 2009. Money Laundering through the Football Sec- Narodne novine. tor. [pdf] Paris: The Financial Action Task Force. Pravilnik o načinu i rokovima podnošenja akata Povje- Dostupno na: [pristupljeno 26. Pravilnik o Registru profesionalnih športskih klubo- veljače 2013.]. va, NN 11/07. Zagreb: Narodne novine. Friganović, M., 2010. Oporezivanje transfera športaša Registar udruga. Dostupno na: [pristupljeno 26. veljače 2013.]. [pristu- Club Structure has on a Team’s Spending Power: A pljeno 26. veljače 2013.]. Case Study on the German Bundesliga. Economics Gómez, S., Martí, C. i Opazo, M. 2008. Th e structural Th eses. Paper 86. Dostupno na: [pristuplje- tion within Elite spanish professional Football club. no 26. veljače 2013.]. Working paper [online] Dostupno na: [pristupljeno ni lipe. Slobodna Dalmacija, 23. 7. 2012. Dostupno na: 26. veljače 2013.]. [pristupljeno 26. veljače 2013.]. aspx?sec=2379> [pristupljeno 26. veljače 2013.]. Vuković, A., 2011. Stečajni plan kao treći model za Ivkošić, M., 2010. Pravni ustroj nogometnih klubova u športske klubove. Zbornik radova Pravnog fakulteta u Republici Hrvatskoj. Zbornik radova Pravnog fakulte- Splitu, 48(4), str. 63-934. ta u Splitu, 47(2), str. 359.-385. Zakon o porezu na dobit, NN 177/04, 90/05, 57/06, Javor, Lj., 2007. PDV i naknade za prijelaz igrača. 146/08, 80/10, 22/12. Zagreb: Narodne novine. Računovodstvo, revizija i financije, (10), str. 119. Zakon o porezu na dodanu vrijednost, NN 47/95, Jelić, H., 2010. Oporezivanje transfera nogometaša 106/96, 164/98, 105/99, 54/00, 73/00, 48/04, 82/04, PDV-om. TaxFlash [online] Dostupno na: [pristupljeno 26. veljače 2013.]. Zakon o porezu na dohodak, NN 177/04, 73/08, 80/10, Kelly, K., Lewis, R. i Mortimer, T.,R., 2012. In Football 114/11, 22/12, 144/12. Zagreb: Narodne novine. We Trust? International Journal of Business and Social Zakon o sportu, NN 71/06, 50/08, 124/10, 124/11, 86/12. Science, 3(8), str. 243-254. Zagreb: Narodne novine. Klauški, T., 2007. Tko su neformalni vlasnici nogomet- Zakon o udrugama, NN 88/01, 11/02. Zagreb: Narodne nih klubova. Poslovni dnevnik, 7.12.2007. Dostupno novine.

8 newsletter 74 | danijela kuliš i josip franić | Transferi profesionalnih sportaša: financijski i porezni učinci